III SA/Wa 484/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Płusa, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant Ewa Chojnacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lipca 2010 r. spraw ze skarg R. S. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2009 r. nr: [...],[...],[...],[...],[...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminów do wniesienia odwołań od decyzji ustalających zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieujawnionych źródeł przychodu za 2002 r., 2003 r., 2004 r., 2005 r., 2006 r. oddala skargi I. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. (dalej: "NUS") decyzjami z [...] grudnia 2008r. ustalił R. S. (dalej: "Skarżący") zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieujawnionych źródeł przychodu za: 2002r. - 418.800 zł, 2003r. - 172.140 zł, 2004r. - 946.841 zł, 2005r. - 552.563 zł, 2006r. - 385.920 zł. Decyzje doręczono pod adresem wskazanym przez Skarżącego, dorosłemu domownikowi – K. S. – 19 grudnia 2008r. W treści decyzji zawarto pouczenie o 14-dniowym terminie do złożenia odwołania. II. Skarżący pismem z 23 listopada 2009r. zwrócił się o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań od ww. decyzji. W uzasadnieniu wskazał, że NUS doręczył decyzje osobie nieposiadającej upoważnienia do odbioru korespondencji. Decyzji nie doręczono stronie postępowania, co stanowi rażące naruszenie przepisów prawa. Zaznaczył ponadto, iż świadczy to o celowym działaniu NUS polegającym na uniemożliwieniu Skarżącemu wniesienie odwołań w terminie wynikającym z ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p."). III. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS") postanowieniami z [...] grudnia 2009r., wydanymi na podstawie art. 162 oraz art. 163 § 2 O.p., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od ww. decyzji NUS. W uzasadnieniach wskazał, iż w decyzjach NUS pouczono Skarżącego o 14-dniowym terminie do wniesienia odwołań. Osoba, która odebrała decyzje była pełnoletnia, zamieszkiwała pod tym samym adresem, co Skarżący. Podniesiona przez Skarżącego okoliczność nie może więc stanowić podstawy przywrócenia terminu do wniesienia odwołań. Decyzje NUS doręczono zgodnie z art. 149 O.p., a osoba je odbierająca zobowiązała się przekazać je Skarżącemu. Termin do wniesienia odwołań wynikający z art. 223 § 2 O.p. upłynął 2 stycznia 2009r. DIS wskazał, iż zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Oznacza to, że zainteresowany powinien wykazać, że przy dołożeniu należytej staranności, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku nie można było przezwyciężyć przeszkody, która spowodowała niedochowanie terminu. Przeszkodą taką może być siła wyższa, np. powódź, pożar czy inne zdarzenie, które uniemożliwiło dochowanie terminu, którego zainteresowany nie wywołał i któremu nie mógł zapobiec ani przezwyciężyć, np. nagła choroba, która uniemożliwiła bądź to osobiste dokonanie czynności, bądź też wyręczenie się osobą trzecią. Kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem zachowania szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Zdaniem DIS Skarżący nie dołożył należytej staranności, by nie doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołań. Wnioski o przywrócenie terminu i odwołania od ww. decyzji złożono dopiero 23 listopada 2009r., a termin do wniesienia odwołań upłynął 2 stycznia 2009r. Skarżący nie wskazał też, kiedy ustała przyczyna rzekomej niemożności wniesienia odwołań w terminie. Skarżący nie uprawdopodobnił zatem, że wnioski o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań wniesiono w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia. IV. Skarżący w skargach z 21 stycznia 2010r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł o uchylenie ww. postanowień DIS z [...] grudnia 2009r. i nakazanie DIS przywrócenie terminu do