I SA/Kr 904/10

Sygn. akt I SA/Kr 904/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 14 września 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Urszula Zięba, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 września 2010r., sprawy ze skargi B. B., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 10 marca 2010r nr [...], w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania, I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej koszty postępowania w kwocie 340 zł (trzysta czterdzieści złotych ), III. zarządza zwrot nadpłaconego wpisu z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie na rzecz skarżącej w kwocie 200 zł (dwieście złotych). Postanowieniem z dnia 10 marca 2010r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na zasadzie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stwierdził niedopuszczalność odwołania. Jak wyjaśniono w uzasadnieniu Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 9 grudnia 2009 r. nr [...] określił B. B. wysokość straty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003r. Decyzja ta została jej doręczona w dniu 15 grudnia 2009r. Od przedmiotowej decyzji wniesione zostało odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 grudnia 2009r. podpisane przez adwokata D. S.. Pismem z dnia 12 lutego 2010r. organ odwoławczy wezwał adwokata do przedłożenia pełnomocnictwa do występowania w sprawie – w terminie 3 dni od daty doręczenia wezwania. Zakreślony termin upłynął bezskutecznie, po doręczeniu pisma adwokatowi w dniu 17 lutego 2010r. W tych okolicznościach sprawy organ odwoławczy wskazał na treść przepisu art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej, w świetle którego w przypadku działania przez pełnomocnika, pełnomocnictwo powinno zostać udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Dodatkowo pełnomocnictwo udzielone na piśmie pełnomocnik dołącza do akt sprawy w oryginale lub urzędowo poświadczonym odpisie pełnomocnictwa, z tym że adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa (art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej). W konsekwencji wskutek nieuzupełnienia braków odwołania, wnoszący je adwokat nie może być uznany za pełnomocnika B. B., zatem odwołanie należało uznać za niedopuszczalne. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik B. B. zarzucił organowi naruszenie art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu wskazał, że przedmiotowe postanowienie zostało doręczone tylko i wyłącznie stronie postępowania z pominięciem jej pełnomocnika. Sam zaś fakt kwestionowania prawidłowości ustanowienia i występowania w sprawie pełnomocnika nie może zwalniać organu z obowiązku dalszego doręczania mu pism procesowych. Działanie organu stanowi w ocenie pełnomocnika naruszenie prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu. Zgodnie z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się temu pełnomocnikowi. Przepis ten nie dopuszcza żadnych wyjątków i zgodnie z przyjętą zasadą oficjalności doręczeń obarcza organy prowadzące postępowanie obowiązkiem doręczenia wszystkich pism procesowych ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. W tym kontekście pełnomocnik powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych, z którego wynika, iż w przypadku ustanowienia pełnomocnika, doręczenie pisma stronie nie wywołuje skutku prawnego (tak choćby wyrok NSA z 14 sierpnia 1996r., sygn. akt SA/Gd 1686/95). W kwestii zaś braku samego dokumentu pełnomocnictwa wyjaśniono, że pełnomocnik już na wcześniejszym etapie postępowania uzupełniał przedmiotowe pełnomocnictwo, a możliwe że z uwagi na zbieżność nazwisk i imion stron postępowania (B. B. i B. B.) zostały one błędnie przyporządkowane lub niedołączone do właściwych akt sprawy. W odpowiedz na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podniesiono, że w niniejszej sprawie pominięcie pełnomocnika nie miało miejsca, gdyż pełnomocnictwo nie zostało złożone do akt postępowania przez organem drugiej instancji ani w momencie wniesienia odwołania, ani po wezwaniu przez ten organ do jego dostarczenia. Dopiero bowiem skuteczne ustanowienie pełnomocnika obliguje organ do dokonywania doręczeń według zasady określonej w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Podkreślono, iż nie znajduje oparcia w przepisach prawa twierdzenie, że nawet w sytuacji kwestionowania przez organ ustanowienia, czy występowania pełnomocnictwa, organ ma obowiązek doręczania mu pism procesowych. Odnosząc się do sugestii pełnomocnika skarżącej, co do mogącego mieć miejsce błędnego przyporządkowania lub niedołączenia do właściwych akt sprawy pełnomocnictw B. B. i B. B. stwierdzono, iż sytuacja taka nie mogła być spowodowana działaniem organów, gdyż odwołanie od decyzji skierowanej do B. B. zostało złożone w dniu 25 listopada 2009r., czyli wpłynęło ono do urzędu ponad miesiąc wcześniej niż odwołanie od decyzji skierowanej do B. B. Do odwołania wniesionego w imieniu