II FSK 140/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędziowie NSA Małgorzata Wolf – Kalamala, WSA del. Anna Sokołowska, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 26 lipca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "Z.K. T." spółki z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 maja 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 328/10 w sprawie ze skargi "Z.K. T." spółki z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 4 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "Z.K. T." spółki z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 2.700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II FSK 140/11 Uzasadnienie 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 28 maja 2010 roku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w sprawie o sygnaturze akt III SA/Wa 328/10, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 roku, poz. 270), dalej u.p.p.s.a., oddalił skargę Z sp. z o.o., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 4 grudnia 2009 roku w przedmiocie określenia kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 rok. Zaskarżoną decyzją z dnia 4 grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 24 czerwca 2009 r. określającą Z sp. z o.o., zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2004 r. Z akt sprawy wynikało, iż w wyniku wszczętej postanowieniem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. kontroli w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych za okres 2004 r. organ pierwszej instancji w ww. decyzji stwierdził zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 4.022.350,10 zł. Powstało ono wskutek zaliczenia do kosztów wydatków związanych z zakupem paliwa na podstawie faktur wystawionych przez podmioty "H.", "P.", "J.", "O.", "T". Zdaniem organu pierwszej instancji faktury wystawione przez ww. podmioty nie odzwierciedlały rzeczywiście dokonanych transakcji na rzecz spółki, a paliwo pochodzące od tych firm wprowadzone do obrotu przez spółkę, pochodziło z nieustalonych źródeł. Podmioty, które wystawiły faktury nie potwierdziły faktu sprzedaży paliw na rzecz spółki, co wynikało m.in. z ustaleń w trakcie prowadzonej kontroli, jak też z materiałów z akt śledztw prowadzonych przez Prokuraturę Okręgową nr [...] dot. m.in. "T", Prokuraturę Okręgową [...], Prokuraturę Okręgową w [...] oraz materiałów uzyskanych z Sądu Rejonowego [...] i Sądu Rejonowego [...], włączonych jako dowody w sprawie do akt postępowania. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w wydanej decyzji z dnia 24 czerwca 2009 r. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2004 w kwocie [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej do Sądu decyzji utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy podkreślił, że w związku z prowadzeniem przez "T" działalności, działały osoby takie jak I.O., P.G., R.P., E.L., A.G. Prowadziły one bądź reprezentowały podmioty, które wystawiały dla "T" faktury VAT na sprzedaż paliwa, nieodzwierciedlające rzeczywiście dokonanych transakcji sprzedaży paliw. Do wniosków tych prowadzą ustalenia poczynione w trakcie prowadzonej kontroli oraz materiały z akt śledztw prowadzonych przez Prokuraturę. Odnosząc się kolejno do podstawowych ustaleń organu pierwszej instancji oraz zarzutów pełnomocnika spółki, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż za bezpodstawne należy uznać argumenty pełnomocnika strony w przedmiocie podważenia wiarygodności ustaleń w zakresie faktur wystawionych przez "H" Sp. z o. o. