I FSK 637/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA (del) Hieronim Sęk (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Jaszuk, po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 1542/10 w sprawie ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 15 kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2003 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd stan sprawy 1.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 8 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1542/10, oddalił skargę P. S. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: Dyrektor IS) z dnia 15 kwietnia 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za wrzesień 2003 r. 1.2. Sąd wskazał, że zaskarżoną decyzją Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 12 grudnia 2008 r. określającą Skarżącemu - między innymi w oparciu o art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.) oraz § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268, z późn. zm.) – zobowiązanie w podatku VAT za podany wyżej okres rozliczeniowy. Organy podatkowe ustaliły, że Skarżący prowadził Firmę Handlowo-Usługową K., której przedmiotem działalności było między innymi pośrednictwo w sprzedaży paliw stałych, ciekłych i gazowych oraz opału. W deklaracji VAT-7 za wrzesień 2003 r. bezzasadnie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup węgla i flotokoncentratu, wystawionych przez Firmę A. Powodem takiej oceny było przyjęcie, że faktury nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dyrektor IS zaznaczył również, że zobowiązanie podatkowe objęte decyzją nie uległo przedawnieniu, gdyż zostało zabezpieczone zastawem skarbowym (art. 70 § 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.; dalej: O.p.). 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji i odpowiedź na skargę 2.1. W skardze Skarżący postawił zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za wrzesień 2003 r., wskazując przy tym, że decyzja została oparta na niepełnym materiale dowodowym (zaniechano przesłuchania świadków), co skutkowało przyjęciem wadliwych ustaleń faktycznych. 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. W kwestii zaś zarzutu przedawnienia, powołał się na "fakt uwzględnienia określonej nadwyżki w rozliczeniu za czerwiec i zabezpieczenie zobowiązania zastawem skarbowym.". 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji 3.1. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Organy podatkowe prawidłowo bowiem ustaliły, że faktury wystawione przez B. C. stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane przez ich wystawcę. 3.2. Zdaniem Sądu, ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy, nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Organ ten rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zastrzeżeń zgłoszonych przez Skarżącego. Dalej Sąd stwierdził, że okoliczności dotyczące przebiegu transakcji opisanych w kwestionowanych fakturach zostały dostatecznie wyjaśnione. Wynikają one z materiału dowodowego zebranego przez organy podatkowe. Omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne, a stanowisko Dyrektora IS zostało w decyzji wnikliwie zaprezentowane. Przy takich ustaleniach faktycznych nie doszło zatem do naruszenia prawa materialnego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Kupujący towar może bowiem korzystać z prawa do odliczenia tylko wtedy, gdy do transakcji faktycznie doszło a fakturę wystawił podmiot, który rzeczywiście dokonuje sprzedaży towarów nią objętych. 3.3. Ustosunkowując się do zarzutu przedawnienia zobowiązania, Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że "wobec zabezpieczenia zastawem skarbowym zobowiązania podatkowego za wrzesień 2003 r., to z mocy art. 70 § 8 O.p. nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia możliwości dokonywania przez organy weryfikacji deklarowanych przez stronę skarżącą rozliczeń w przedmiotowym zakresie.". 4. Skarga kasacyjna 4.1. Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie: 1) prawa materialnego, tj. art. 41 § 1 w związku z art. 68 § 3 O.p. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm., dalej: P.p.s.a.), przez niewłaściwe zastosowanie, skutkiem przyjęcia, że ustanowienie zastawu skarbowego po upływie 5-letniego okresu przedawnienia skutkuje przerwaniem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, 2) prawa procesowego, tj. art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., wskutek niezawieszenia postępowania, w sytuacji, gdy przeciwko Skarżącemu toczy się postępowanie karne, którego wynik może mieć wpływ na rozstrzygnięcie. W kilkuzdaniowym uzasadnieniu obu postawionych zarzutów Skarżący podniósł, że: - Sąd wadliwie przyjął, iż ustanowienie zastawu skarbowego przerwało bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego; - czynność ta miała miejsce już po upływie terminu przedawnienia, a więc nie mogła go przerwać; - istniał prymat postępowania karnego prowadzonego wobec Skarżącego, w którym zebrane zostały dowody stanowiące podstawę rozstrzygania organów podatkowych i Sądu; - ocena materiału dowodowego w postępowaniu karnym i podatkowym nie może być różna. Skarżący wniósł o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i poprzedzającej go decyzji Dyrektora IS oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. 