B. B. zostało zresztą zapewne wskutek pomyłki dołączone pełnomocnictwo udzielone przez B. B. W konsekwencji organ odwoławczy wezwał wnoszącego odwołanie do złożenia pełnomocnictwa do reprezentowania B. B. Skoro jednak pełnomocnik nie uczynił zadość wezwaniu, Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie o niedopuszczalności odwołania, które również zostało zaskarżone do tut. Sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji (postanowień) z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Żądanie skargi może być więc uwzględnione w razie stwierdzenia przez sąd, że rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub przepisów postępowania, jeżeli takie naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy bądź z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c cytowanej ustawy). Sąd administracyjny może również stwierdzić nieważność zaskarżonej decyzji (postanowienia) w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § pkt 2 ustawy). Sąd rozstrzyga – w myśl art. 134 § 1w/w ustawy – w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Sąd może więc uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które przytoczono w skardze, jak również stwierdzić nieważność mimo, że skarżąca wnosiła o jego uchylenie (B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Kraków 2006, str. 299). Oznacza to, że Sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także to nieobjęte zarzutami skargi. Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przystępując do oceny pod względem zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, zauważyć na wstępie należy, że w świetle art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej przez podanie należy rozumieć żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia, wnioski. Do podań powyższy przepis zalicza wprost odwołania. Zgodnie z treścią art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej - jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Przepis ten normuje kwestie związane z brakami formalnymi podań wnoszonych do organów podatkowych oraz skutki ich nieusunięcia. Nakłada na organ obowiązek działania zmierzającego do usunięcia braków podania. Nie czyni przy tym wyjątku i nie różnicuje sposobu rozstrzygnięcia w zależności od tego, czy przedmiotem braków jest np. podanie wszczynające postępowanie, czy też mamy do czynienia z brakami podania będącego środkiem zaskarżenia (odwołaniem, zażaleniem), złożonym od nie ostatecznego rozstrzygnięcia. Stosując ten przepis, w razie nieusunięcia braków formalnych podania (odwołania) organ odwoławczy wydaje postanowienie, o którym mowa w art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, na które przysługuje zażalenie. Brak prawidłowego pełnomocnictwa jest także brakiem formalnym, który podlega usunięciu w powyższym trybie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 25 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Lu 582/08. Wskazano tam, iż "brak złożenia z odwołaniem stosownego dokumentu pełnomocnictwa to brak odwołania, które powinno zawierać podpis odwołującego się bądź osoby umocowanej w sposób udokumentowany. Ten formalny brak odwołania zobowiązywał organ odwoławczy do zastosowania trybu z art. 169 § 1 przez wezwanie pełnomocnika do złożenia w ustawowym terminie dokumentu pełnomocnictwa udzielonego przez podatnika, a przy braku złożenia stosownego pełnomocnictwa, przez wezwanie podatnika do podpisania odwołania w ustawowym terminie". Podobny pogląd, jeszcze bardziej zbieżny z istniejącym w sprawie stanem faktycznym, wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który w wyroku z dnia 15 stycznia 2009r., sygn. akt I SA/Gd 756/08 stwierdził, że "złożenie niewłaściwego pełnomocnictwa, podobnie jak jego niezłożenie, jest brakiem formalnym wnoszonego pisma, który może być konwalidowany. Skutkiem zaistnienia każdej z dwóch przedstawionych okoliczności winno być zatem wdrożenie przez organ trybu przewidzianego w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej tj. wezwanie wnoszącego pismo do usunięcia braków pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia". Powyższe poglądy orzecznicze mogą być uznane za utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych. W pełni podziela je także Sąd w składzie orzekającym w sprawie. Przenosząc powyższe rozważania do realiów rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, iż skoro w okolicznościach faktycznych sprawy wnoszącym odwołanie był adwokat D.S. - to niewątpliwie do niego powinno zostać skierowane wezwanie do usunięcia braków formalnych pisma w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten wyraźnie wskazuje, iż adresatem wezwania do usunięcia braków formalnych pisma ma być wnoszący podanie, a więc w gruncie rzeczy osoba podpisana pod danym pismem. Jakkolwiek organ odwoławczy wystosował do w/w wezwanie o przedłożenie pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej B. B., to jednakże uczynił