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej za podstawę swoich ustaleń przyjął m.in. protokół przesłuchania świadka I.O. z dnia 12 listopada 2008 r. Świadek, zeznał, że spółkę "H" zakupił na polecenie S.K., w marcu 2003r. i był prezesem tej firmy jedynie na papierze. Nie zarządzał tą spółką oraz nikogo w niej nie zatrudniał. Spółką zarządzał S. K. W czasie gdy I. O. był prezesem "H" nie prowadziła ona żadnej działalności. Świadek zeznał również, iż nie zna obecnego prezesa skarżącej spółki. I. O. stwierdził, że będąc prezesem spółki, na polecenie S.K. mógł podpisywać niektóre faktury VAT na sprzedaż i zakup w sp. z o. o. "H". Jednak z okazanych 16 faktur wystawionych przez skarżącą spółkę, tylko na trzech świadek rozpoznał swój podpis, odnośnie dwóch stwierdził, iż podpis może być jego, zaś na pozostałych nie rozpoznał swojego podpisu. I.O. stwierdził, że nic nie wie by firma "H" posiadała jakieś bazy paliwowe, środki transportowe do przewozu paliw i ich magazynowania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w zakresie faktur wystawionych przez firmę "J", organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił, iż w fakturach tych jako sprzedawca paliwa występuje podmiot nieistniejący na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z pismem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 września 2008 r., "J" Sp. z o.o. nie złożyła deklaracji VAT - 7 za grudzień 2003 r. i styczeń 2004 r. Ponadto, jak wynikało z pisma Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia 10 października 2008 r., ww. spółka nie złożyła w tym urzędzie żadnych deklaracji oraz, pomimo wpisu do KRS w dniu 16 stycznia 2004r. nie złożyła zgłoszenia aktualizacyjnego. Dodatkowo Świadek, pełniący w 2004 r. funkcję prezesa skarżącej zeznał, iż nie pamięta gdzie mieściła się spółka J, nie pamięta kto ją reprezentował, nie pamięta jak było transportowane paliwo, nie zna P.G., który podpisał faktury w imieniu J. Z kolei w zakresie transakcji skarżącej z "O", zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, organ pierwszej instancji poczynił poprawne ustalenia, prowadzące do konkluzji, iż "O". nie mógł być w posiadaniu paliw zakupionych rzekomo od Fundacji "V", a zatem nie mógł również sprzedać paliw do skarżącej spółki. Fundacja w 2004 r. nie prowadziła działalności w zakresie handlu paliwami, a A.B., której podpisy i imienne pieczątki widnieją na większości faktur wystawionych przez Fundację, nie była w niej nigdy zatrudniona. Prezes spółki Z.K. przesłuchany w charakterze świadka w dniu 30.01.2009r. zeznał, iż paliwo było wożone transportem "O". Przedstawione okoliczności stoją w sprzeczności z zeznaniem E. L., która zeznała, iż jej spółka nie miała żadnej bazy paliwowej, zbiorników do składowania paliw, środków transportowych do przewozu paliw, ani też żadnego transportu do przewozu paliw nie wynajmowała. Ponadto Z. K. zeznał, że płatności były dokonywane przelewem na konto spółki "O.", przy czym raz czy dwa płatności były dokonane na konto innej firmy, dla której było pełnomocnictwo. Z materiałów zgromadzonych w przedmiocie obrotu paliwami ze spółką "P", na które składają się materiały z akt śledztwa nr [...] prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową wynika, że "P" została założona wyłącznie na potrzeby wystawiania fikcyjnych faktur VAT w celu osiągania korzyści majątkowych. W zakresie zaś kwestionowanych faktur, wystawionych przez "T" sp. z o.o. z zebranych materiałów wynikało, iż A.G., jako prezes "T" sp. z o. o., wystawiał faktury VAT na sprzedaż paliw do szeregu firm, które poświadczyły nieprawdę co do faktu przeprowadzenia transakcji kupna, sprzedaży oleju napędowego. Z materiałów tych wynika ponadto, iż "T" sp. z o.o. nie posiadała żadnych zbiorników paliwa, środków transportu do przewozu paliw, paliwa bezpośrednio nie dostarczała do odbiorców, dostawy paliwa miały być dokonywane bezpośrednio przez nieznane osoby reprezentujące dostawców, płatności zaś miały być dokonywane gotówką lub przelewami bankowymi na rachunek innej firmy, tj. A. prowadzonej przez P. G. W ocenie organu odwoławczego zebrany materiał dowodowy jest wystarczający, a ocena dowodów z zeznań świadków i podejmowanych jest spójna i logiczna. Nie przekracza granic określonych w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60). W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w W. uważał za słuszne wydanie przez organ pierwszej instancji zaskarżonego rozstrzygnięcia. Bezpodstawnym było zakwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z niezaistnieniem zdarzenia gospodarczego, tytułem którego wydatek został poniesiony. Kwestionowane wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych dalej, u.p.d.p. Nie zostały poniesione w celu uzyskania przychodu. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą decyzji uznał, że nie narusza ona prawa. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, iż wyłączenie spornej kwoty z kosztów uzyskania przychodów skarżącej spółki jako wydatku poniesionego tytułem uiszczenia należności wynikających z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych było zgodne z przepisami prawa. Sąd argumentował, że określone koszty uznaje się za poniesione dopiero wówczas, gdy tego rodzaju zdarzenie faktyczne lub prawne wystąpi w rzeczywistości. Oznacza to, że jako koszty uzyskania przychodów podlegają uwzględnieniu tylko te wydatki poniesione w roku podatkowym, które dotyczą usług faktycznie wykonanych, to jest potwierdzonych dowodami, mających na celu uzyskanie przychodu. Tymczasem, zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe prawidłowo stwierdziły, że kwota 4.022.350,10 zł nie stanowi kosztów uzyskania przychodów spółki. Skarżąca w żaden sposób nie wykazała, że sporne transakcje rzeczywiście miały miejsce. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie miała miejsce okoliczność niezaistnienia zdarzeń gospodarczych wykazanych na kwestionowanych fakturach. Spółka zakupiła paliwo, które następnie sprzedała. Istotne było na rzecz jakiego podmiotu i jaki wydatek poniosła w rzeczywistości na nabycie paliwa. Tylko ten wydatek mógłby stanowić koszty uzyskania przychodu w 2004r. Sąd podniósł, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.p., oraz art. 16 ust. 1tej ustawy, ustawodawca wiąże pojęcie kosztu z pojęciem przychodu. Oznacza to, że koszt podatkowy musi być faktycznie poniesiony w celu uzyskania przychodu. Dowody zaś dokumentujące poniesienie kosztu muszą być potwierdzone realnym zdarzeniem gospodarczym, co oznacza, że podstawą zapisów w księgach podatkowych mogą być wyłącznie rzetelne, a więc odzwierciedlające stan faktyczny dowody księgowe, którym są m.in. faktury VAT, odpowiadające warunkom określonym w ustawie z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002r. Nr 76 poz.694 ze zm.), stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczych zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Obowiązkowi ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem odpowiada pojęcie rzetelności ksiąg podatkowych i ich szczególna moc dowodowa w postępowaniu podatkowym. Stosownie bowiem do art. 193 § 1 i § 2 ustawy Ord. pod., tylko księgi podatkowe prowadzone rzetelnie stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Tym samym w świetle zgromadzonego materiału dowodowego Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, iż w zaistniałym stanie faktycznym zajęły one stanowisko zgodne z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Odnosząc się natomiast do kolejnego zarzutu skargi, w przedmiocie wykorzystania materiału dowodowego zebranego poza postępowaniem podatkowym, Sąd argumentował, że organ podatkowy wyższego stopnia w sposób przejrzysty uzasadnił w decyzji swoje stanowisko w tym zakresie. Zgodnie z art. 181 ustawy Ord. pod. dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Za bezzasadny Sąd uznał zarzut pełnomocnika spółki, iż organy oparły się na zeznaniach zebranych w toku śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę, a nie z postępowania podatkowego. Sąd argumentował, że skoro wyżej wskazanym postępowaniem karnym nieobjęte były transakcje ww. podmiotu ze spółką, to tym bardziej zeznający, nie mieli interesu w przedstawianiu nieprawdy w tym zakresie. W ocenie Sądu całokształt materiału dowodowego wskazywał więc, że w przedmiotowej sprawie zdarzenia