II FSK 1811/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędzia NSA (del.) Zbigniew Romała, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Pracy I Polityki Społecznej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 8/10 w sprawie ze skargi A. C. na decyzję Ministra Pracy I Polityki Społecznej z dnia 27 października 2009 r. nr [...] w przedmiocie wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od lipca 2003 r. do grudnia 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Pracy I Polityki Społecznej na rzecz A. C. kwotę 1200 (słownie: tysiąc dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. . Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 maja 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 8/10 w sprawie ze skargi A. C. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 października 2009 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od lipca 2003 r. do grudnia 2004 r. uchylił zaskarżoną decyzję i stwierdził, że nie może być ona wykonana. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego wynika, że skarżąca prowadziła niepubliczną szkołę oraz niepubliczne przedszkole (Zespół Szkół Niepublicznych "T." Szkoła Podstawowa i Przedszkole A. C.). W okresie od 1 września 1995 r. do 31 sierpnia 2005 r. skarżąca działała pod nazwą O. E. A. C.. Potwierdzeniem tego są dokonane wpisy z dnia 27 lutego 2001 r. oraz z 27 marca 1995 r. do ewidencji szkół i placówek niepublicznych województwa bydgoskiego. Pierwszy wpis dokonany przez Prezydenta Miasta B. i drugi przez Kuratorium Oświaty w B.. We wpisach tych dokonano zgłoszenia prowadzenia niepublicznego przedszkola oraz niepublicznej szkoły podstawowej. Rejestracji dokonano w oparciu o art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jednolity Dz.U. z 2004, Nr 256, poz. 2572). Nie budzi wątpliwości, że skarżąca zatrudniła pracowników do prowadzenia właśnie szkoły i przedszkola. Dowodem na to są załączone umowy zatrudnienia nauczycieli oraz personelu pomocniczego niezbędnego do prowadzenia tych jednostek. Z dokumentów zebranych w trakcie całego postępowania podatkowego wynika, że skarżąca nigdy nie prowadziła żadnej innej działalności poza prowadzeniem szkoły i przedszkola. Potwierdzeniem tego są dokumenty księgowe z prowadzonej działalności oraz deklaracje podatkowe, z których bezspornie wynika, że przychody generowane były w związku z prowadzeniem szkoły i przedszkola. Zdaniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej, wyrażonym w decyzji z dnia 1 grudnia 2008 r., ze względu na fakt, iż ośrodki edukacyjne nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 21 ust. 2b ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 14, poz. 92 ze. zm.) – dalej powoływana jako "ustawa o rehabilitacji", O. E. A. C. był zobowiązany do wpłat należności na podstawie art. 21 ust.1 ustawy o rehabilitacji. Przepis ten wskazuje na typ podmiotów, a nie na rodzaj prowadzonej działalności i dotyczy wyłącznie tych pracodawców, którzy są w nim wymieni. Oznacza to, że jeśli podmiot nie został wymieniony w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji, to przepis ten nie będzie miał do niego zastosowania, bowiem przepisem tym ustawodawca konkretnie, wymienił podmioty, do których ma on zastosowanie. Ośrodki edukacyjne nie zostały wymienione w w/w katalogu zawartym w art. 21 ust. 2b ustawy, tak więc nie można stosować do nich tego przepisu. Skoro zaś skarżąca do końca 2004 r. prowadziła działalność gospodarczą, jako osoba fizyczna, pod nazwą Ośrodek Edukacyjny, zatrudniając co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełen wymiar czasu pracy powodowało to obowiązek dokonywania wpłat na PFRON, z zastrzeżeniem art. 2-5 i art. 22. Skarżąca nie zgodziła się z argumentacją Ministra Pracy i Polityki Społecznej i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: przepisów art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 49 ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji poprzez ich zastosowanie; przepisu art. 21 ust. 2 b ustawy o rehabilitacji w związku z art. 62 i 90a ustawy o systemie oświaty poprzez jego niezastosowanie; rażące naruszenie przepisu art. 210 § 4 Ordynacji. Wyrokiem z dnia 16 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 242/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 1 grudnia 2008 r. W uzasadnieniu wskazał, iż przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy winien uzupełnić materiał dowodowy sprawy o dokumenty źródłowe, które umożliwiłyby dokonanie weryfikacji sposobu obliczenia wysokości zobowiązania Skarżącej z tytułu wpłat na PFRON. A ponadto Sąd nadmienił, iż ustalenia poczynione w postępowaniu dowodowym winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w której organ winien również szczegółowo omówić dokumenty przedstawione przez Skarżącą, bowiem to faktycznie wykonywana działalność decyduje o sposobie rozliczania. Po ponownym rozpatrzeniu odwołania skarżącej Minister Pracy i Polityki Społecznej decyzją z dnia 27 października 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Odnośnie nowych dokumentów rozliczeniowych w postaci deklaracji podatkowych za 2003 i 2004 r. a także dokumentacji rachunkowej dotyczącej tego okresu wskazał, iż nie ma to żadnego wpływu na wynik sprawy bowiem art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji nie uzależnia możliwości korzystania z przewidzianych w nim rozwiązań od rodzaju i sposobu prowadzonej przez pracodawcę działalności - uzależnia to natomiast od przynależności pracodawcy do jednego z enumeratywnie wyliczonych typów jednostek (tj. do państwowych i niepaństwowych szkół wyższych, wyższych szkół zawodowych, publicznych i niepublicznych szkół, zakładów kształcenia nauczycieli oraz placówek opiekuńczo-wychowawczych i resocjalizacyjnych). Minister