I SA/Bd 865/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 listopada 2010 r. sprawy ze skargi B. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę B. D. w dniu [...] złożył w Drugim Urzędzie Skarbowym w T. wniosek VAT-24 o wydanie zaświadczenia, potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. Do wniosku dołączył dokument z dnia [...] określony jako "faktura - umowa kupna-sprzedaży", wystawiony na skarżącego jako nabywcę samochodu marki V. [...], rok produkcji [...], zakupionego za cenę [...] euro. Z powyższego dokumentu wynikało, iż samochód kupiono w H., jako sprzedający wykazany został E.A.B. Wnioskodawca do wniosku załączył : dowód rejestracyjny z dowodem przepisania wraz z tłumaczeniem; zaświadczenie o wyrejestrowaniu samochodu tzw. dowód rejestracyjny wywozowy z tłumaczeniem; certyfikat eksportowy VWE, dokument potwierdzający zapłatę akcyzy. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. odmówił wnioskodawcy wydania żądanego zaświadczenia uzasadniając odmowę tym, że z załączonych do wniosku dokumentów wynikało, iż samochód został wyrejestrowany w H. przez osobę trzecią, tj. P. S. już w dniu [...] natomiast przedstawiona umowa kupna-sprzedaży samochodu zawarta została w dniu [...] a sprzedającym był podmiot który nie figurował w załączonym dowodzie rejestracyjnym jako właściciel. Organ wskazał, na przepis art. 105 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. ) zgodnie z którym ust. 1 naczelnicy urzędów skarbowych, dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wystawiania zaświadczeń, potwierdzających uiszczenie bądź brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu samochodu z terytorium UE do innego kraju UE . Stosownie do ust. 2 art. 105 wniosek powinien zawierać : a. dane identyfikujące pojazd; b. datę pierwszego dopuszczenia do użytku; c. przebieg pojazdu; d. cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę; e. dane podmiotu dokonującego dostawy na rzecz wnioskodawcy. Organ uznał, że wskazane wyżej okoliczności, nie pozwoliły mu jednoznacznie na stwierdzenie, iż nie zachodzi w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Skarżący nie zgodził się z takim rozstrzygnięciem, złożył zażalenie, w którym zarzucił organowi iż, odmawiając wydania zaświadczenia naruszył art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem strony organ wbrew obowiązkowi nie wyjaśnił stanu faktycznego sprawy i wbrew wnioskowi strony nie przesłuchał P. S. oraz nie sprawdził czy wnioskujący i P. S. w dniach , w których został zakupiony samochód, korzystali z dni wolnych w swoich zakładach pracy. Zdaniem strony brak działań organu w tym zakresie, spowodowało sprzeczności w ustaleniach organu, co do osoby, która nabyła auto. Dyrektor Izby Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ wskazał ponownie, że z załączonej do wniosku umowy z dnia [...] wynika, iż przedmiotowy samochód został nabyty od pana E.A.B. który nie figuruje w załączonym dowodzie rejestracyjnym jako właściciel auta. Organ podał, że z przedstawionego przez stronę dokumentu, stanowiącego część dowodu rejestracyjnego wynikało, że właścicielem auta była firma a nie osoba prywatna. Organ podał, że zgodnie z posiadanymi przez organ podatkowy informacjami, jeżeli właścicielem pojazdu jest osoba prywatna dokument ten powinien nosić nazwę "Vrijwaring" lub "Kentekenbewijs Dell 2". Organ wyjaśnił, że są to części dowodu rejestracyjnego, które wymieniane są przy każdorazowej sprzedaży pojazdu i w nich wpisywane są dane właściciela. Organ podniósł, że załączony do wniosku dowód rejestracyjny pojazdu zawiera część nazwaną "Bedrijfsvoorraad Deel 1 B", z której wynika, iż przedmiotowy samochód stanowi własność przedsiębiorstwa VWE mającego siedzibę w H. przy ulicy [...]. Przedstawione dokumenty samochodu nie wskazują natomiast w żadnym miejscu, iż właścicielem samochodu jest osoba, z którą skarżący zawarł umowę kupna-sprzedaży, a więc E.A.B. Ponadto istotnym jest fakt, że z tłumaczenia umowy kupna-sprzedaży wynika, iż trudno jest jednoznacznie ustalić dokładny adres sprzedającego (nieczytelna nazwa miejscowości - brak miejscowości D. w H., kod pocztowy [...], który odpowiada innej miejscowości. Organ również zwrócił uwagę na fakt, że kupujący w wyjaśnieniach przed organem I instancji stwierdził, że nie pamięta gdzie nabył auto. Organ podał, że z dokumentu "faktura - umowa kupna-sprzedaży" wynika, że umowa została zawarta w miejscowości U. w dniu [...] a przedmiotem transakcji był samochód osobowy V. [...] o numerach rejestracyjnych [...]