udokumentowane spornymi fakturami, tj. obrót paliwem z kontrahentami spółki w ogóle nie miały miejsca. Oznacza to, że zakwestionowane faktury nie mogły stanowić podstawy do zapisów w księdze podatkowej. Za bezzasadne należało również uznać zarzuty naruszenia art.120, art. 121 i art. 122, art. 187 § 1 art. 191 ustawy Ord. pod. poprzez zaniechanie zebrania i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, tym samym nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji dokonanie jego dowolnej i wadliwej oceny. Sąd przyznał rację organowi odwoławczemu, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone zgodnie z regułami wynikającymi z przepisów procedury podatkowej. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w taki sposób, aby stworzyć jego rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów prawa. Nie oznacza to jednak, aby obowiązek poszukiwania dowodów ciążył tylko na organach podatkowych. Skarżąca spółka twierdząc, że transakcje zostały wykonane zgodnie z fakturami, nie była w stanie tego udowodnić. Następnie Sąd podniósł, że pełnomocnik strony pismem z dnia 21 maja 2009 r. działając na podstawie art. 180 § 1, art. 181 oraz art. 187 i art. 188 ustawy Ord. pod. złożył wniosek dowodowy wnosząc o przeprowadzenie dowodu z załączonych dokumentów "WZ" na okoliczność pochodzenia paliwa od podmiotów, które wystawiały kontrolowanej spółce sporne faktury VAT. W uzasadnieniu wniosku dowodowego stwierdził, iż załączone dokumenty "WZ" odnoszą się do dokonanych w 2004 roku dostaw paliw przez "O" S.A., "P", "H" Sp. z o.o. do spółki środkami transportowymi wymienionymi na załączonych przy wniosku dowodowym dokumentach "WZ". Organ pierwszej instancji uwzględniając wcześniejsze ustalenia dokonane w trakcie kontroli, iż ww. firmy nie posiadały własnych środków transportowych, ani też nie wynajmowały od innych firm środków transportowych, pisemnie w dniu 28 maja 2009r. zwrócił się do Naczelnika Wydziału Komendy Policji tj. organu prowadzącego śledztwo [...] pod nadzorem Prokuratury Okręgowej w sprawie spółki o ustalenie danych osobowych właścicieli wymienionych pojazdów na załączonych do wniosku dowodowego 46 dokumentach "WZ" wystawionych przez firmy "O" S.A., "P", "H" Sp. z o.o. (do kogo w roku 2004 należały te pojazdy, nazwisko, imię, nazwa firmy, adres, marka typ pojazdu, okres posiadania tego pojazdu). Z załączonych dokumentów "WZ", wynikało, iż paliwo do skarżącej mogło być dostarczane tylko pojazdami o 13 numerach rejestracyjnych. Z uzyskanej odpowiedzi pismem z dnia 9 czerwca 2009r. od Naczelnika Wydziału Komendy Policji wynikało, że w wyniku sprawdzenia w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców nie odszukano podanych w piśmie z dnia 28 maja 2009 r. nr rejestracyjnych pojazdów. Żaden z podanych numerów rejestracyjnych nie odpowiadał rekordom bazy CEPiK. Powyższe ustalenia w zakresie numerów rejestracyjnych pojazdów podanych na dokumentach "WZ" załączonych przez pełnomocnika strony do wniosku dowodowego z dnia 21 maja 2009r. pozwalały na stwierdzenie, iż załączone dokumenty "WZ" zawierają dane nieprawdziwe. Sąd uznał więc, że organy nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów uznając, że transakcje skarżącej spółki z jej kontrahentami określonymi w decyzji wymiarowej, to fikcja służąca obniżeniu przychodu skarżącej. 3. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku spółka na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a., w zw. z art. 120, art. 121 § , art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez nieuchylenie decyzji naruszającej przepisy w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca zarzuciła też naruszenie art. 141 § 4 u.p.p.s.a., przez nieodniesienie się w uzasadnieniu wyroku do argumentacji skarżącej potwierdzającej faktyczny obrót paliwem oraz art. 151 u.p.p.s.a. przez oddalenie skargi. Na podstawie art. 174 pkt 1 u.p.p.s.a., skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przez