wniesienia odwołań. W uzasadnieniach wskazał, że decyzje NUS z [...] stycznia 2010r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósł o uchylenie ww. postanowień DIS z [...] grudnia 2009r. i nakazanie DIS przywrócenie terminu do wniesienia odwołań. W uzasadnieniach wskazał, że decyzje NUS z [...] grudnia 2008r. otrzymał dopiero 17 listopada 2009r., co spowodowało, iż 23 listopada 2009r. wystąpił, za pośrednictwem NUS, do DIS z wnioskami o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań od ww. decyzji. Podtrzymał dotychczasową argumentację, że organ podatkowy powinien doręczać decyzje stronie postępowania, a nie przypadkowej osobie, nieposiadającej upoważnienia do odbioru korespondencji. Choć K. S. zamieszkuje pod tym samym adresem, nie jest osobą mu pokrewną, jak również nie przystąpiła do jego wspólnoty domowej. Z wyroku z 25 stycznia 2005r. sygn. akt III SA/Wa 3307/06 wynika, że o statusie domownika przesądza przystąpienie do wspólnoty domowej adresata. Odbiór przesyłek, pomimo braku stosownych upoważnień, został na niej wymuszony przez pracownika organu podatkowego. Odbierająca korespondencję nie zobowiązała się, że doręczy ją w dniu otrzymania od pracownika organu podatkowego. Zdaniem Skarżącego organ podatkowy, nie zastając adresata przesyłek pod adresem zamieszkania, powinien skorzystać z obowiązujących przepisów i doręczyć przesyłki zgodnie z art. 150 O.p. W związku z tym Skarżący uznał, że doręczenie decyzji NUS nie nastąpiło zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i nie można uznać daty 9 grudnia 2008r. za doręczenie decyzji ich adresatowi. V. DIS w odpowiedziach na skargi, wnosząc o ich oddalenie, podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonych postanowieniach, uznając że Skarżący nie wskazał okoliczności stanowiących podstawę do przywrócenia terminu. Podniósł, że z wyroku Sądu Najwyższego z 13 listopada 1996r. sygn. akt III RN 27/96 wynika, że status "domowników" adresata pisma mają zamieszkujący z nim w jednym mieszkaniu lub domu jego dorośli krewni i powinowaci, niezależnie od tego, czy równocześnie prowadzą z nim wspólne gospodarstwo domowe. Osoba, która podjęła się doręczenia, podpisując imieniem i nazwiskiem zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłek oraz umieszczając datę (19.12.2008r.), zalicza się do grona domowników, jest najprawdopodobniej bratanicą Skarżącego i w dniu odbioru przesyłek była pełnoletnia. Wynika to z raportu danych rejestracyjnych o osobie fizycznej z systemu P. oraz znajdujących się w aktach sprawy zwrotnych potwierdzeń odbioru pism kierowanych do Skarżącego. DIS wskazał, że art. 149 O.p. nie zawiera warunku przekazania pisma adresatowi w dniu oddania go domownikowi przez doręczającego. DIS za niewiarygodną uznał okoliczność, iż pracownik organu podatkowego pozostawił decyzję osobie odmawiającej oddania jej adresatowi. Skarżący we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie wskazał w jaki sposób i w jakim terminie wszedł w posiadania decyzji Naczelnika, a tym samym nie uprawdopodobnił, że wniosek powyższy wniósł w terminie 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia. VI. Sąd na rozprawie 2 lipca 2010r. postanowił na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej "P.p.s.a.") połączyć sprawy o sygnaturach III SA/Wa 484/10, III SA/Wa 485/10, III SA/Wa 486/10, III SA/Wa 487/10, III SA/Wa 488/10 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić je dalej pod wspólną sygnaturą akt III SA/Wa 484/10. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu w rozpoznawanych sprawach wyżej opisane okoliczności nie miały miejsca. Skargi nie mogły być zatem uwzględnione. Termin do wniesienia żądania przywrócenia uchybionego terminu jest terminem zawitym, a jego uchybienie powoduje, iż dokonanie wymaganej czynności jest prawnie bezskuteczne. Art. 162 O.p. przewiduje jednak możliwość przywrócenia uchybionego terminu, gdy spełnione zostaną trzy wymogi: gdy zainteresowany uprawdopodobni, że naruszenie terminu nastąpiło bez jego winy, wniosek o przywrócenie terminu zostanie złożony w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminu, a jednocześnie ze złożeniem wniosku zostanie dokonana czynność, dla której był określony termin. Zdaniem Sądu jedynie trzecia z opisanych wyżej przesłanek została spełniona. Wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu Skarżący dopełnił czynności, dla której określony termin – złożył odwołania. Skarżący składając wnioski o przywrócenie terminu 23 listopadzie 2009r., tj. blisko rok od doręczenia (19 grudnia 2008r.) decyzji dorosłemu i pełnoletniemu domownikowi, który w świetle zwrotnych potwierdzeń odbioru decyzji NUS, podjął się doręczenia tychże decyzji ich adresatowi, nie podjął wysiłku, aby wskazać organowi podatkowemu, co legło u podstaw tak opieszałego działania. Stwierdził jedynie, że korespondencję doręczono osobie, która nie była upoważniona do jej odbioru, co stanowi rażące naruszenie przepisów prawa. Zaznaczył ponadto, iż świadczy to o celowym działaniu NUS polegającym na uniemożliwieniu Skarżącemu wniesienie odwołań w terminie wynikającym z O.p. Z bogatego orzecznictwa w zakresie zagadnienia przywracania terminu wynika, że możliwe jest zastosowanie tej instytucji tylko wtedy, gdy strona nie dokonała w terminie czynności procesowej bez swej winy. Brak winy strony w uchybieniu terminowi podlega natomiast ocenie z uwzględnieniem wszystkich okoliczności danej sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub nie podjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu. Spełnienie wymogu uprawdopodobnienia okoliczności uzasadniających wniosek o przywrócenie terminu nastąpi, jeżeli zostaną przytoczone okoliczności uzasadniające ten wniosek zarówno merytorycznie, tj. wskazujące na brak winy strony w uchybieniu terminu, jak i pod względem formalnym. Chociaż uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzenia dowodu, działającym na korzyść strony, powołującej się na określony fakt, nie oznacza to jednak, że może ono w każdej sytuacji opierać się tylko na samych twierdzeniach strony i to podnoszonych - nie na etapie postępowania przed organem właściwym do ich rozpatrzenia, tj. wtedy, kiedy strona dbająca o swe interesy powinna starać się przedłożyć swoje racje, mogące przyczynić się do pozytywnego rozpatrzenia jej wniosku - ale dopiero na etapie postępowania przed sądem, kiedy Sąd ocenia czy w ramach stanu sprawy – w tym okoliczności podnoszonych przez stronę - na dzień wydania rozstrzygnięcia przez organ podatkowy w sposób należyty zastosowano przepisy prawa – art. 162 O.p. Odróżnienie aktu uprawdopodobnienia w stosunku do przeprowadzenia dowodu polega m.in. na tym, że uprawdopodobnienie przeprowadza się za pomocą środków nie skrępowanych wymaganiami stawianymi, co do formy. Rolą strony, która należycie dba o swoje interesy jest przedłożenie organowi podatkowemu we wniosku o przywrócenie terminu takich argumentów, które uprawdopodobnią brak winy Skarżącego w niedochowaniu terminu, jak również wyjaśnienie, kiedy doszło do ustania przyczyny uchybienia terminu. Zdaniem Sądu bierna postawa Skarżącego, który obiektywnie powinien być zainteresowany w uwzględnieniu wniosku o przywrócenie terminu, nie może być uznana za staranne działanie. Przepis art. 162 O.p. przewiduje możliwość przywrócenia terminu w sytuacji, gdy zainteresowany uprawdopodobni (przedstawi wiarygodne okoliczności), że naruszenie terminu nastąpiło bez jego winy. W doktrynie podkreśla się ponadto, że obowiązek uprawdopodobnienia braku winy spoczywa na zainteresowanym. Nie można zatem przerzucać na organ podatkowy obowiązku uprawdopodobnienia czy udowodnienia braku winy po stronie zainteresowanego. Okoliczności faktyczne