I SA/Wr 274/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik, Sędzia WSA Katarzyna Radom, Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 lipca 2010 r. sprawy ze skargi A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] stycznia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2008 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] r. (nr [...]) w sprawie określenia spółce z ograniczoną odpowiedzialnością A z siedzibą w W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2008 r. w wysokości 1.084 zł. Jak wynikało z akt sprawy wymieniona spółka (skarżąca) w badanym okresie rozliczeniowym świadczyła usługi windykacyjne, zaniżając podstawę ich opodatkowania, a w konsekwencji kwotę podatku należnego (1.351,56 zł), poprzez nieuwzględnienie wartości usług pomocniczych, służących realizacji usługi głównej. Obok tego strona zaniżyła kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury dostawy gazu (33,86 zł) na skutek przedwczesnego jej uwzględnienia w okresie poprzedzającym. W odniesieniu do kwestii podstawy opodatkowania usług windykacyjnych, to w toku kontroli podatkowej ujawniono, że spółka A zawarła umowy powierniczego przelewu wierzytelności z B spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w W. oraz C spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w G., z których to umów (a w tym załączników) wynikało, że skarżąca podejmuje czynności odzyskania długu od kontrahentów pierwotnych wierzycieli. Za świadczone usługi spółce jako cesjonariuszowi przysługuje wynagrodzenie stanowiące procent kwoty głównej wierzytelności oraz procent odsetek odzyskanych od dłużnika. W przypadku, gdy niezbędne jest dochodzenie wierzytelności przed sądem cedenci zostali zobowiązani do pokrycia poniesionych przez spółkę kosztów związanych z dochodzeniem wierzytelności na drodze sądowej. Celem udokumentowania rozliczeń dotyczących kosztów sądowych skarżąca wystawiła noty księgowe, w których wykazała koszty wpisu sądowego, pełnomocnictwa, odpisu aktualnego z KRS pozwanego oraz korespondencji. Kwoty tych kosztów A nie ujęła w podstawie opodatkowania świadczonych usług windykacyjnych. Powołaną na wstępie decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. podważył wskazany sposób rozliczenia uznając, że kwoty z tytułu kosztów sądowych, odpisów z rejestrów, pełnomocnictw i korespondencji, związanych ze świadczonymi przez spółkę usługami, winny stanowić element podstawy opodatkowania tej usługi, stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej "ustawą vat". Nie zgadzając się ze stanowiskiem organu w zakresie dotyczącym sposobu ustalenia podstawy opodatkowania usług windykacyjnych, spółka złożyła odwołanie podnosząc, że przyjęta przez nią metoda rozliczenia (noty księgowe) nie dotyczy usług w rozumieniu ustawy o VAT. Ujęte w nich opłaty mają bowiem charakter publicznoprawny i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Powołując się na orzecznictwo ETS skarżąca przyznała, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić – obok wartości usługi podstawowej – również wartość usług pomocniczych, a więc takich, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, lecz środek lepszego wykorzystania usługi głównej. Nie można jednak przypisać takiego charakteru kosztom sądowym związanym z dochodzeniem wierzytelności. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ drugiej instancji wskazując przepis art. 29 ust. 1 ustawy vat stwierdził, że użyte tam sformułowanie "kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy" oznacza, że do podstawy opodatkowania winny być wliczane koszty bezpośrednio związane z usługą zasadniczą. Powołany przepis stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L. 06.347.1), dalej powoływaną jako "Dyrektywa Rady". Przywołując treść tego przepisu oraz treść art. 78 Dyrektywy Rady, organ odwoławczy stwierdził, że wyjaśniają one jakie elementy należy uwzględnić przy ustaleniu wynagrodzenia stanowiącego podstawę opodatkowania. Wśród nich znajdują się opłaty publicznoprawne i inne koszty obciążające podmiot nabywający usługę. Tym samym każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciąża nabywcę, winien być włączony do podstawy opodatkowania. Przedstawiona zasada włączenia omawianych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartość tego typu kosztów, nie może być rozliczana odrębnie, ale wyłącznie jako element świadczenia zasadniczego. Ustawa krajowa nie zawiera odpowiednika art. 73 i art. 78 Dyrektywy Rady, jednakże z uwagi na brzmienie sformułowanej w art. 29 ust. 1 ustawy vat definicji podstawy opodatkowania, również na tle przepisów prawa krajowego nieuprawnione byłoby przyjęcie odmiennego stanowiska niż prezentowane przez organ. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że skarżąca podejmując czynności przed sądem i ponosząc koszty związane z dochodzonymi roszczeniami, które ostatecznie obciążają cedenta, działała na rachunek osoby trzeciej, jednakże w imieniu własnym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu spółka A wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania na jej rzecz. Wskazanemu aktowi zarzuciła naruszenie art. 73, art. 78 i art. 79 Dyrektywy Rady, art. 29 ust. 1 i art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy vat oraz art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej zwanej jako "op". W uzasadnieniu skargi, powołując się na treść zawartych z klientami umów, strona wskazała, że świadczy usługi pośrednictwa finansowego, do których zastosowanie znajduje przepis art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy vat, zgodnie z którym podstawę opodatkowania stanowi kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia pomniejszona o podatek VAT. Z brzmienia § 1 załącznika do umów przelewu wierzytelności wynika, że wynagrodzenie nie obejmuje kosztów postępowania sądowego. Kwoty te nie stanowią dla spółki korzyści majątkowej, co również wyklucza możliwość uznania ich za świadczenie należne od nabywcy. Jeśli podatnik nie dolicza swojego "narzutu", to otrzymany zwrot wydatków nie podlega opodatkowaniu. Na potwierdzenie tej tezy spółka przywołała stosowną interpretację podatkową. W ocenie spółki bezzasadnie organy powołują się na przepisy art. 73 i art. 78 Dyrektywy Rady, gdyż kwoty zwróconych wydatków związanych z postępowaniem sądowym nie stanowią wynagrodzenia spółki. Zastosowanie w sprawie winien znaleźć z kolei art. 79 pkt c) Dyrektywy Rady, zgodnie z którym do podstawy opodatkowania nie wlicza się kwot otrzymanych jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy, a który to przepis został pominięty przez organy podatkowe. Skoro strony zawarły porozumienie o określonej treści, jak wywodziła dalej skarżąca, mocą którego postanowiono o nie wliczaniu do wartości usługi kosztów postępowania sądowego, to organ podatkowy nie może dokonywać interpretacji wbrew zapisom umownym. Koszty sądowe stanowiły rzeczywiste wydatki cedentów a nie cesjonariusza, wobec czego brak było podstaw do wliczania ich do podstawy opodatkowania usługi. Końcowo skarżąca wskazała, że organ podatkowy nie zbadał czy przedmiotowe wydatki zostały zaliczone przez cedentów do kosztów uzyskania przychodów, czym naruszono art. 122 op. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Jak należy przyjąć na podstawie okoliczności sprawy, podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia o zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ma wyjaśnienie kwestii podstawy opodtaj9owania, a szczegółowo – w przypadku usług windykacyjnych wykonywanych przez nabywcę powierniczego wierzytelności. Krajowe przepisy regulujące podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zostały wyrażone w art. 29 – 33 ustawy vat. Zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 tej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Z kolei obrót stanowi kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Z zestawienia powyższych przepisów wynika, że pojęcie podstawy opodatkowania ustawodawca wiąże ze świadczeniem należnym sprzedawcy (świadczącemu usługę) od nabywcy usługi. Kształtując w ten sposób podstawę opodatkowania przepisy nie wyodrębniają części należności związanych z podjęciem przez świadczącego usługę (sprzedawcę) konkretnych czynności w ramach tejże usługi i mających na celu jej prawidłowe wykonanie. Wskazówkę przy interpretacji przepisu art. 29 ust. 1 ustawy vat winny stanowić również przepisy prawa unijnego. I tak też zgodnie z art. 73 Dyrektywy Rady w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Powołany art. 73 posługuje się pojęciem "zapłaty", podczas gdy przepisy krajowe wskazują na "obrót", wyjaśniając, iż tworzy go kwota stanowiąca całość świadczenia należnego od nabywcy. Pomimo tej różnicy językowej przepisy należy uznać za zgodne, a ich wspólnym celem jest objęcie opodatkowaniem wszelkich świadczeń od nabywcy usługi. W art. 78 zd. 1 Dyrektywy Rady sprecyzowano ponadto, że do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy: a) podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT; b) koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Brzmienie przepisu potwierdza powyższą wykładnię pojęcia podstawy opodatkowania, wskazując przy tym wyraźnie, że jej element stanowią opłaty i koszty dodatkowe związane ze świadczoną usługą. Taki też charakter – kosztów dodatkowych – organy podatkowe przypisały opłatom związanym z dochodzeniem przez skarżącą należności przed sądem, w konsekwencji uznając, że ich wartość winna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania świadczonych usług. Powyższy pogląd organów podziela również Sąd orzekający w niniejszej sprawie. Należy zauważyć, że usługi świadczone przez skarżącą mają