I SA/Gd 478/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia WSA Danuta Oleś, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 października 2010 r. sprawy ze skargi R.G. S.A. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń 2007 r., oraz za miesiące od marca do października 2007 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może zostać wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej 4117 (cztery tysiące sto siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W wyniku wszczętego w dniu 11 stycznia 2008 r. na wniosek A S.A. z siedzibą w G. postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego dwoma decyzjami z dnia 31 marca 2009 r. stwierdził nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń 2007 r. oraz od marca do października 2007 r. w innej wysokości niż wykazaną przez Spółkę w złożonych w dniu 11 stycznia 2008 r. korektach deklaracji podatkowych VAT-7 za te miesiące oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania Spółki, decyzją z dnia 11 marca 2010 r. utrzymał w mocy oba rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Uzasadniając decyzję organ odwoławczy wskazał, że A S.A. jest spółką radiofonii publicznej, która działa na podstawie ustawy z dnia 29 grudnia 1992 r. o radiofonii i telewizji (t.j. z 2004r., Nr 253, poz.2531ze zm.). Zawiązana została w celu tworzenia i rozpowszechniania regionalnego programu radiowego. A S.A będąc spółką radiofonii publicznej uzyskiwała w 2007 wpływy z tytułu abonamentu, z których finansowana była działalność misyjna. Usługi świadczone przez Spółkę, polegające na emisji programu radiowego, które są finansowane ze środków publicznych tj. opłat abonamentowych, dla których nie jest ustalana cena (świadczenie wzajemne) w rozumieniu art. 29 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej jako ustawa o VAT - jako świadczone nieodpłatnie nie podlegają tej ustawie. Analizując dokumenty źródłowe organ podatkowy stwierdził, że w rejestrze zakupu VAT Spółka ujęła zakupy zarówno dotyczące sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej, jak i niepodlegającej ustawie o VAT. W podanym zakresie, organ pierwszoinstancyjny kierując się treścią art. 86 ust.1 ustawy o VAT wskazał Spółce, że skoro wpływy z abonamentu pozostają poza zakresem opodatkowania VAT, to nie stanowią żadnego elementu cenotwórczego, obciążonego podatkiem należnym, rodzącym prawo do jego odliczenia. W związku z powyższym, dziesięcioma decyzjami z dnia 30 marca 2009 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał Spółce rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2007r. do października 2007r. w sposób odmienny od deklarowanego w złożonych za te miesiące deklaracjach podatkowych VAT-7 (korekty). W konsekwencji wydania powyższych decyzji, organ pierwszej instancji przystąpił do oceny złożonego przez Spółkę wniosku o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 § 2 pkt 1 lit.b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w wyniku której dwoma decyzjami z dnia 31 marca 2009r. stwierdził nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 2007r. oraz od marca 2007r. do października 2007r., w innej wysokości niż wykazana przez Spółkę w złożonych w dniu 11 stycznia 2008r. korektach deklaracji podatkowych VAT -7 oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty 2007r. Organ odwoławczy wskazał, że decyzje z dnia 31 marca 2010 r. wydane zostały w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego, wszczętego w dniu 11 stycznia 2008r. wnioskiem strony z dnia 10 stycznia 2008r. w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za w/w miesiące w łącznej kwocie 256.517 zł. W uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty Spółka wskazała, że u podstaw złożenia korekt deklaracji VAT -7 za w/w miesiące rozliczeniowe było postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 24 sierpnia 2007r.,w którym uznał stanowisko strony za prawidłowe oraz postanowienia zawarte w wyrokach: Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 września 2004r., sygn. akt OTK-A 2004/8/83 i WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 694/07. W związku z powyższym Spółka dokonała ponownego wyliczenia wskaźnika struktury sprzedaży do odliczenia podatku naliczonego w 2007r., który wynosi obecnie 86%, podczas gdy w deklaracjach złożonych w ustawowo zakreślonym terminie zastosowano wskaźnik do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 16%. Tym samym istotnej zmianie uległa wartość podatku naliczonego do odliczenia. Dyrektor, podkreślając, że