I SA/Wr 398/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant Agnieszka Wróblewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 maja 2010 r. przy udziale --- sprawy ze skargi A sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty oprocentowania oddala skargę. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] stycznia 2010 r. Nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] października 2009r. nr [...] w sprawie odmowy wypłaty oprocentowania wynikającego ze złożonych korekt deklaracji VAT-7 stanowiących rozliczenie w podatku od towarów i usług za okresy: sierpień – grudzień 2004r., styczeń, luty, sierpień, październik, listopad, grudzień 2005r. oraz styczeń 2006r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że w dniu 23 marca 2009r. wpłynął wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień – grudzień 2004r., styczeń, luty, lipiec, sierpień, październik, listopad, grudzień 2005r. oraz styczeń 2006r. na skutek wyroku ETS z dnia 22 grudnia 2008r. sprawa C-414/07 w sprawie Magoora. Organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, iż wniosek strony zasadny jest jedynie za lipiec 2005r. i w tym przypadku wniosek rozpatrzył dokonując zwrotu zapłaconego podatku w wysokości 103 zł wraz z przysługującymi odsetkami na podstawie art. 72 § 1 i art. 74 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm. zwanej dalej "O.p."). Za pozostałe okresy organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził analizę dokumentów i posiadanych informacji dotyczących strony skarżącej w zakresie rozliczeń z budżetem państwa za ww. miesiące z tytułu podatku od towarów i usług. Stwierdzono, że w tych przypadkach nie może być mowy o nadpłacie podatku dlatego też Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] maja 2009r. wydał postanowienie w trybie art. 165a O.p. i odmówił wszczęcia postępowania dotyczącego wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień – grudzień 2004r., styczeń, luty, sierpień, październik, listopad i grudzień 2005r. oraz styczeń 2006r. W uzasadnieniu postanowienia powołano się na treść art. 3 ust. 1 pkt 7 O.p. i wskazano, że w przedmiotowych sytuacjach nie można mówić o nadpłacie w rozumieniu przepisów O.p., do której zastosowanie mają regulacje zawarte w art. 72 ust. 1 pkt 1 O.p. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2009r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił ww. postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. w trakcie ponownego rozpatrywania sprawy wyjaśnił przedmiot i zakres przedmiotowego wniosku, wziął pod uwagę wyjaśnienia podatnika oraz ponownie przeanalizował i ocenił wszystkie dokumenty W konsekwencji wydał decyzję w dniu [...] października 2009r. Nr [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące: 08.2004r. – 176 zł; 09.2004r. – 193 zł; 10.2004r. – 11.2004r. – 138 zł; 12.2004r. – 44 zł; 01.2005r. – 3.407 zł; 02.2005r. – 3.407 zł; 08.2005r. – 86 zł; 10.2005r. – 363 zł; 11.2005r. -180 zł; 12.2005r. – 250 zł; 01.2006r. – 265 zł. W uzasadnieniu wskazał, że w nawiązaniu do złożonych w dniu 25 marca 2009r. korekt zwiększających kwoty do zwrotu, organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił podatnikowi kwoty za poszczególne miesiące, o jakie zostały zwiększone kwoty do zwrotu w porównaniu do pierwotnych rozliczeń, w dniu 25 maja 2009r. a więc z zachowaniem 60 dniowego terminu zwrotu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm. zwanej dalej "ustawa o ptu") albowiem w przedmiotowej sprawie nie zaistniała nadpłata i nie mają zastosowania przepisy art. 72 § 1 i art. 73 § 1 pkt 1 O.p. Z kolei organ podatkowy pierwszej instancji decyzją nr [...] z dnia [...] października 2009r., odmówił wypłaty oprocentowania od kwot wynikających z rozliczenia VAT, powstałych po złożeniu korekt deklaracji VAT-7 za: sierpień – grudzień 2004r.; styczeń, luty, sierpień, październik, listopad i grudzień 2005r. oraz styczeń 2006r. W uzasadnieniu wskazał, że decyzją z dnia [...] października 2009r. nr [...] Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w W. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za wskazane wyżej okresy, w związku z powyższym nie można mówić w przedmiotowej sprawie o istnieniu nadpłaty w podatku. Odsetki od nadpłaty przysługiwałyby, gdyby nadpłata istniała i nie została zwrócona przez organ podatkowy. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji brak jest podstaw do naliczania i zwrotu oprocentowania od nieistniejącej nadpłaty w podatku od towarów i usług za ww. miesiące. Od ww. decyzji sprawie oprocentowania strona złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzje organu podatkowego pierwszej instancji. Organ odwoławczy powołując się na treść art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i b) O.p., art. 21 § 1 pkt 1 O.p. art. 3 ust. 1 pkt 7 O.p. oraz art. 99 ust. 12 i art. 87 ust. 1 i ust. 7 ustawy o ptu zauważył, że zadeklarowany zwrot podatku nie jest nadpłatą w rozumieniu przepisów O.p. Dopiero dokonanie zwrotu po terminie wskazanym w art. 87 ust. 7 ustawy o ptu traktuje się jak nadpłatę podatku, co skutkuje oprocentowaniem spóźnionego zwrotu według zasad jak dla nadpłaty w rozumieniu