. Treść [...] dokumentów wskazywała, że pojazd został wymeldowany jako przeznaczony do wywozu z H. w dniu [...] osobą deklarującą wywóz jest P. S., a nowe wywozowe tablice rejestracyjne mają oznaczenie [...]. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ I instancji podjął działania dla wyjaśnienia zaistniałych rozbieżności i w tym celu przyjął oświadczenie strony oraz wezwał ją do przedłożenia dowodu ubezpieczenia pojazdu na terenie H. Skarżący w odpowiedzi na wezwanie nie przedłożył wnioskowanego dokumentu ani też nie przedstawił wiarygodnych dowodów, dzięki którym jednoznacznie można było stwierdzić, kto dokonał zakupu i przywozu przedmiotowego pojazdu z H. Organ wyjaśnił, że postępowanie w przedmiocie wydawania zaświadczeń ma szczególny i uproszczony charakter, gdyż w tym postępowaniu nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, takie jak przesłuchanie strony, świadka, czy występowanie do innych urzędów lub instytucji o przekazanie informacji. Organ podniósł, że w sytuacji, gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu albo gdy stwierdzony zostanie brak zgodności między treścią żądania a stanem rzeczy, wynikającym z ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, organ ten odmawia wydania zaświadczenia. Dlatego zdaniem organu zarzuty strony, co do niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy są bezpodstawne, gdyż organ I instancji dokonał szczegółowej analizy zebranego materiału dowodowego i wyjaśnił stan faktyczny i prawny. Organ uznał, że w związku z tym, iż przedłożona umowa nie odzwierciedlała stanu rzeczywistego brak było podstaw do rozstrzygnięcia w zakresie obowiązku bądź nie uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przewozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. Organ I instancji nie był bowiem w stanie stwierdzić, czy osoba, która podpisała umowę kupna-sprzedaży jako zbywca, była faktycznym właścicielem pojazdu. Nie było także możliwe ustalenie, kto i gdzie dokonał przywozu i zakupu pojazdu. Te okoliczności zdaniem organu przemawiały za odmową wydania żądanego zaświadczenia VAT-25 potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący zarzucił, że organ błędnie uznał, iż jego wyjaśnienia były zdawkowe i nie udowadniały żeby przebywał za granicą i zakupił tam przedmiotowy samochód osobowy. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy wskazując niepoprawne dane w umowie zarzuca mu, iż sfałszował umowę kupna-sprzedaży. Skarżący wyjaśnił, że na dokumencie rzeczywiście wymieniona jest firma, ale auto zostało zakupione od osoby fizycznej, będącej wtedy jego właścicielem. Skarżący wskazał, że prawo [...] stanowi, iż właścicielem pojazdu jest osoba, która dysponuje książeczką pojazdu (Briet),dowodem rejestracyjnym (Fahrzeugschein) oraz dokumentem potwierdzającym legalne nabycie pojazdu. Kolejny właściciel jest wpisywany do dokumentów tylko w przypadku rejestracji pojazdu, a nabywca nie ma obowiązku rejestracji pojazdu, może go kupić i trzymać w garażu i nie płacić podatku ani OC do chwili rejestracji pojazdu. Jeżeli handlarz kupuje auto na sprzedaż lub przyjmuje auto do komisu, nie musi rejestrować go na siebie lub firmę, ponieważ pociąga za sobą jedynie koszty. Z tego powodu na umowie wymieniony jest ktoś inny, niekoniecznie H. Zdaniem skarżącego, wskazane przez organ podatkowy błędy w umowie nie są istotne, gdyż to jedynie literówki, które pisane niewyraźnie można później źle tłumaczyć. W tym zakresie strona podała, że nazwa miejscowości D. oznacza D., a kod pocztowy [...], który jest wpisany na umowie należy do miejscowości L. leżącej u podnóża D. (12 km). Skarżący zwrócił także uwagę, że niesłusznie zarzucono mu, iż nie wiedział w jakiej miejscowości zakupił auto, albowiem w czasie przesłuchania nie mógł sobie jedynie tej miejscowości przypomnieć. Wytłumaczył, że nie dostarczył ubezpieczenia samochodu za granicą ponieważ uznał je za zbędne i wyrzucił. Skarżący w dalszej części skargi zarzucił, że organ podatkowy nie wskazał żadnych dowodów na to, aby nie był za granicą oraz, że organ wprowadza własne wewnętrzne prawa i dokument wywozowy traktuje jak umowę kupna-sprzedaży. Podniósł, że rola urzędu skarbowego powinna sprowadzać się do zbadania, czy nabyty pojazd spełnia warunki do zwolnienia z VAT-u, a nie śledzenia transakcji, których pojazd był przedmiotem od chwili wyprodukowania. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy niesłusznie twierdzi, że nie przedłożył jednoznacznych dowodów na to, kto dokonał kupna i wywozu auta, albowiem z załączonych dokumentów wynika jednoznacznie, że osobą wywożącą auto był P. S. (dokument wywozowy), a kupującym czyli wręczającym pieniądze był skarżący (umowa kupna sprzedaży). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działania administracji publicznej pod kątem zgodności tych działań z prawem. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwanej dalej p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że w sprawie nie doszło do naruszenia prawa, co oznacza, że skarga podlega oddaleniu. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy organy zasadnie odmówiły skarżącemu wydania zaświadczenia VAT-24 o braku obowiązku uiszczenia podatku VAT od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Kwestię wydawania przedmiotowych zaświadczeń reguluje przepis art. 105 ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. ) zgodnie z którym w ust. 1 ww. przepisu ustawodawca wskazał, że naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wystawiania zaświadczeń potwierdzających uiszczenie bądź brak obowiązku uiszczenia podatku VAT z tytułu przywozu samochodu z terytorium UE do innego kraju UE . Stosownie do ust. 2 art. 105 wniosek powinien zawierać : - dane identyfikujące pojazd; - datę pierwszego dopuszczenia do użytku; - przebieg pojazdu; - cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę; - dane podmiotu dokonującego dostawy na rzecz wnioskodawcy. Postępowanie w przedmiocie wydawania zaświadczeń ma szczególny, uproszczony charakter, polegający na tym, że organ nie dokonuje w trakcie postępowania przesłuchań świadków ani nie występuje do innych organów o informacje. Organ korzysta wyłącznie z tego materiału, który pozostaje w jego dyspozycji. W sytuacji gdy dane niezbędne do wydania zaświadczenia nie znajdują się w dyspozycji organu, który zaświadczenie to ma wydać bądź też, gdy stwierdzony zostanie brak zgodności między treścią żądania a stanem rzeczy wynikającym z ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, organ ten odmawia wydania zaświadczenia. W opinii Sądu w przedmiotowej sprawie, organ nie miał obowiązku przesłuchiwania świadków, tak jak żądał tego skarżący ani sprawdzania, czy osoby wskazane przez stronę brały dni wolne od pracy w dacie kupna auta. Organ wydając zaświadczenie opierał się zatem wyłącznie na dokumentach, które były w jego posiadaniu. Z akt administracyjnym wynika, że dokumenty te, dostarczone przez skarżącego były ze sobą sprzeczne. Umowa kupna - sprzedaży zawierała dane niezgodne z dowodem rejestracyjnym ( osoba /firma wskazana w umowie nie figurowała jako właściciel auta) a ponadto umowa ta zawierała błędy, które nie pozwalały na identyfikację miejsca transakcji, adresu firmy czy osoby sprzedającej, kodu miejscowości. Skarżący bowiem wskazał, że dowód rejestracyjny nie musi wskazywać właściciela auta, bo właścicielem pojazdu jest ta osoba, która dysponuje książeczką pojazdu (Briet),dowodem rejestracyjnym (Fahrzeugschein) oraz dokumentem potwierdzającym legalne nabycie pojazdu. Według strony kolejny właściciel jest wpisywany do dokumentów tylko w przypadku rejestracji pojazdu, a nabywca nie ma obowiązku rejestracji pojazdu, może go kupić i trzymać w garażu i nie płacić podatku ani OC do chwili rejestracji pojazdu. Skarżący wyjaśnił, że jeżeli handlarz kupuje auto na sprzedaż lub przyjmuje auto do komisu, nie musi rejestrować go na siebie lub firmę, ponieważ pociąga za sobą jedynie koszty. Z tego powodu na umowie wymieniony jest ktoś inny, niekoniecznie H. W tym miejscu Sąd stwierdza, że tłumaczenie strony w tej materii nie można uwzględnić i przyjąć tak jak chce tego wnioskujący oraz to, że błędy te nie mają znaczenia. Według strony takie nieprawidłowości jak brak wyszczególnienia osoby właściciela w dowodzie rejestracyjnym, tego który wg umowy sprzedał samochód, błędna nazwa miejscowości, niewłaściwy kod, inna osoba trzecia (nie kupujący) dokonująca wyrejestrowanie samochodu z H. i deklarująca jego wywiezienie na kilkanaście dni przed zawarciem umowy sprzedaży auta to błędy, które nie mogą wpłynąć na odmowę wydania zaświadczenia bo istotą tego postępowania jest tylko to czy istnieje obowiązek zapłaty podatku. Odpowiadając na te twierdzenia strony należy wskazać, że omawiany przepis jedynie wskazuje, w jakich sytuacjach dopuszczalne