I SA/Go 358/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grzęda Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "IH" Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2005 oddala skargę. I SA/Go 358/10 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją nr [...] z [...] lutego 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] listopada 2009r. Nr [...] określającą I Spółce z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 rok w kwocie 10.902,00 zł. Jako podstawę prawną Dyrektor Izby Skarbowej decyzji wskazał art. 7 ust.1, ust. 2 i ust. 5, art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 17, pkt 21, pkt 26a, pkt 28, art. 16 ust. 2a pkt 1 lit.c ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2005r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), oraz art. 35b ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002r. nr 76, poz. 694 ze zm.). Stan faktyczny sprawy ustalony przez Dyrektora Izby Skarbowej przedstawiał się następująco: I Spółka z o. o. w korekcie zeznania za 2005 rok CIT-8, wykazała nadpłatę w podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie 905 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2005r. stwierdził, że spółka, prowadząca działalność gospodarczą w zakresie wynajmu rusztowań budowlanych, zawyżyła w roku 2005 koszty uzyskania przychodów o kwotę 37.037,85 zł. poprzez ujęcie w ewidencji rachunkowej - odsetek za zwłokę i opłat egzekucyjnych w kwocie 965,54 zł z naruszeniem art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, - wydatków na reprezentację i reklamę w kwocie 1.681,66 zł zamiast 506,54 zł przekraczając o tę kwotę limit wydatków – z naruszeniem art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, - dwukrotnie kwoty netto 133,29 zł. wynikającej z faktury VAT z [...] sierpnia 2005r. nr [...] po stronie winien , - kwoty 228,90 zł za zakupione akcesoria samochodowe do prywatnego samochodu J.M. –z naruszeniem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, - we wrześniu kwoty 34.535,00 zł dotyczącej roszczeń dochodzonych na drodze sądowej. Kwota ta dotyczyła części należności o łącznej wartości netto 41.625,00 zł nie zapłaconej przez Zakład M.P., S.P. z faktur wystawionych w 2001-2002r. Kwota 41.625,00 zł. została przez spółkę zaliczona do przychodów i zaksięgowana na koncie 703. Kontrahent uiścił z tej zaległości kwotę 8.648,50 zł. Pozostała część należności w wysokości 42 134,00 zł brutto wraz z odsetkami została zasądzona na rzecz I nakazem zapłaty Sądu Okręgowego z dnia [...] lutego 2005r. utrzymanym w mocy wyrokiem Sądu Okręgowego z [...] lipca 2005r. po rozpoznaniu sprzeciwu dłużnika od nakazu zapłaty. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji spółka nie dokonała odpisu aktualizującego wartość należności oraz nie uprawdopodobniła jej nieściągalności co było warunkiem zaliczenia kwoty 34.535,00 zł do kosztów uzyskania przychodów w świetle art. 16 ust. 2a pkt 1 lit.c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wierzytelność potwierdzona została prawomocnym orzeczeniem sądu w 2005r. natomiast wniosek egzekucyjny do Komornika przy Sądzie Rejonowym spółka złożyła [...] stycznia 2006r. W związku z powyższymi ustaleniami Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, na podstawie art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, że ewidencja rachunkowa za 2005r. w części zaewidencjonowanych wydatków wymienionych od punktu 1 do punktu 5 decyzji nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów jest nierzetelna bowiem nie odzwierciedla stanu rzeczywistego i zgodnie z art. 193 § 4 nie może stanowić dowodu w sprawie. Na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej organ I instancji odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania uznając, że dane wynikające z ewidencji rachunkowej uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. W rezultacie decyzją z [...] listopada 2009r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 rok w kwocie 10.902,00 zł. W odwołaniu od decyzji organu I instancji do Dyrektora Izby Skarbowej I Spółka z o. o. domagała się unieważnienia decyzji w związku z rażącym naruszeniem prawa i przekroczeniem terminów zakończenia sprawy. Zarzuty strony dotyczyły nieuznania za koszt uzyskania przychodów kwoty 34.535,00 zł oraz przewlekłości postępowania. Zdaniem spółki podstawę zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów stanowił art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a nie, jak przyjął organ I instancji w podstawie prawnej decyzji