niezastosowanie, ewentualnie art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 3a pkt 1 tej ustawy przez niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy w braku zaliczenia zakupu od określonych kontrahentów nie mógł wystąpić przychód ze sprzedaży, gdyż nie było towaru będącego przedmiotem sprzedaży. Na tej podstawie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie jest zasadna, co musi skutkować jej oddaleniem. W pierwszej kolejności skarżąca spółka zarzuciła Sądowi pierwszej instancji, że nie uchylił zaskarżonej decyzji, mimo że naruszała ona art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem spółki naruszenie przedmiotowych przepisów postępowania podatkowego nastąpiło poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i naruszenie zasady prawdy materialnej, a także przez niepełne rozpatrzenie wszystkich istotnych okoliczności sprawy. W obszernym uzasadnieniu tego zarzutu spółka stwierdziła, że ustalenie organów, jakoby faktury dokumentujące nabycie paliwa od H., F. sp. z o.o., O. S.A., P. oraz T. sp. z o.o., nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a paliwo wprowadzone do obrotu pochodziło z bliżej nieokreślonego źródła, jest błędne. Skarżąca argumentowała, że nie można, zeznaniom świadków przyznawać silniejszej mocy dowodowej, niż oświadczeniom spółki i dokumentom znajdującym się w aktach, zwłaszcza fakturom zakupu. Taka sytuacja, zdaniem autora skargi kasacyjnej, miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Odnosząc się do tak sformułowanego i obszernie uzasadnionego zarzutu stwierdzić należy, że nie może odnieść on zamierzonego skutku. Przede wszystkim autor skargi kasacyjnej mimo obszernych wywodów w większości stosował ogólnikowe stwierdzenia mające niewielkie przełożenie na istotę sprawy, a po drugie nie udało mu się skutecznie podważyć prawidłowości oceny przez organy i Sąd pierwszej instancji faktów zaistniałych w sprawie. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał też żadnych dowodów, które mogłyby podważyć ustalenia organów czy też jakichkolwiek faktów (okoliczności sprawy), które nie zostały w sprawie wzięte pod uwagę. W treści skargi kasacyjnej zamiast uzasadnienia postawionych w niej zarzutów, powtórzono stanowisko skarżącej spółki prezentowane w postępowaniu przed organami podatkowymi oraz w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Nie mogło to jednak stanowić podstawy dla uznania, że Sąd za podstawę orzekania przyjął niewłaściwy stan sprawy. Nie jest też prawdziwe twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że organy podatkowe dokonując oceny co do fikcyjności spornych transakcji oparły się wyłącznie na zeznaniach I.O. Z akt sprawy wynika ponad wszelką wątpliwość, że poza zeznaniami tego świadka wzięto pod uwagę również zeznania S.K., który potwierdził, że usługi wskazywane na fakturach wystawianych przez przedsiębiorstwo H. nie były wykonywane. Wskazał on też, że spółka H. nie posiadała bazy transportowej ani nie wynajmowała żadnych środków transportowych, oraz że dokumenty WZ zawierają fałszywe dane dotyczące pojazdów "dostarczających" paliwo od spółki H. W świetle tej ilości dowodów nie sposób przyjąć, jak tego oczekuje skarżąca, że rozbieżność w stwierdzeniu przez świadka, iż nie wie, czy spółka obracała paliwem, a następnie że spółka handlowała tylko "na papierze", ma jakiekolwiek znaczenie dla tej sprawy. Podkreślić należy, że I. O. precyzyjnie opisał swoją rolę w ww. spółce począwszy od celu jej nabycia, poprzez rodzaj swojej działalności sprowadzającej się wyłącznie do podpisywania faktur na polecenie S.K., a także to, że nawet nie dysponował swoją pieczątką, po fakt, że nigdy nie widział jakiejkolwiek bazy paliwowej czy środków transportowych do przewozu paliwa i nic nie wie, by spółka je posiadała. Zostało to potwierdzone przez S.K. Przyznał on, że działalność spółki H. sprowadzała się do wystawiania fikcyjnych faktur. Organy podatkowe oraz Sąd słusznie więc uznały, że wszystkie