to w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, zakreślając dla dokonania tej czynności termin 3 dni. Zastosowany tryb usunięcia braków formalnych był oczywiście nieprawidłowy, gdyż jak wyżej wskazano w przypadku braków formalnych podania, a więc także odwołania, ich usuniecie powinno odbywać się z zastosowaniem art. 169 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu przepis art. 155 Ordynacji podatkowej może być stosowany w trakcie toczącego się już postępowania podatkowego i nie może "zastępować" procedury postępowania z podaniami inicjującymi wszczęcie postępowania zarówno przed organem pierwszej jak i drugiej instancji zawierającymi braki formalne, określonej w art. 169 Ordynacji podatkowej. Należy pamiętać, że w tym ostatnim przepisie określony jest termin zawity w jakim wnoszący podanie jest obowiązany usunąć braki formalne (7 dni) oraz rygor nieusunięcia tych braków w postaci pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Zatem aby wezwanie do usunięcia braku formalnego w postaci przedłożenia stosownego pełnomocnictwa skierowane do adwokata D. S. było prawnie skuteczne winno było zawierać wszystkie elementy wymienione w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Tymczasem pismem z dnia 12 lutego 2010r. wnoszący odwołanie adwokat został wezwany o przedłożenie stosownego pełnomocnictwa w terminie 3 dni od doręczenia niniejszego pisma, bez jakiegokolwiek pouczenia o skutkach niedopełnienia powyższej czynności. W tej sytuacji należy przyjąć, że przedmiotowe wezwanie było bezskuteczne i w konsekwencji nie dawało podstawy do wydania ostatecznego postanowienia o niedopuszczalności odwołania. Uprawnione zatem będzie stwierdzenie że w rozpoznawanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej nie wykonał w sposób należyty nałożonych nań z mocy przepisów prawa obowiązków. Postanowienie będące przedmiotem skargi w zakresie formalnoprawnej podstawy orzekania oparte zostało na art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowiącym, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. W warunkach sprawy nie zachodziły jednak przesłanki do uznania za niedopuszczalne wniesionego w sprawie odwołania. W literaturze przedmiotu wskazuje się, iż niedopuszczalność odwołania może wynikać zarówno ze względów podmiotowych, jak i przedmiotowych ( por. C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III). Wchodzące w rachubę w niniejszej sprawie przyczyny o charakterze podmiotowym zachodzą przede wszystkim w razie wniesienia odwołania przez osobę niemającą zdolności do czynności prawnych lub przez podmiot niemający legitymacji do wniesienia odwołania, a więc gdy dany podmiot nie jest adresatem zaskarżonej odwołaniem decyzji lub gdy nie wykazał, że decyzja ta narusza jego interes prawny. Nie może zaś budzić wątpliwości, iż odwołanie wnoszone było w imieniu strony postępowania, osoby legitymowanej do zaskarżenia decyzji w drodze odwołania. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, organ odwoławczy naruszył art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego bezpodstawne zastosowanie oraz art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego bezpodstawne niezastosowanie. Dla dodatkowego uzasadnienia powyższej konstatacji przytoczyć można tezę z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 maja 2006r., sygn. akt III SA/Wa 582/06, w pełni akceptowaną przez sąd orzekający w sprawie, o następującej treści: "organ odwoławczy stosując art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej w razie nieusunięcia braków formalnych podania, rozstrzyga w ramach tego przepisu tj. wydaje postanowienie, o którym mowa w § 4 tego przepisu, nie zaś postanowienie przewidziane w art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej". Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2007r., sygn. akt II FSK 259/06). Za zasadny należy również uznać zarzut skargi, że zaskarżone postanowienie zostało doręczone bezpośrednio skarżącej z pominięciem pełnomocnika – adwokata D. S. W rozpoznawanej sprawie wnoszącym odwołanie był pełnomocnik, zatem wbrew temu, co stwierdził organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, pomimo nieprzedłożenia pełnomocnictwa, postanowienie o niedopuszczalności odwołania należało doręczyć osobie to odwołanie wnoszącej tj. adwokatowi D. S. Skoro organ odwoławczy stwierdził w zaskarżonym postanowieniu, że adwokat D. S. cyt. "nie może być uznany za pełnomocnika strony, lecz osobę, której nie służy prawo do wniesienia odwołania" to postanowienie o niedopuszczalności odwołania należało doręczyć tej osobie. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien więc podjąć działania mające na celu usunięcie braków odwołania poprzez należyte wdrożenie trybu konwalidacji, o którym mowa w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zwrot nadpłaconego wpisu zarządzono na podstawie art. 225 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.).