art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. c) bowiem to właśnie zgodnie treścią art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. d) spółka przeksięgowała z konta 246 "roszczenia należności dochodzone na drodze sądowej" na konto 761 VAT po stronie winien i na konto 751 po stronie winien "należność główną". Zdaniem spółki organ I instancji nie zajął stanowiska co do przesłanki wynikającej z art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. d) na który powoływała się spółka w toku postępowania oraz w odniesieniu do art. 16 ust. 2a. Podkreślił, że wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego. W związku z tym spółka zarzuciła naruszenie przepisów art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124 i art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania podatnika do organów podatkowych, przede wszystkim w sposób opieszały, przy jednoczesnym wprowadzeniu podatnika w błąd. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego stwierdził w jej uzasadnieniu, że z dowodów zebranych w sprawie jednoznacznie wynika, że I Sp. z o o. do kosztów uzyskania przychodów 2005 roku nie mogła zaliczyć kwoty 34.535,00 zł dotyczącej roszczeń dochodzonych na drodze sądowej. Spółka niezgodnie z przepisami art. 16 ust. 1 pkt 26a w zw. z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczyła w koszty wartość niezapłaconej wierzytelności na podstawie dokonanego w 2004 roku przeksięgowania kwoty 34.535,00 zł z konta "należności" na konto "roszczenia na drodze sądowej". Nie dokonała odpisu aktualizacyjnego, ponadto nieściągalność wierzytelności w 2005 roku nie została uprawdopodobniona. Zatem, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie nie uznał kwoty 34.535,00 zł za koszt uzyskania przychodów. Za niesłuszny uznał także organ odwoławczy zarzut odnoszący się do naruszenia art. 121 § 1 i § 2, art. 122, art. 124 i art. 125 Ordynacji podatkowej, gdyż w ocenie instancji odwoławczej, organ pierwszej instancji prawidłowo zgromadził materiał dowodowy i dokonał jego oceny. Materiał dowodowy wskazuje jednoznacznie, że uprawdopodobnienie nieściągalności przedmiotowej należności nastąpiło w 2006r. Zdaniem organu II instancji samo uprawdopodobnienie nieściągalności należności nie jest wystarczającym do obciążenia kosztów podatkowych, te bowiem, zgodnie z ww. przepisami, obciąża odpis aktualizujący taką należność, dokonany zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, nie zaś sama wartość takiej nieściągalnej wierzytelności. Możliwość uznania za koszt podatkowy należności odpisanej jako nieściągalna, dawał jedynie przepis art. 16 ust. 1 pkt 25a w zw. art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który jednak nie mógł być zastosowany gdyż wierzytelność nie została udokumentowana w sposób nimi przewidziany. Spółka dopiero pismem z dnia [...] kwietnia 2009r. wyjaśniła ostatecznie, że odpisu aktualizacyjnego nie dokonała. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego niezakończenia kontroli podatkowej w terminie określonym w art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy zauważył, że kontrola podatkowa wobec Spółki I AG została wszczęta w [...] października 2008r. i zakończona w [...] listopada 2008r., a nie jak twierdziła strona [...] listopada 2008r. Termin zakończenia kontroli nie przekraczał terminu wskazanego w upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli podatkowej nr [...] z [...] października 2008r. Organ odwoławczy stwierdził także, iż zasadnie organ pierwszej instancji uznał, że ewidencja rachunkowa prowadzona w 2005 roku przez podatniczkę była nierzetelna ponieważ nie odzwierciedla stanu rzeczywistego wobec czego zgodnie z art. 193 § 4, nie mogła stanowić dowodu w sprawie. Zasadnie też organ I instancji, na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, opierając się na danych wynikających z ksiąg uzupełnionych zebranymi w sprawie dowodami. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego I Spółka z o. o. podtrzymała wszystkie zarzuty zawarte w odwołaniu z [...] listopada 2009r. tj. zarzut przewlekłości postępowania polegający na wydaniu decyzji po 344 dniach od zakończenia kontroli, niezapoznania się z aktami sądowymi sprawy w sprawie postępowania nakazowego. Zarzucając naruszenie na art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 292 Ordynacji podatkowej ,stwierdziła, że użycie przez organ podatkowy sformułowania : " zdaniem urzędu nie zasługuje on na uwzględnienie " stanowi rażące naruszenie prawa, gdyż zdanie urzędu skarbowego nie jest obowiązującym w Polsce prawem, lecz przepisy zawarte w Dzienniku Ustaw i Monitorze Polskim. Skarżąca podtrzymała w skardze twierdzenie, iż dłużnik kwestionował wierzytelność, którą miał zapłacić na podstawie wyroku Sądu Okręgowego z dnia [...] lipca 2005 r. sygn. akt V GC 126/05 w związku z nakazem zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia [...] lutego 2005 r., sygn. akt V GNC 89/05. Zdaniem skarżącej prawidłowo i zgodnie z przepisem art. 35b pkt 3 i pkt 4 ustawy o rachunkowości zaksięgowała w miesiącu wrześniu 2005 roku roszczeniową kwotę 34.535,00 zł nie dokonując odpisu aktualizacyjnego zgodnie z literą prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wskazał, że w sprawie nie mógł mieć zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 25a w zw. z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych umożliwiający bezpośrednio zakwalifikować nieściągalną wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów bowiem nieściągalność wierzytelności spółki nie została udokumentowana wskazanymi w tym przepisie środkami tworzącymi zamknięty katalog. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że I AG w momencie skierowania sprawy do Sądu w 2004 roku przeksięgowała kwotę 34.535.00 zł z konta "należności" na konto "roszczenia na drodze sądowej", tym samym nie dokonała odpisu aktualizującego wartość należności. Ponadto, w dniu [...] stycznia 2006r. spółka złożyła wniosek egzekucyjny do Komornika przy Sądzie Rejonowym. Wierzytelność była zarachowana jako przychód należny w 2001r. a nie w 2005r. Dopiero zaś w 2006 roku nastąpiło uprawdopodobnienie nieściągalności przedmiotowej należności, kiedy to wierzytelność, po potwierdzeniu prawomocnym wyrokiem sądu została skierowana do egzekucji. Spółka nie dokonała jednak odpisu aktualizującego wartość należności. Zatem, w sprawie nie zostały spełnione warunki obciążenia kosztów podatkowych w 2005 roku sporną kwotą. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w myśl przepisów art. 16 ust. 1 pkt 26a w zw. z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów jest odpis aktualizujący nieściągalna wierzytelność a nie należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Koszt ten nie może być również rozpoznawany w dowolnym, innym terminie niż rok podatkowy, w którym dokonano odpisu aktualizującego, bowiem kosztami uzyskania przychodów są dokonane odpisy aktualizujące wartość należności. Odpis aktualizujący wartość należności może zostać zaliczony do kosztów podatkowych w roku podatkowym, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona. W sytuacji natomiast, gdy nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona wcześniej niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpis aktualizacyjny zalicza się do kosztów podatkowych w roku, w którym został dokonany. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej bezzasadne jest powoływanie się przez skarżącą spółkę na przepis art. 16 ust. 2a pkt 1lit. d), w myśl którego nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną jeżeli wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego gdyż skarżąca nie dokonała odpisu aktualizującego należność. Spółka nie przedłożyła dokumentów potwierdzających, że dłużnik tj. Zakład 5. c. kwestionował wierzytelność zaliczoną przez I do kosztów uzyskania przychodów na drodze powództwa sądowego. Dokumenty zawarte w aktach sprawy wskazują jednoznacznie, że zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. c) ww. ustawy podatkowej, uprawdopodobnienie nieściągalności przedmiotowej należności nastąpiło w 2006r. Możliwość uznania za koszt podatkowy należności odpisanej jako nieściągalna, dają jedynie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 25a w zw. art. 16 ust. 2 ww. ustawy podatkowej. Jednak w niniejszej sprawie przepisy te nie mają zastosowania bowiem przedmiotowa wierzytelność nie została udokumentowana w sposób nimi przewidziany. Podsumowując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż podstawą zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezapłaconej wierzytelności jest dokonanie odpisu aktualizującego bez względu na to czy podatnik miał obowiązek jego dokonania czy nie. Za błędne uznał Dyrektor Izby Skarbowej stanowisko skarżącej spółki, iż w przypadku gdy nie został utworzony odpis aktualizujący, wartość należności księguje się w pozostałe koszty operacyjne lub koszty finansowe. Ustalono bowiem, że skarżąca nie spełniła warunków do obciążenia kosztów podatkowych sporną kwotą i wbrew przepisom art. 16 ust. 1 pkt 26a w zw. z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczyła w koszty wartość niezapłaconej wierzytelności na podstawie dokonanego w 2004 roku przeksięgowania kwoty 34.535,00 zł z konta "należności" na konto "roszczenia na drodze sądowej". Nie dokonała odpisu aktualizacyjnego, ponadto nieściągalność wierzytelności w 2005 roku nie została uprawdopodobniona. Z tego powodu kwota 34.535,00 zł nie stanowiła kosztu uzyskania przychodów. Odpierając zarzut naruszenia art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 292 ustawy Ordynacja podatkowa organ odwoławczy przypomniał, że w toku kontroli spółka nie przedłożyła wszystkich dokumentów niezbędnych do ustalenia czy zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności zostało dokonane na podstawie odpisu aktualizującego. Organ pierwszej instancji wielokrotnie domagał się przedłożenia dokumentów potwierdzających dokonanie odpisu aktualizującego. Spółka dopiero na wezwanie z [...] kwietnia 2009r. przedłożyła kserokopię karty kontowej, z której wynikała wartość niezapłaconych należności przez dłużnika spółki zaś pismem z [...] kwietnia 2009r. wyjaśniła ostatecznie, że odpisu aktualizującego nie dokonała. Organ pierwszej instancji wielokrotnie zawiadamiał spółkę o niezałatwieniu sprawy w wyznaczonym terminie podając jego przyczyny. Kolejną z nich było przedłożenie przez skarżącą faktur dotyczących wydatków na reprezentację i reklamę oraz dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków na używanie samochodów osobowych dla potrzeb działalności spółki na żądanie organu w piśmie z [...] września 2009r. Po otrzymaniu tych dokumentów możliwa była weryfikacja kosztów i w związku z tym organ pierwszej instancji nie uznał za koszty uzyskania przychodów kwoty 228,90 zł z tytułu nabycia akcesoriów samochodowych do prywatnego samochodu J.M.. na podstawie faktur: nr [...] z dnia [...].10.2005 r. na wartość netto 41,16 zł oraz nr [...] na wartość netto 187,74 zł. Zatem uzasadnionym było żądanie przez organ pierwszej instancji przedłożenia w toku postępowania min. ewidencji przebiegu pojazdu. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej niesłuszny jest także zarzut niezbadania akta sprawy sygn. akt VCNC 89/05 dotyczących postępowania nakazowego ponieważ zarówno nakaz zapłaty wydany przez Sąd Okręgowy na skutek pozwu wniesionego przez skarżącą spółkę jak i utrzymujący go w wyrok Sądu Okręgowego z [...] lipca 2005r. - sygn. akt VGC 125/05 włączony został do akt sprawy i okoliczności objęte tymi orzeczeniami były niesporne. Ponadto podatnik z takim wnioskiem w toku postępowania nie występował a w skardze nie podał na jaką okoliczność dowód ten miałby być prowadzony. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie Jak wynika z ustalonego przez Dyrektora Izby Skarbowej stanu faktycznego skarżąca spółka zaliczyła w roku 2005 do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność w stosunku do Zakładu M.P., S.P., wynikającą z nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym z [...] lutego 2005r., sygn. V GNC 89/05 w kwocie 34 3 535,00 zł. Na wstępie należy zaznaczyć, że co do zasady ustawa z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) dalej określana jako "updop", nie uznaje za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne ( art. 16 ust. 1 pkt 25) z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2 ( art. 16 ust. 1 pkt 25a). Z ustępu 2 wynika, iż za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana: 1) postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo 2) postanowieniem sądu o: a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub b) umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub c) ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo 3) protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty. Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca ściśle określił rodzaj dokumentów, tworząc zamknięty katalog, jakimi należy udokumentować wierzytelność, aby móc zaliczyć ją do kosztów uzyskania przychodów. Skarżąca nie przedłożyła żadnego z dokumentów wskazanych w tym przepisie, zatem oczywistym jest, iż nie mógł on stanowić podstawy zaliczenia kwoty 34 3 535,00 zł do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 26a updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1. Nieściągalność uznaje się za uprawdopodobnioną, w szczególności, gdy: a) dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo b) zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo c) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo d) wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego. Jak wynika z