organ pierwszej instancji wydał w dniu 30 marca 2009r. dziesięć decyzji wymiarowych w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2007r. do października 2007r., w miejsce korekt deklaracji podatkowych VAT -7, złożonych wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, stwierdził, że podatkiem należnym nie jest podatek wynikający z deklaracji podatkowych VAT -7 /korekta, o którym mowa w art. 21 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, ale podatek określony decyzją wymiarową w trybie przepisu art.21 § 3 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej, zgadzając się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji zaprezentowanym w decyzjach z dnia 31 marca 2009r., wskazał, że Naczelnik po wydaniu decyzji wymiarowych zakończył postępowanie toczące się z wniosku Spółki stwierdzając nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 2007r. i od marca 2007r. do października 2007r., w innej wysokości niż wnioskowana oraz odmówił jej stwierdzenia za luty 2007r. W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że postępowanie dotyczące stwierdzenia nadpłaty jest konsekwencją dokonanych wcześniej ustaleń w postępowaniu dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego, brak jest w ocenie organu odwoławczego podstaw do kwestionowania w odwołaniu od decyzji stwierdzającej nadpłatę w podatku od towarów i usług oraz odmawiającej stwierdzenia nadpłaty, rozpatrzonych merytorycznie decyzji wymiarowych. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzających ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowego oraz kosztów zastępstwa procesowego. Skarżąca Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 72 § 1 pkt 1 oraz art. 74 a Ordynacji podatkowej. Uzasadniając skargę skarżąca wskazała, że zaskarżona decyzja jest konsekwencją wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzji z dnia 11 marca 2010 r. utrzymującej w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 marca 2009 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego strony za poszczególne miesiące 2007 r. W związku z powyższym zasadnicza cześć argumentacji strony zawarta w skardze od powyższej decyzji ma zastosowanie do skargi niniejszej. Zdaniem skarżącej, w wyniku wydania błędnej i rażąco niezgodnej z prawem decyzji określającej zobowiązanie w podatku VAT za poszczególne miesiące 2007 r., organ odwoławczy nie uchylił decyzji organu pierwszej instancji, którymi odmówiono stronie stwierdzenia nadpłaty lub stwierdzono ją w zaniżonej wysokości, co w konsekwencji spowodowało naruszenie przez ten organ art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 74 a Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentacje i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem. Wobec dokonania przez skarżącą korekty deklaracji VAT-7 za miesiące od stycznia do października 2007 r. organy podatkowe w odrębnym postępowaniu wydały decyzję w przedmiocie podatku VAT za poszczególne miesiące, czego konsekwencją jest decyzja zaskarżona w niniejszej sprawie w przedmiocie nadpłaty w podatku VAT. Wyliczenie nadpłaty za miesiące styczeń oraz od marca do października 2007 r. oraz odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za luty 2007 r. są następstwem określenia wysokości podatku w decyzjach wymiarowych. Skarga na decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do października 2007 r. została rozpoznana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 12 października 2010 r. w sprawie I SA/Gd 477/10. Zależność pomiędzy procedurą normująca określanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej) oraz procedurą w sprawie stwierdzenia nadpłaty (art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej) nie budzi wątpliwości. Postępowanie w sprawie określenia zobowiązań podatkowych ma charakter uprzedni, warunkujący rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W sytuacji wyeliminowania z obrotu prawnego nieprawomocnym wyrokiem tut. Sądu decyzji określającej wysokość podatku od towarów i usług za tożsame okresy rozliczeniowe zachodzą podstawy do uznania, iż w świetle art. 75 § 1, 2 i 3 Ordynacji podatkowej brak podstaw do rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Z tych względów, uznając skargę za zasadną, Sąd na mocy art. 145 § 1 ust. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm. ) orzekł jak w punkcie I wyroku. Na mocy art. 152 ww. ustawy orzeczono jak w punkcie II. O kosztach orzeczono na mocy art. 209 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.