zebrane w sprawie dowody uzasadniały ocenę, że obrót paliwami przez spółkę H. był fikcyjny. Prowadzą do jednoznacznego wniosku o fikcyjności działań gospodarczych spółki H., co w konsekwencji musiało prowadzić do zakwestionowania kosztów uwidocznionych w fakturach wystawionych przez ten podmiot u wszystkich jego kontrahentów, w tym skarżącej. Pełnomocnik spółki posłużył się w uzasadnieniu skargi kasacyjnej stwierdzeniem, że podatkowe postępowanie dowodowe wyklucza stosowanie jakichkolwiek domniemań. Tymczasem właśnie na konstrukcji domniemania oparte jest dokumentowanie zdarzeń gospodarczych za pomocą faktur. Na podstawie wystawionego dokumentu domniemywa się, że uwidoczniona w nich transakcja miała określony w nich przebieg, czyli że treść faktury odzwierciedla rzeczywisty przebieg zdarzenia gospodarczego. Nie jest jednak prawdą, że zeznania świadków nie mogą treści, a w konsekwencji prawidłowości, takich faktur podważyć. Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, podmiot prowadzący działalność gospodarczą, chcący skorzystać z prawa zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, obowiązany jest do rzetelnego udokumentowania tego wydatku. Co oczywiste, obowiązkowi podatnika w tym zakresie odpowiada prawo organów podatkowych do weryfikacji faktur dokumentujących poniesienie wydatku. Organy za pomocą wszelkich dostępnych źródeł dowodowych mogą dociekać, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. W przypadku zakwestionowania rzetelności faktury następuje wzruszenie domniemania faktycznego co do przebiegu zdarzenia gospodarczego i to na podatniku ciąży wówczas obowiązek wykazania, za pomocą wszelkich dostępnych mu źródeł dowodowych, że dana operacja gospodarcza miała jednak taki przebieg, jak podatnik twierdzi. Celem fakturowania jest bowiem ewidencjonowanie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tak by podatnicy zaliczali do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie rzeczywiste wydatki. W tym świetle jako nieporozumienie musi jawić się stwierdzenie autora skargi kasacyjnej, że organy w niniejszej sprawie błędnie nie ustaliły ponad wszelką wątpliwość, od jakich podmiotów paliwo pochodziło. Istotne jest to, że dokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych należy do obowiązków podatnika, a nie organów podatkowych. W sytuacji podważenia prawdziwości faktury przez organy, to do podatnika należy przedstawienie dowodu przeciwnego do tych, które organom do zakwestionowania faktury posłużyły. W niniejszej sprawie strona nie była w stanie sprostać temu wymogowi. Skarżąca spółka miała obowiązek rzetelnego fakturowania zdarzeń gospodarczych. Skoro organy wykazały, że obowiązku tego spółka nie wykonała, to nie było możliwe zaliczenie wskazanych w fakturach kwot do kosztów podatkowych spółki. Podkreślenia wymaga, że w skardze kasacyjnej nie wskazano ani jednego źródła dowodowego, które podważałoby ocenę okoliczności faktycznych w tej sprawie. Autor skargi kasacyjnej stwierdził jedynie arbitralnie, że zeznania świadka nie mogą jego zdaniem podważyć treści faktur. Nie wskazał jednak, jaka jest podstawa prawna tej oceny, powołując się na bliżej nieokreślone przepisy Ordynacji podatkowej. Tymczasem art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej nakazuje dopuścić jako dowód w sprawie wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał szczególnej mocy dowodowej faktur. Dalej stwierdzenia wymaga, że uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia przeczy tezie skargi kasacyjnej, jakoby Sąd przyjął, że "transakcji nie było", a powstał przychód ze sprzedaży "nieistniejącego" paliwa. Po raz kolejny należy wyjaśnić skarżącej, że w niniejszej sprawie organy zakwestionowały wyłącznie konkretne transakcje zakupu paliwa. Organy wyraźnie stwierdziły, że skarżąca obracała jakimś paliwem, jednak nie było to paliwo, którego zakup dokumentowały zakwestionowane faktury. Stąd też te konkretne wydatki, uwidocznione w tych