nadmienił, iż nie kwestionuje zawartego w piśmie Kuratorium Oświaty w B. z dnia 31 stycznia 2006 r. stwierdzenia, iż "placówka pod nazwą O.E.A.C." miała charakter zespołu szkół, w skład którego wchodziły przedszkole i szkoła podstawowa. Jednakże nie może pozostać bez znaczenia to, że "O. E." działał na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Dopiero decyzją z dnia 24 stycznia 2005 r. Prezydent Miasta B. wykreślił z ewidencji działalności gospodarczej z dniem 1 stycznia 2005 r. W ponownie złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skardze skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji zarzucając jej: rażące naruszenie przepisów art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 49 ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji poprzez ich zastosowanie; rażące naruszenie przepisu art. 21 ust. 2 b ustawy o rehabilitacji w związku z art. 62 i 90a ustawy o systemie oświaty poprzez jego niezastosowanie; rażące naruszenie przepisu art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Minister Pracy i Polityki Społecznej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że wniesiona skarga zasługiwała na uznanie. W ocenie Sądu, skarżąca spełniła warunek zawarty w art. 21 ust 2b ustawy o rehabilitacji, zgodnie z którym wystarczy prowadzić szkołę niepubliczną wpisaną do odpowiedniego wpisu, aby korzystać z przywileju zawartego w tym przepisie. To, że skarżąca nazwała swoją działalność O. E., nie ma w sprawie żadnego znaczenia, bowiem liczy się rzeczywiście wykonywana działalność, w tym przypadku poparta odpowiednimi wpisami. Nie zmienia tego faktu wpis w ewidencji działalności gospodarczej, w którym skarżąca wskazała, że przedmiotem działalności gospodarczej będzie prowadzenie niepublicznego przedszkola, organizowanie imprez okolicznościowych, kulturalnych i sportowych, sprzedaż artykułów przemysłowych i spożywczych, dzierżawa wynajem pomieszczeń. Sąd wskazał, że poza działalnością edukacyjną skarżąca nigdy nie osiągnęła żadnych przychodów z innych rodzajów działalności. Ponadto jak podnosiła, wpis do ewidencji działalności gospodarczej wynikał wówczas w 1995 r. z wątpliwości czy wystarczy wpisanie szkoły i przedszkola do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonego przez kuratorium oświaty czy też należy dokonać wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Reasumując Sąd pierwszej instancji uznał, że to nie nazwa rodzaju działalności decyduje o możliwości skorzystania ze swego rodzaju przywileju zawartego w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji a sam fakt wykonywania danego rodzaju działalności, poparty odpowiednimi wpisami urzędowymi. Na powyższy wyrok skargę kasacyjną wniósł Minister Pracy i Polityki Społecznej zaskarżając go w całości. Na podstawie art. 176 w związku z art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej: P.p.s.a. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie sprawy w trybie art. 188 P.p.s.a. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 21 ust. 2b o rehabilitacji poprzez błędną wykładnię ego przepisu polegającą na przyjęciu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż fakt wykonywania danego rodzaju działalności decyduje o możliwości skorzystania z przywileju zawartego w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji, a nie nazwa rodzaju tej działalności, a w konsekwencji uznanie, iż O. E. A.C. należy zaliczy do katalogu zawartego w art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji (tym samym nie był on zobowiązany do wpłat należności na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. W myśl art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu szkół i placówek. Prowadzenie szkoły lub placówki oraz zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1 nie jest działalnością gospodarczą (art. 83a ust. 1). Oznacza to, że działalność prowadzona formie szkoły, placówki lub zespołu szkół niepublicznych nie jest działalnością gospodarczą nawet wtedy, gdy spełnia przesłanki uznania jej za taką działalność w świetle art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o działalności gospodarczej. Pojęcie szkoły należy rozumieć zgodnie z art. 3 pkt 1 w związku z art. 9 ust. 1 ustawy o systemie oświaty tzn. szkołą jest: przedszkole, szkoła podstawowa oraz gimnazjum i szkoła ponad gimnazjalna. Nie jest kwestionowany przez autora skargi kasacyjnej fakt dokonania przez Prezydenta m. B. wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych województwa b. Zespołu Szkół Niepublicznych A. C.. Nie budzi wątpliwości fakt dokonania rejestracji powyższego podmiotu. Nie zakwestionowano też w żaden sposób charakter zgłoszonego do ewidencji prowadzonej działalności w formie szkoły. Wobec tego uznanie przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej, że prowadzenie w okresie: 1 września 1995 - 31 sierpnia 2005 r. przez A. C. działalności w formie szkoły pod nazwą – O.E.A.C., ze względu na nazwę nie może skorzystać z przywileju w wpłatach na PFRON, jest oczywiście bezzasadne. Przy interpretacji art. 21 ust. 1 i art. 21 ust. 2b ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych należało uwzględnić definicję szkoły zawarte w ustawie o systemie oświaty, a następnie stosując powyższy przepis należało mieć na uwadze stan faktyczny sprawy. Z akt administracyjnych sprawy wynika niezbicie, że A. C. od dnia uzyskania wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych tj. od 27 marca 1995 r. prowadziła wyłącznie działalność w formie szkoły (dokumenty księgowe, deklaracje podatkowe, umowy o pracę z nauczycielami i personelem pomocniczym). W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna jako bezzasadna na mocy art. 184 P.p.s.a. podlegała oddaleniu. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 2 P.p.s.a.