i dowody, które mają uprawdopodobnić brak winy zainteresowanego powinny być powołane we wniosku o przywrócenie terminu (por. M. Kalinowski w: Ordynacji Podatkowej – Komentarz, autorstwa B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Toruń 2002r., s. 558). We wnioskach o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań, znajdujących się w aktach sprawy zabrakło zarówno okoliczności uzasadniających wnioski zarówno merytorycznie, tj. wskazujące na brak winy strony w uchybieniu terminu, jak i pod względem formalnym. Skarżący niezwykle lakonicznie i niedbale wskazał, że decyzji nie doręczono osobie uprawnionej, a w tym upatrywał również celowego działania organu, w żaden sposób nie uprawdopodobniając tych okoliczności; nie wskazywał również kiedy i od kogo otrzymał decyzję, co spowodowało, że wniosek o przywrócenie terminu wraz z odwołaniem złożył po blisko roku od doręczenia decyzji osobie pełnoletniej, zamieszkującej pod tym samym adresem, noszącej nazwisko identyczne, jak Skarżący. Zdaniem Sądu w świetle akt sprawy i dowodów zgromadzonych przed DIS wynika, że doręczenia decyzji wymiarowych dokonano w mieszkaniu Skarżącego, a osobą odbierającą przesyłkę nie był wprawdzie Skarżący osobiście, ale zamieszkująca pod tym samym adresem, co Skarżący osoba spokrewniona ze Skarżącym, bo nosząca to samo nazwisko, która była osobą pełnoletnią. W sprawie doszło zatem do doręczenia decyzji w trybie art. 149 O.p. Zgodnie z przepisem art. 149 O.p., w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Środek ten służy usprawnieniu postępowania podatkowego przez wprowadzenie zastępczego sposobu doręczania pism. Doręczenie, o którym mowa w art. 149 O.p., wywołuje pożądany skutek, gdy łącznie spełnione są następujące warunki: - pełnoletni domownik, sąsiad lub dozorca podejmie się oddania pisma adresatowi, - osoby te pokwitują odbiór pisma, - utrwalony zostanie fakt podjęcia się oddania pisma adresatowi, zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu zostanie umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej, na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Tym samym, aby doręczenie było skuteczne, osoby podejmujące się oddania pisma, czyli domownik, dozorca lub sąsiad, powinny być pełnoletnie. Pokwitowanie jest dowodem doręczenia pisma domownikowi, natomiast dowód, że domownik podjął się oddania pisma adresatowi, stanowi dopiero wówczas, kiedy zawiera odpowiednią informację (por. wyrok NSA z 14 sierpnia 2002r., sygn. akt I SA 2614/00, niepubl.). Takie informacje – wbrew twierdzeniom skarg - znajdują się na zwrotnych potwierdzeniach odbioru decyzji NUS. Zwrotne poświadczenia odbioru decyzji zostały szczegółowo i prawidłowo wypełniane. Sąd wyjaśnia również, że okoliczność podniesiona dopiero na etapie skarg, nieznana organowi podatkowemu w trakcie rozpatrywania wniosków o przywrócenie terminów do wniesienia odwołań, nie poparta ponadto żadnym dowodem, że osoba odbierająca przesyłki kierowane do Skarżącego nie była osobą mu pokrewną, ani nie prowadziła z nim wspólnie gospodarstwa domowego, nie mogła skutkować uwzględnieniem skarg. Podnoszenie ww. okoliczności dopiero na etapie skarg do sądu nie świadczy o starannym działaniu Skarżącego, który właściwie dba o swoje interesy. Uchybienie w tym względzie, spowodowane nawet lekkim niedbalstwem, narusza obiektywny miernik staranności i stanowi podstawę do oddalenia wniosku o przywrócenie terminu na mocy art. 162 § 1 i art. 163 § 1 O.p., skoro – stosownie do utrwalonego stanowiska judykatury i piśmiennictwa - nawet lekkie niedbalstwo świadczy o zawinionym nie dokonaniu czynności w terminie. Zdaniem Sądu Skarżący, i to już we wnioskach o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań, mógł wskazać, dlaczego uważa, że osoba, która nosi identyczne nazwisko, jak Skarżący, została u niego zameldowana na stałe i okres