I GSK 561/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło - Chlabicz Sędzia NSA Joanna Kabat-Rembelska Sędzia del. WSA Jacek Czaja (spr.) Protokolant Anna Wojtowicz – Hess po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 20 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Lu 356/10 w sprawie ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Białej P. z dnia [...] lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od M. M. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w B. P. kwotę 180,00 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę M. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wartości celnej towaru. Sąd pierwszej instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia. Dyrektor Izby Celnej w B. P. decyzją z dnia [...] lipca 2010 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. ustalającą wartość celną towaru objętego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu na podstawie zgłoszenia celnego z dnia [...] lipca 2007 r. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej ustalił, że w dniu [...] lipca 2007 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu, według dokumentu SAD nr [...], sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy marki M. B. [...], rok produkcji 2006, pojemność silnika [...] cm3, nr nadwozia [...]. Do zgłoszenia celnego strona dołączyła m. in.: rachunek nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r. opiewający na kwotę 35500 CHF, deklarację elementów dotyczących wartości celnej D.W.1, świadectwo pochodzenia EUR.1. Nr [...]. Zgłoszenie celne zostało przez organ celny przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC), co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną i określenie kwoty długu celnego na podstawie zadeklarowanych elementów kalkulacyjnych. W dniu [...] sierpnia 2007 r. strona złożyła wniosek o zmianę zgłoszenia celnego w związku z otrzymaniem zwrotu podatku MWST, co oznacza, że faktycznie za pojazd zapłacona została mniejsza kwota (cena netto). W piśmie z dnia [...] października 2010 r. M. M. oświadczyła, że za samochód zapłaciła 32992.56 CHF. Wyjaśniła również, że zostawiła sprzedawcy tytułem zabezpieczenia kwotę 3000 Euro, która została jej zwrócona. Wobec tego, że rachunek nr [...] z dnia [...] lipca 2007 r. nie wskazywał rodzaju waluty, Naczelnik Urzędu Celnego w L. przesłał ten rachunek szwajcarskim władzom celnym do weryfikacji. Władze celne Szwajcarii udzieliły odpowiedzi pismem z dnia [...] lutego 2008 r., z którego wynikało, że samochód został sprzedany za kwotę 35000 CHF r., płatną gotówką. M. M. zażądała uzupełnienia weryfikacji i kolejnym pismem władz celnych szwajcarskich z dnia [...] września 2008 r. wyjaśniono, że samochód został sprzedany za kwotę 85000 CHF, w tym 7.6% podatku VAT oraz że wystawione zostały dwa rachunki: jeden na kwotę 35500 CHF za wyposażenie i drugi na kwotę 50000 CHF. Kupująca uiściła łącznie 85500 CHF, z tym, że 83000 CHF gotówką, a 3000 Euro zostało skarżącej zwrócone. W związku z powyższymi ustaleniami M. M. zgłosiła dowód z zeznań świadków obecnych przy transakcji i po przesłuchaniu świadków organ pierwszej instancji ponownie zwrócił się do szwajcarskich władz celnych o uzupełnienie wyników weryfikacji i ustalenie ceny faktycznie zapłaconej za samochód M. B. W piśmie z dnia [...] listopada 2009 r. szwajcarskie służby celne przedstawiły wyniki korespondencyjnego dochodzenia w sprawie. Ustalono, że Firma A. S. AG wystawiła w dniu [...] lipca 2007 r. fakturę nr [...] na kwotę 50000 CHF (łącznie z 7.6 % szwajcarskiego VAT w wysokości 3531.60 CHF), jako fakturę za samochód oraz na życzenie p. M. oddzielną fakturę nr [...] za wyposażenie. Ponieważ z faktury nr [...] nie wynikała sprzedaż samochodu, faktura ta została anulowana notą nr [...] i wystawiono nową fakturę oznaczoną numerem [...]. Firma A. S. AG, po otrzymaniu dokumentów celnych, wypłaciła bez pokwitowań p. M., kwotę 3000 EUR. Sporządzono przy tym notę nr [...] i wystawiono nową fakturę nr [...] bez podatku VAT. Wpłacona kaucja na poczet szwajcarskiego VAT (pokwitowanie nr [...]) oraz ponowna wypłata po dokonanym zgłoszeniu celnym nie została uwzględniona w księgowości firmy A. S. AG. Za samochód zapłacono faktycznie kwotę 83000 CHF (faktura nr [...] na kwotę 50000 CHF, włącznie z 7.6% szwajcarskiego VAT w wysokości 3531.60 CHF oraz faktura nr [...] na kwotę 33000 CHF bez szwajcarskiego VAT). W szwajcarskiej deklaracji wywozowej zadeklarowano wartość wynoszącą 35500 CHF (w celu otwarcia NCTS przedłożono spedytorowi jedynie fakturę nr [...]). Wraz z pismem szwajcarskie służby celne nadesłały