jest wydanie przez organ zaświadczenia i wymienia przy tym dwie podstawy faktyczne. To, że art. 306a § 2 ord. pod. sformułowany jest w sposób kategoryczny - "zaświadczenie wydaje się" nie oznacza, że organ ma obowiązek wydać zaświadczenie w każdym przypadku, gdy urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub ubiega się o nie osoba ze względu na swój interes prawny. O tym, kiedy organ zobligowany jest dokonać urzędowego poświadczenia rozstrzyga art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiąc, że w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2 organ podatkowy (celny) jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Przepis ten wskazuje jednoznacznie, przez co nie wymaga dodatkowych zabiegów interpretacyjnych, iż organ ma konfirmować istnienie określonych faktów, a więc okoliczności, których prawdziwość wynika z posiadanych przez niego danych (v. wyrok NSA z 24 04 2008 r., II FSK 342/07). Treść przepisu przesądza zatem, iż organ wydając zaświadczenie potwierdza jedynie te informacje, których jest dysponentem. Nie może więc zaświadczyć o istnieniu okoliczności, co do których nie ma wiedzy. Odnosząc powyższe uwagi do przedmiotowej sprawy należy wskazać, że jedynie w sytuacji posiadania przez organ danych niesprzecznych ze sobą organ miałby obowiązek wydać zaświadczenie, którego żądała strona. Jak bowiem wynika z akt sprawy skarżący do wniosku o wydanie zaświadczenia załączył dokument w postaci umowy kupna – sprzedaży z dnia [...] zawartej pomiędzy nim a E. A. B., na podstawie której nabył samochód marki V. [...], rok produkcji [...], za cenę [...] euro. Z dokumentów przetłumaczonych i załączonych wynikało jednak, że przedmiotowe auto zostało już w dniu [...] wyrejestrowane z H. , przez P. S. Organ wskazał, że z dowodu rejestracyjnego wynikało, iż przedmiotowy samochód stanowi własność przedsiębiorstwa VWE mającego siedzibę w H. przy ulicy [...] a nie E. A. B. gdyż takiego zapisu w załączonym dowodzie rejestracyjnym nie było. Ponadto z dokumentu "faktura - umowa kupna-sprzedaży" wynika, że umowa została zawarta w miejscowości U. w dniu [...] a przedmiotem transakcji był samochód osobowy V. [...] o numerach rejestracyjnych [...]. Pomimo, że samochód ten miał w dniu [...] wydane nowe wywozowe tablice rejestracyjne o oznaczeniu [...]. Ponadto istotnym jest fakt, że z tłumaczenia umowy kupna-sprzedaży wynika, iż trudno jest jednoznacznie ustalić dokładny adres sprzedającego (nieczytelna nazwa miejscowości - brak miejscowości D. w H., kod pocztowy [...] w H. odpowiada innej miejscowości, kupujący w wyjaśnieniach przed organem I instancji stwierdził, że nie pamięta gdzie nabył auto. Istota postępowania wyjaśniającego, o którym mowa w art. 306b § 2 ord. pod., sprowadza się do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych, pod kątem możliwości urzędowego stwierdzenia znanych faktów lub stanu prawnego, w zakresie danych, które pozostają w dyspozycji organu mającego wydać zaświadczenie. W konsekwencji, czynione przez organ ustalenia są ograniczone, bowiem organ wydający zaświadczenie nie ma kompetencji do wykorzystywania na potrzeby jego wystawienia danych, które nie znajdują się w dyspozycji tegoż organu. Te okoliczności spowodowały, że organ nie mógł wydać zaświadczenia , o wydanie którego wnioskowała skarżący. Na uwagę zasługuje fakt, ze skarżący nie przedstawił żadnych innych dowodów, takich jak żądane świadectwo ubezpieczenia auta, które by potwierdziły wyjaśnienia strony i w sposób jednoznaczny wskazały, kto był właścicielem auta i sprzedającym a kto kupującym i wywożącym samochód z H. Skoro jak wynika z akt sprawy informacje te były sprzeczne to zdaniem Sądu organ zasadnie odmówił stronie wydania zaświadczenia. Porównaj wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 2008r. w sprawie II FSK 494/07 (LEX nr 505353). "Zaświadczenie dotyczące stanu prawnego potwierdza istnienie lub brak uprawnień czy obowiązków określonych uprzednio decyzją administracyjną. Oznacza to, że zaświadczenie nie jest przejawem woli organu, lecz przejawem jego wiedzy". Dlatego należy stwierdzić, że zarzuty strony nie zasługują na uznanie gdyż nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Organ zdaniem Sądu dokonał szczegółowej analizy zebranego materiału dowodowego w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego. Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku. E. Kruppik – Świetlicka L. Kleczkowski U. Wiśniewska