przytoczonego przepisu przedmiotem zaliczenia w koszty uzyskania przychodów mogą być odpisy aktualizujące wartość należności ( do [...] stycznia 2003r. tj. do zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych były to rezerwy na nieściągalne wierzytelności). W sprawie bezsporne jest, co wynika nie tylko z akt postępowania podatkowego, ale również ze skargi, iż spółka nie dokonywała odpisów aktualizujących. Nie został spełniony również w 2005r. warunek wynikający z pkt c artykułu 16 ust. 2a tj. sprawa nie została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego. Fakt ten miał miejsce dopiero w 2006r. Zaliczenie odpisu aktualizującego wartość należności do kosztów uzyskania przychodów następuje zawsze w roku w którym nieściągalność wierzytelności została w wystarczający sposób uprawdopodobniona (wyrok NSA z 8 marca 1995r., sygn. akt III SA 905/94). Zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem sądów administracyjnych, ciężar uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności spoczywa podatniku (por. wyrok WSA w W-wie z 8.02.2005r. –III SA/Wa 1875/04). Z tych względów za trafne należało uznać stanowisko organów podatkowych uznające, iż skarżąca nie spełniła warunków od których zależało zaliczenie przysługującej jej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów w 2005r. a w konsekwencji za niezasadny uznał Sąd zarzut naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 26a updop. Sąd nie stwierdził również naruszenia w toku postępowania art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej dotyczący niezakończenia kontroli podatkowej w terminie określonym w art. 291 § 4 Ordynacji podatkowej. Termin zakończenia kontroli nie przekraczał bowiem terminu wskazanego w upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli podatkowej nr [...] z [...] października 2008r. Odnośnie zarzutu przewlekłości postępowania należy stwierdzić, iż argumentacja Dyrektora Izby Skarbowej w tym zakresie nie budzi większych zastrzeżeń. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że istotnie do przedłużenia postępowania dochodziło w związku z uzupełnianiem materiału dowodowego w sprawie, jednakże o każdym przedłużeniu terminu zakończenia postępowania strona informowana była z wyprzedzeniem oraz podaniem przyczyn i terminu załatwienia sprawy. Należy podkreślić, iż stronie winno było zależeć na szybkim zakończeniu postępowania w związku z czym wskazany jest jej czynny udział w postępowaniu w szczególności gdy chodzi o dostarczanie informacji i dokumentów niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy. Z materiałów zawartych w aktach administracyjnych wynika, że w pewnym stopniu spółka sama przyczyniła się do przewlekłości postępowania administracyjnego bowiem mimo wezwań nie składała wymaganych wyjaśnień i dokumentów, w tym w odniesieniu do najważniejszej kwestii tj, dokonania odpisów aktualizujących. Wbrew przekonaniu skarżącej postępowanie w niniejszej sprawie nie ograniczało się jedynie do kwestii zaliczenia bądź nie zaliczenia kwoty 34 535,00 zł do kosztów uzyskania przychodów lecz obejmowało prawidłowość rozliczenia się w zakresie podatku dochodowego za cały 2005r. w tym również kosztów związanych z używaniem samochodów dla celów związanych z działalnością celem weryfikacji wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Jak wynika z zaskarżonej decyzji organ I instancji w wyniku przeprowadzonych czynności skorygował koszty uzyskania przychodów o kwotę 228,90 zł wydatków na akcesoria samochodowe. Zatem zgodnie z art. 187 Ordynacji podatkowej miał obowiązek zebrać i rozważyć cały materiał dowodowy, co uczynił. Przekonanie skarżącej o prawidłowości rozliczenia nie zwalnia organów podatkowych od obowiązku zgromadzenia i oceny dowodów tak jak miało to miejsce przy żądaniu przedłożenia kontrolki przebiegu pojazdów. Reasumując należy stwierdzić, iż niedokonanie przez skarżącą odpisów aktualizujących przesądza również o możliwości zastosowania art. 16 ust. 2a pkt 1 lit.d. niezależnie od tego czy dłużnik kwestionowałby należność czy nie. Pobocznie należy stwierdzić, iż skarżąca nie wykazała by dłużnik kwestionował należność na drodze powództwa sądowego. Zdaniem bowiem Sądu spełnienie tej przesłanki będzie miało miejsce wówczas, gdy to dłużnik wystąpi z powództwem na drogę sądową, a nie wówczas, gdy broni się w postępowaniu sądowym wszczętym przez wierzyciela. Uznając bezpodstawność zarzutów skargi,w tym naruszenia art. 122, art. 187§ 1 w zw. z art. 292 Ordynacji podatkowej, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił. :