przepisów O.p. Organ podatkowy pierwszej instancji dokonał zwrotu podatku wynikający ze złożonych korekt w dniu 25 maja 2009r. z zachowaniem 60 dniowego terminu do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 7 ustawy o ptu. Wobec powyższego – zdaniem organu odwoławczego podatnikowi w przedmiotowej sprawie nie przysługuje oprocentowanie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu strona skarżąca zarzuciła rażące naruszenie przepisów art. 73 § 1 pkt 1 w zw. z art. 74 O.p. poprze przyjęcie, że podatnikowi nie przysługuje nadpłata w podatku od towarów i usług; naruszenie art. 78 § 1 O.p. poprzez przyjęcie, że podatnikowi nie przysługuje oprocentowanie nadpłaty i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W uzasadnieniu skargi podniosła, że w stanie prawnym obowiązującym w 2004r., 2005r. i 2006r. powszechna była interpretacja, w myśl której nie można było odliczać VAT od paliwa i wynajmu samochodów. W wyniku tego strona zapłaciła podatek na podstawie aktu prawnego zakwestionowanego wskutek orzeczenia ETS w sprawie Magoora (C-414/07) i nabyła prawo do zwrotu nadpłaconego podatku. Zgodnie z obowiązującym stanem prawnym w przypadku nadpłaty powstałej w wyniku orzeczenia ETS, wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o zwrot składając jednocześnie skorygowaną deklarację – wniosek z dnia 23 marca 2009r. a za dzień powstania nadpłaty uznaje się dzień zapłaty podatku w wysokości wyższej od należnej na podstawie art. 73 § 1 pkt 1 O.p. Ów termin wskazał również Minister Finansów w piśmie skierowanym do wszystkich dyrektorów izb skarbowych. Zgodnie z art. 77 § 1 pkt 4 O.p. nadpłata powstała w wyniku orzeczenia ETS zwracana jest w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku. Co do oprocentowania tej nadpłaty zastosowanie znajduje art. 78 § 5 O.p. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o oddalenie skargi i podtrzymała swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga jest bezzsadna. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "P.p.s.a."). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Na tle wyjaśnianego przepisu szczególnego znaczenia nabiera więc zagadnienie tożsamości sprawy administracyjnej. Zauważyć w związku z tym należy, że zgodnie z powszechnym stanowiskiem doktryny (por. np. B. Adamiak, glosa do wyroku NSA z dnia 23 stycznia 1998 r., I SA/Gd 654/96, OSP 1999, z. 1, s. 51) na sprawę administracyjną w znaczeniu materialnym składają się elementy podmiotowe i przedmiotowe, a zatem przy ustalaniu tożsamości sprawy należy badać te właśnie elementy. Tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej. W orzecznictwie podkreśla się, że sąd administracyjny nie jest wprawdzie związany granicami skargi, "ale zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi (...) wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która była albo powinna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych" (por. wyrok NSA z dnia 20 listopada 1997 r., sygn. akt SA/Łd 2572/95, opubl. Pr. Gosp. 1998, nr 5, s. 36). W podobny sposób ujęto tę kwestię w uchwale NSA z dnia 3 lutego 1997 r., OPS 12/96 (opubl. ONSA 1997, nr 3, poz. 104), w której stwierdzono, że "w postępowaniu sądowadministracyjnym wprawdzie obowiązuje zasada niezwiązania sądu granicami skargi, jednakże nie oznacza ona, że sąd nie jest związany granicami przedmiotu zaskarżenia, którym jest konkretny akt lub czynność, kwestionowana przez uprawniony podmiot". W przedmiotowej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest decyzja w przedmiocie odmowy wypłaty oprocentowania na skutek złożenia przez stronę skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty i korekt za wskazane wyżej okresy rozliczeniowe w podatku od towarów i usług. Strona skarżąca nie kwestionując stanu faktycznego w skardze podnosi zarzuty natury materialnoprawnej a to dotyczącej przede wszystkim wystąpienia nadpłaty. Należy zauważyć, że decyzją z dnia [...] października 2009r. Nr [...] Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do grudnia 2004r.; za styczeń, luty, sierpień i od października do grudnia 2005r. i za styczeń 2006r., w której to organ podatkowy pierwszej instancji wskazał na przyczyny odmowy stwierdzenia nadpłaty. Ani z akt sprawy ani z twierdzeń strony skarżącej, jak też strony przeciwnej nie wynika aby wspomniana decyzja została zakwestionowana przez stronę skarżącą. Należy zatem stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie kwestia zasadności zaistnienia nadpłaty wykracza poza granice sprawy. Sprawą będącą przedmiotem zaskarżenia jest bowiem odmowa oprocentowania nadpłaty a skoro fakt odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług nie został zakwestionowany przez stronę skarżącą w innej sprawie to nie może tym samym podnosić zarzutów co do zasadności istnienia nadpłaty w postępowaniu w przedmiocie odmowy oprocentowania, który ma charakter wtórny wobec decyzji pierwotnej odmawiającej stwierdzenia nadpłaty. Tym samym z powyższych względów Sąd nie może rozpoznawać zarzutów, które mieszczą się w granicach innej - niż przedmiotowa – sprawy. W związku z powyższym skargę należało oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a.