charakter złożony. Odpowiadają pojęciu usług ściągania długów, których przedmiotem jest dochodzenie należności na rzecz innego podmiotu. Jak bowiem wynika z akt sprawy, pomimo przelewu wierzytelności, z uwagi na zastrzeżenie ich zwrotu, ostateczny wynik podjętych czynności wywiera skutki w majątku nabywcy tych usług. Definicja usług ściągania długów nie formułuje katalogu czynności, których podjęcie pozwala na kwalifikację tych działań jako świadczenie usług ściągania długów. Na jej przedmiotowy element składają się bowiem czynności, które wyróżnia i łączy wspólny cel – wyegzekwowanie należności. Taki charakter posiadają również czynności wykonywane przez skarżącą, do których - zgodnie z treścią przedstawionych umów - należą czynności windykacyjne o charakterze polubownym, jak też dochodzenie należności przed sądem. Łącznie składają się na usługę ściągania długów świadczoną przez skarżącą. Oczywistym jest przy tym, że podjęcie powyższych czynności – bez względu na to czy mają one charakter polubowny czy też zmierzają do dochodzenia należności przed sądem (uzyskanie wypisów z rejestrów, odpisów z ksiąg wieczystych), bądź dokonywane są przed sądem (ponoszenie opłat sądowych) – wiąże się z koniecznością poniesienia wydatków przez świadczącego usługę. Wydatki te jednak mogą być wspólne i niezbędne na różnych etapach wykonywania czynności windykacyjnych. Przykładowo uzyskanie wypisu z Krajowego Rejestru Sądowego pozwala na ustalenie sposobu reprezentacji danego dłużnika, a przez to możliwość prawidłowego prowadzenia czynności negocjacyjnych. Analogicznie kształtuje się kwestia kosztów korespondencji. Dlatego niezrozumiała zdaniem Sądu jest koncepcja przyjęta przez skarżącą, a polegająca na wydzieleniu z podstawy opodatkowania wydatków niezbędnych do dochodzenia należności przed sądem (co stanowi jedną z czynności składających się na kompleksową usługę ściągania długów). W szczególności dotyczy to tych kosztów, które występują na każdym etapie świadczenia tej usługi (wspomniane wydatki na korespondencję), przy czym jedynie na etapie postępowania przed sądem nie stanowią elementu uwzględnianego w kalkulacji świadczenia należnego od nabywcy, nie wpływając na podstawę opodatkowania usługi. Sąd podziela zatem stanowisko organów kwalifikujących przedmiotowe wydatki ponoszone przez cesjonariusza, a którymi następnie obciążano cedenta (pod postacią noty księgowej), jako element podstawy opodatkowania usługi. Zasadnie argumentowały organy, że opłaty te (koszty) warunkowały wykonanie usługi podstawowej (windykacyjnej) i pozostawały z nią w ścisłym związku, a z uwagi na to związanie - brak było podstaw do wyłączenia ich z podstawy opodatkowania. Przy czym, zdaniem Sądu, niektóre z tych wydatków noszą charakter opłat (np. opłata od pełnomocnictwa), o których mowa w treści art. 78 lit. a) Dyrektywy Rady, co jednak nie wpływa na powyższą ocenę. Prawidłowość stanowiska organów, potwierdza również orzecznictwo sądów krajowych i ETS. Między innymi w wyroku NSA z 18.01.2001 r. (sygn. akt. I SA/Łd 2237/98) stwierdzono: "wyodrębnianie z usługi świadczonej przez jeden podmiot poszczególnych jej elementów jako osobnych usług nie jest poprawne, jeśli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wymienionej w umowie". Przenosząc tę uwagę na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, iż zarówno czynności postępowania polubownego, jak też sądowego zmierzały do realizacji jednego celu, tj. wyegzekwowania długu, a z uwagi na powierniczy charakter przelewu ich ostateczny wynik wywierał skutki w majątku cedenta. Podobne stanowisko negujące zasadność sztucznego dzielenia jednej usługi prezentowane jest w orzecznictwie ETS. I tak też w wyroku z 25.02.1999 r., C-349/96, Trybunał wskazał, iż "w celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu artykułu 2(1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT". Za bezzasadny również należało uznać zarzut naruszenia art. 79 Dyrektywy Rady poprzez jego niezastosowanie. W uzasadnieniu skarżąca podnosiła, że podstawę prawną stosowanego przez nią rozliczenia stanowi norma wyrażona w lit. c) tego artykułu. Zgodnie z tym przepisem podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym. Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c), i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony. Wobec tego zasadnie argumentował Dyrektor Izby Skarbowej, że skarżąca nie spełnia warunków zastosowania art. 79 lit. c) Dyrektywy Rady. Należy bowiem zauważyć, iż przepis wyłącza z podstawy opodatkowania jedynie wydatki poniesione w imieniu i na rzecz usługobiorcy. Sposób ukształtowania stosunku pomiędzy stronami przedmiotowej umowy windykacyjnej pozwala stwierdzić, że ostateczny wynik czynności podejmowanych przez skarżącą wywiera skutki w majątku jej kontrahenta. Kontrahent ten (cedent wierzytelności) zobowiązany jest do uregulowania kosztów postępowania sądowego poprzez ich zwrot skarżącej, co z kolei uzasadnia wniosek o poniesieniu wydatków na rzecz usługobiorcy. Brak jednak podstaw do uznania, że czynności dochodzenia należności przed sądem podejmowane są w imieniu usługobiorcy. Należy bowiem zauważyć, że stronami postępowania sądowego są dłużnik (jako pozwany) oraz skarżąca (jako strona powodowa), która nabyła wierzytelność w drodze umowy cesji. Zgodnie bowiem z art. art. 509 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) kodeks cywilny, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew). W takim przypadku zbywca przestaje być wierzycielem w tym zobowiązaniu, a uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia przechodzi na nabywcę wierzytelności. Oceny tej nie zmienia okoliczność, że swoją wolą strony objęły prawo dokonania cesji zwrotnej tej wierzytelności. Dopiero bowiem powrotne przeniesienie wierzytelności (przelew) pozwoli pierwotnemu wierzycielowi na występowanie przed sądem w roli powoda. Przy tym zaakcentowania wymaga, że – wbrew twierdzeniom zawartym w uzasadnieniu wniesionej skargi – do chwili zwrotnego przelewu cedowana wierzytelność pozostaje własnością skarżącej. Wobec powyższego Sąd uznał, że brak jest uzasadnienia dla żądania skarżącej powołującej się na obowiązek zastosowania w sprawie analizowanego przepisu. Sąd nie podziela również twierdzeń spółki A, że w sprawie zastosowanie winien znaleźć art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy vat. Stosownie do brzmienia tego przepisu podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3. Nie można się zgodzić ze stanowiskiem skarżącej, która argumentowała, że kwota wynagrodzenia za usługi windykacyjne została jednoznacznie określona w § 1 załącznika do umów przelewu i nie obejmuje kwot przekazanych na pokrycie kosztów postępowania sądowego. Zdaniem Sądu również te kwoty odpowiadają pojęciu wynagrodzenia, stanowiąc jeden z jego elementów kalkulacyjnych. Wniosek taki implikuje już powyżej wyrażone stanowisko uznające przedmiotowe wydatki za opłaty (art. 78 lit. a Dyrektywy Rady) oraz koszty dodatkowe (art. 78 lit. b Rady). Można przy tym zauważyć, że art. 78 Dyrektywy Rady wymieniając elementy podstawy opodatkowania wskazuje, że wśród nich znajdują się min. opłaty i inne należności. Zatem opłaty stanowią formę należności z tytułu wykonanej usługi. Tymczasem przepisy prawa krajowego podstawę opodatkowania definiują właśnie przez kwotę należną od nabywcy. Kwota należna od nabywcy, to zdaniem Sądu, właśnie wynagrodzenie. Sama okoliczność, że w treści zawartej umowy przedmiotowe opłaty sądowe nie zostały objęte pojęciem "wynagrodzenia" nie wpływa na ich kwalifikację na gruncie przepisów prawa podatkowego, których nie zmienia wola stron. Kwalifikacji tej nie determinuje również akcentowany przez skarżącą "brak narzutu". Przy tym wątpliwości budzi w ogóle zasadność powoływania się przez skarżącą na art. 30 ustawy vat, uzasadniana podobieństwem zawartej umowy do stosunków prawnych tam wymienionych. Wymienione unormowanie zawiera szczególne postanowienia dotyczące określania podstawy opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze. Cechą wspólną wymienionych rodzajów czynności, z wyjątkiem umowy komisu, jest podejmowanie czynności w imieniu i na rachunek innego podmiotu. Zdaniem Sądu owe podobieństwo charakteru usług zasadza się właśnie na tym elemencie, a wniosku tego nie podważa specyfika uregulowania umowy komisu. Tymczasem w okolicznościach niniejszej sprawy dochodzenie zapłaty wierzytelności od dłużników (windykacja długów) dokonywane było przez skarżącą na rachunek osoby trzeciej, jednakże w jej (skarżącej) imieniu skarżącej. Ostatecznie Sąd nie podziela również stanowiska o naruszeniu przez organy art. 122 op z uwagi na pominięcie ustaleń w zakresie zaliczenia przez skarżącą przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Ustalenia w tym zakresie pozostałyby bowiem bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Jej przedmiot stanowi prawidłowość rozliczenia podatku od towarów i usług, nie zaś podatku dochodowego, w tym ocena istnienia podstaw do kwalifikowania poczynionych przez skarżąca wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Bez względu bowiem na podjętą w tym zakresie decyzję skarżącej (zaliczenie tychże wydatków do przedmiotowych kosztów bądź też ich pominięcie w rozliczeniu podatku dochodowego) nie mogłyby ona skutkować odmienną oceną świadczonych usług na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, iż wydana decyzja nie narusza przepisów prawa. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "ppsa") ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z brzmieniem art. 151 ppsa w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala. Wobec powyższego i na podstawie art. 151 ppsa Sąd orzekł jak w sentencji.