fakturach, nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Rzeczą spółki było udokumentowanie, skąd paliwo, którym następnie obracała, pochodziło, kiedy zostało zakupione i jaka była cena jego nabycia. Skarżąca temu wymogowi nie sprostała, co wykluczyło zaliczenie bliżej nieznanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Trafne było więc stwierdzenie organu odwoławczego, że w sprawie nie tyle istotne jest, iż spółka zakupiła jakieś paliwo, które potem sprzedawała, ale ważne, na rzecz jakiego podmiotu i w jakiej wysokości wydatek na zakup paliwa poniosła. Tylko bowiem taki wydatek w świetle art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. mógłby stanowić koszt uzyskania przychodu. Kolejną kwestią poruszoną w skardze kasacyjnej jest fakt wykorzystania w tej sprawie materiałów dowodowych z postępowań karnych, a także rzekome naruszenie zasady bezpośredniości czy czynnego udziału strony w postępowaniu. Pełnomocnik skarżącej podniósł bowiem, że faktury odzwierciedlające transakcje z J sp. z o.o., O. SA, z przedsiębiorstwem P. sp. z o.o. czy T. sp. z o.o., zostały zakwestionowane w oparciu o materiały zgromadzone w trakcie postępowania karnego. Tymczasem, bezzasadny jest również zarzut niedozwolonego wykorzystywania dowodów uzyskany w toku postępowania karnego. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej materiały, takie jak protokoły z przesłuchań świadków z niezakończonego postępowania karnego mogły być przedmiotem oceny ze strony organu podatkowego. Organ odwoławczy prawidłowo przeprowadził postępowanie, w którym w celu uzyskania pełnego obrazu stanu faktycznego, uwzględnił materiały z postępowań karnych. Organ nie naruszył w ten sposób norm regulujących postępowanie dowodowe. Nie ma żadnych podstaw prawnych by wiarygodności informacji uzyskanych za pomocą dowodów z dokumentów zawierających przesłuchanie strony, czy zeznań świadków złożonych w rygorach towarzyszących postępowaniu karnemu, nie można było uwzględnić bez ponownego przesłuchania czy uzyskania na nowo uzyskanych zeznań. (por. wyrok NSA z dnia 8 lutego 2012 roku, II FSK 1517/10 www.orzeczenia.nsa.gov.pl).Treść art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, który nakazuje jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Nie znajduje uzasadnienia prawnego twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że materiały z postępowań dotyczących innych podmiotów, czyli innych kontrahentów spółek wystawiających sporne faktury, nie mogą być wykorzystane w postępowaniu podatkowym dotyczącym skarżącej. W niniejszej sprawie materiał dowodowy dotyczący innych spółek posłużył zobrazowaniu sposobu funkcjonowania spółki podmiotów, od których rzekomo skarżąca nabyła paliwo. Ten materiał ponad wszelką wątpliwość dowiódł, że podmioty te nie handlowały żadnym paliwem. W konsekwencji logicznym następstwem tego stwierdzenia przy uwzględnieniu innych okoliczności było uznanie, że nie mogła ona dostarczać paliwa także do skarżącej. Nie mogły do oczekiwanego przez stronę rezultatu doprowadzić również ogólne uwagi o naruszeniu w sprawie zasady bezpośredniości. Podkreślenia wymaga, że zarzut naruszenia prawa procesowego może być podstawą uchylenia zaskarżonego wyroku tylko wtedy, gdy uchybienie przepisom postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżąca z uwagi na zasadę związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej winna była wykazać, że powołane przez nią naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c u.p.p.s.a. w zw. z art. 181, art. 121 § 1 art. 122, i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej mogło mieć właśnie taki, czyli istotny, wpływ na wynik niniejszej sprawy. Tymczasem skarżąca poza ogólnym powołaniem się na brak możliwości zadawania pytań czy przeprowadzenia konfrontacji nie dowiodła, by możliwość taka w jakikolwiek sposób mogłaby rzutować na wynik niniejszej sprawy, w świetle materiału dowodowego zgromadzonego przez organy. Skarżąca sama