meldunku jest dłuższy niż rok, nie jest z nim spokrewniona, bądź spowinowacona. Wówczas organ miałby możliwość ustosunkowania się do twierdzeń strony, podjęcia próby ich zweryfikowania z punktu widzenia braku winy w uchybieniu terminowi. Nieznajomość przepisów prawa, która spowodowała, że dopiero na etapie skargi podniesiono ww. okoliczności, nie może być uznana za przyczynę niezawinioną u osoby należycie dbającej o swoje interesy. Analogiczne poglądy są wyrażane w orzecznictwie sądowym (por. postanowienia Sądu Najwyższego z: 25 lutego 1998r. sygn. akt II UKN 519/97, OSNP 1999/1/36; 31 maja 2006r. sygn. akt IV CZ 37/06, LEX nr 477601). Na stronie zobowiązanej do dokonania czynności procesowej ciąży zatem obowiązek zachowania należytej staranności, której miernikiem jest obiektywnie oceniana staranność, jakiej można wymagać od strony właściwie dbającej o swoje interesy procesowe. Sąd podkreśla, że zgadza się ze stanowiskiem Skarżącego, że o statusie domownika decyduje jedna z dwóch przesłanek. Po pierwsze - osoba odbierająca korespondencję musi pozostawać w stosunku pokrewieństwa lub powinowactwa wobec adresata pisma - a ten warunek na etapie wniosku o przywrócenie terminu nie był kwestionowany, podobnie jak okoliczność, że domownik, który odebrał korespondencję nie prowadził ze Skarżącym wspólnego gospodarstwa. Sąd wyjaśnia ponadto, że przystąpienie do wspólnoty domowej adresata nie ma jednak istotnego znaczenia w odniesieniu do osób spokrewnionych, zmieszkujących pod wspólnym dachem. Status "domowników" adresata pisma mają zamieszkujący z nim w jednym mieszkaniu lub domu jego dorośli krewni i powinowaci, niezależnie od tego, czy równocześnie prowadzą z nim wspólne gospodarstwo domowe (por. P. Pietrasz: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2006 - system informacji prawnej LEX). W rozpoznawanych sprawach niewątpliwy jest fakt pokwitowania odbioru decyzji, jak również zapewnienie złożone na piśmie osoby, która dokonała tej czynności, o zobowiązaniu się do oddania pism adresatowi. Wątpliwości nie budzi również tożsamość osoby odbierającej przesyłkę. Podpisała się ona imieniem i nazwiskiem. W zaskarżonych postanowienia wyjaśniono również, że jest to dorosły domownik. Skarżący dopiero na etapie skargi do Sądu wyjaśnia, że termin doręczenia adresowanych do Skarżącego decyzji był inny niż ten, w którym decyzję odebrała osoba pełnoletnia zameldowana pod tym samym adresem oraz nosząca to samo nazwisko co Skarżący. Nie wyjaśnia jednak przyczyn, takiego stanu rzeczy, co zdaniem Sądu również należy uznać za brak dbałości o własne interesy. Sąd wyjaśnia ponadto, że przywrócenie terminu obwarowano nie tylko wymogami o charakterze merytorycznym, ale także warunkami formalnymi, a w tym - wymogiem zachowania tygodniowego terminu liczonego od czasu ustania przyczyny uchybienia terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Ta ostatnia kwestia, dotycząca dopuszczalności wniosku o przywrócenie terminu podlega rozważeniu przez organ podatkowy. Zdaniem Sądu prawidłowe było przyjęcie przez DIS w zaskarżonych postanowieniach, że Skarżący nie wskazał, kiedy ustała przyczyna rzekomej niemożności wniesienia odwołań w terminie. Nie uprawdopodobnił, że wnioski o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań wniesiono w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia. Rozstrzygnięcie tej kwestii na niekorzyść strony ubiegającej się o przywrócenie terminu czyni zbędnym ustosunkowanie się do okoliczności mających świadczyć o merytorycznej zasadności tego wniosku. Niemniej jednak rozpatrzenie przez DIS w zaskarżonych postanowienia przesłanki braku winy po stronie Skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołań należy uznać za zgodne z zasadą zaufania do organów podatkowych. Sąd z wyżej opisanych względów, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.