4.2. Dyrektor IS nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie jego pełnomocnik wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 5.1. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie, albowiem zarzuty w niej zawarte były niezasadne. Uchybień zaś branych pod uwagę z urzędu w zakresie nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 P.p.s.a., Sąd kasacyjny nie stwierdził. 5.2. Mając na uwadze przewidziany w powołanym wyżej artykule wymóg rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej, a tym samym biorąc pod uwagę wyznaczone przez kasatora ramy prawne i wyjątkowo lapidarne motywy im poświecone, w zakresie pierwszego z zarzutów (zob. pkt 4.1.) zauważyć należało, że art. 41 § 1 O.p. definiuje pojęcie zastawu skarbowego. Zgodnie z nim Skarbowi Państwa i jednostkom samorządu terytorialnego z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2, a także z tytułu zaległości podatkowych stanowiących ich dochód oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości przysługuje zastaw skarbowy na wszystkich będących własnością podatnika oraz stanowiących współwłasność łączną podatnika i jego małżonka rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, jeżeli wartość poszczególnych rzeczy lub praw wynosi w dniu ustanowienia zastawu co najmniej 10.000 zł, z zastrzeżeniem § 2. Z kolei drugi z powołanych w analizowanym zarzucie przepisów, a mianowicie art. 68 § 3 O.p. określa, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Dotyczy on zatem tzw. sankcji, kształtowanych decyzjami ustalającymi. W rozpoznanej sprawie decyzja Dyrektora IS, zaskarżona do Sądu pierwszej instancji, dotyczyła wyłącznie określenia zobowiązania podatkowego, którego termin przedawnienia wynika z art. 70 § 1 O.p. Jako taka miała charakter deklaratoryjny i w żaden sposób nie rozstrzygała o dodatkowym zobowiązaniu w podatku VAT. Z istoty swojej nie mogła też ingerować w definicję zastawu skarbowego, ani też nie stanowiła o momencie jego powstania (tenże moment reguluje art. 42 § 1 O.p.). W konsekwencji oczywistym stało się uznanie, że powołane w skardze kasacyjnej przepisy objęte pierwszym z zarzutów, powiązane dodatkowo z art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., czyniły tak skonstruowany zarzut całkowicie nieadekwatnym do stanu faktycznego i prawnego niniejszej sprawy. Nadto, rozmijały się one także z ich "uzasadnieniem" (wysoce oszczędnym w słowach). Jednocześnie, przy braku jakichkolwiek zarzutów w zakresie przyjętego przez Sąd stanu faktycznego sprawy, poprzez tak postawiony zarzut nie było możliwe skuteczne obalenie wniosku zaaprobowanego w zaskarżonym wyroku, że nastąpiło "przerwanie biegu przedawnienia" zobowiązania podatkowego z powodu ustanowienia zastawu skarbowego. 5.3. Naczelny Sąd Administracyjny ocenił jako chybiony także drugi z zarzutów kasacyjnych. Po pierwsze, z tego powodu, że norma prawna wynikająca z art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. stwarza jedynie możliwość zawieszenia postępowania (sądowego) z uwagi na prejudycjalność innego toczącego się postępowania, którego wynik będzie miał wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Oznacza to, że sąd administracyjny, w obliczu toczącego się innego postępowania mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, nie jest zobligowany do zawieszenia postępowania. Po drugie, zgodnie z art. 11 P.p.s.a., jedynie ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Sąd administracyjny jest zatem związany treścią sentencji prawomocnego wyroku skazującego, natomiast ustalenia zawarte w uzasadnieniu tego wyroku, a tym samym ocena materiału dowodowego, nie wiążą sądu administracyjnego. Ponadto, związanie wynikające z tego przepisu, nie dotyczy wyroków uniewinniających i umarzających postępowanie. Jeśli zatem doszło by do wydania w stosunku do Skarżącego takiego właśnie wyroku, to w żaden sposób nie oddziaływał by on wiążąco na postępowanie przed sądem administracyjnym, które nota bene służy zupełnie innym celom (kontroli legalności działania organów administracji publicznej - art. 3 P.p.s.a.). 5.4. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma usprawiedliwionych podstaw, o czym stanowi art. 184 ab initio P.p.s.a. Na tej podstawie orzeczono zatem jak w sentencji. Z uwagi na brak wniosku pełnomocnika Dyrektora IS w przedmiocie kosztów postępowania, o kosztach tych nie orzeczono.