przyznała, że miała możliwość wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Nie wskazała też, jakich wniosków dowodowych organ w sprawie nie uwzględnił, bądź do ustalenia jakich nowych faktów jej udział w przesłuchaniu świadków mógł doprowadzić. Dlatego też zarzut strony w tym zakresie nie mógł być skuteczny. Drugi zarzut skargi kasacyjnej, tj. zarzut naruszenia art. 141 § 4 u.p.p.s.a. również nie jest zasadny. Skarżąca upatrywała naruszenia tego przepisu w nieodniesieniu się przez Sąd do argumentacji potwierdzającej faktyczny obrót paliwem. W uzasadnieniu tego zarzutu nie sposób jednak doszukać się, jakich to argumentów spółki Sąd nie wziął pod uwagę. Odnosząc się do tak ogólnikowego zarzutu równie ogólnie stwierdzić jedynie można, że sąd administracyjny rozpoznając sprawę nie ma obowiązku odnoszenia się do wszystkich argumentów skarżącego, a jedynie do tych, które w jakikolwiek sposób mogły rzutować na wynik sprawy. W niniejszej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się wad postępowania Sądu pierwszej instancji w tym zakresie, co czyni przedmiotowy zarzut bezzasadnym. W konsekwencji powyższego za bezzasadny należało uznać także ostatni z zarzutów naruszenia prawa procesowego, tj. art. 151 u.p.p.s.a., poprzez nieuchylenie decyzji naruszającej przepisy postępowania. jak wykazano powyżej, naruszeń takich, wbrew twierdzeniom spółki, nie było. Ostatni zarzut skargi kasacyjnej to zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przez niezastosowanie, ewentualnie art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 3a pkt 1 tej ustawy przez niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy w braku zaliczenia zakupu od określonych kontrahentów nie mógł wystąpić przychód ze sprzedaży, gdyż nie było towaru będącego przedmiotem sprzedaży. Tymczasem już z rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartych powyżej wynika, że zarzut ten opiera się na błędnym założeniu o "nieistnieniu towaru" oraz na kwestionowaniu ustaleń faktycznych. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił skarżącej, że ani organy, ani Sąd pierwszej instancji nie kwestionowały faktu obrotu paliwem przez samą skarżącą, lecz zakwestionowały nabycie paliwa od wskazanych spółek. Uwypuklić należy, że uzasadnienie zarzutu naruszenia prawa materialnego w istocie sprowadza się do ponownego kwestionowania ustaleń faktycznych w sprawie i przyznawania z nieznanych tutejszemu Sądowi powodów szczególnej mocy dowodowej fakturze, co nie może zostać uznane za uprawnione. Skarżąca nie wskazała, aby organy naruszyły prawo materialne czy to przez błędną wykładnię, czy to przez wadliwe zastosowanie do stanu faktycznego sprawy, którego nie zdołała podważyć. Ponownie wskazać należy, że zaliczanie wydatków do kosztów podatkowych jako uprawnienie podatnika nie wynika z samego faktu poniesienia jakichś bliżej niezidentyfikowanych wydatków, jak tego oczekuje spółka twierdząc, że skoro jakieś paliwo sprzedawała, to musiała je przecież wcześniej zakupić. Art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. przewiduje ścisły związek kosztu podatkowego z przychodem, a na podatniku ciąży obowiązek właściwego udokumentowania wydatku. W niniejszej sprawie nie wiadomo, jaki wydatek spółka poniosła i jaki związek miały jej wydatki z konkretnym przychodem. Spółka nie sprostała ani obowiązkowi prawidłowego udokumentowania wydatków fakturami VAT, ani nie podjęła nawet próby udokumentowania tychże wydatków (powiązanych z konkretnym przychodem) w inny sposób. To spowodowało, że organy podatkowe zasadnie zakwestionowały jej prawo do zaliczenia spornych kwot do kosztów uzyskania przychodów. Mając na uwadze zarzut naruszenia prawa materialnego również należało uznać za niezasadny. W konsekwencji, uwzględniając powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o art. 184 u.p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c, pkt 1 lit. a i § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).