rachunki, noty i wyciąg z dokumentacji księgowej potwierdzające powyższe ustalenia. W tych okolicznościach Naczelnik Urzędu Celnego w L. decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r. określił nową wartość celną importowanego pojazdu na kwotę 188.939 zł (83000 CHF). Oddalając odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 29 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, przy czym ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest całkowita kwota płatności (art. 29 ust. 3 lit. a). Tylko w ściśle określonych sytuacjach organy celne mogą odstąpić od stosowania metody wartości transakcyjnej. Organ wyjaśnił, że przepis art. 78 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny umożliwia organom celnym przeprowadzenie kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów. W rozpoznawanej sprawie organ celny zwrócił się do zagranicznych władz celnych o ustalenie faktycznej wartości transakcyjnej towaru, przesyłając do weryfikacji dołączony do zgłoszenia celnego rachunek. Weryfikacja przeprowadzona została w oparciu o Protokół dodatkowy z dnia 9 czerwca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, będący załącznikiem do porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską, uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską. Organ podkreślił, że w świetle art. 194 Ordynacji podatkowej pisma szwajcarskich władz celnych są dokumentami urzędowymi i związane jest z nimi domniemanie prawdziwości ich treści. Zgodnie z postanowieniami art. 86 ust. 1 ustawy - Prawo celne, organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawione podmioty państwa obcego. Organ pierwszej instancji w oparciu o wyniki dochodzenia przeprowadzonego przez szwajcarskie władze celne uznał, iż wartość pojazdu 35500 CHF, wynikająca z rachunku z dnia [...] lipca 2007 r., nie stanowi całkowitej płatności za pojazd. Rachunek ten został wystawiony na życzenie kupującej i stanowi kwotę należną za wyposażenie pojazdu. Wartość ta została zadeklarowana w szwajcarskiej deklaracji wywozowej w celu otwarcia NCTS. Ceną faktycznie zapłaconą za importowany samochód jest kwota 83000 CHF, wynikająca z sumy faktur nr [...] na kwotę 50000 CHF oraz nr [...] na kwotę 33000 CHF. Obie faktury dotyczą sprzedaży pojazdu M. B. [...] o numerze nadwozia [...]. Powyższa kwota została ponadto wskazana w dokumentacji księgowej sprzedającego, jako faktyczna kwota sprzedaży samochodu. Organ mając uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana przez skarżącą wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu Celnego przyjął cenę 83000 CHF, ustaloną prze władze szwajcarskie. Uznał jednocześnie, że pisma administracji celnej Szwajcarii z dnia [...] września 2008 r. oraz z dnia [...] listopada 2009 r. są dokumentami urzędowymi (zgodnie z art. 194 Ordynacji podatkowej). Organ odwoławczy podkreślił, że w świetle dokumentów nadesłanych przez stronę szwajcarską, zeznania świadków, twierdzących, że samochód został nabyty za kwotę 33000 CHF, nie są wiarygodne. Organ podniósł dodatkowo, że o zaniżeniu zadeklarowanej wartości celnej świadczy analiza cen katalogowych, z której wynika, że na rynku szwajcarskim cena sprzedaży samochodu marki M. B. [...], rok produkcji 2006 wynosiła 78700 CHF. Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalając skargę wskazał, że wartość transakcyjna jest podstawową metodą ustalania wartości celnej przywożonych towarów. Odstąpienie od zasady ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną dopuszczalne jest w ściśle określonych sytuacjach i musi znajdować uzasadnione podstawy w okolicznościach sprawy. W ocenie Sądu pierwszej instancji w rozpoznawanej sprawie organy prawidłowo przyjęły, że nie ma podstaw do odstąpienia od ustalenia wartości celnej przywiezionego przez skarżącą samochodu metodą wartości transakcyjnej. Zebrane w sprawie dowody pozwalały bowiem na ustalenie ceny faktycznie zapłaconej i nie zachodziły podstawy do uznania jej za rażąco zaniżoną. Bezpodstawny w tej sytuacji był w ocenie Sądu zarzut niepowołania biegłego w celu określenia wartości samochodu. Sąd pierwszej instancji zauważył, że wartość celna samochodu sprowadzonego przez skarżącą ze Szwajcarii ustalona została w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego przez szwajcarskie służby celne. Weryfikacja ta przeprowadzona została w oparciu o postanowienia Protokołu dodatkowego z dnia 9 czerwca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, będącego załącznikiem do Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską, uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską (Dz.U.UE.L.97.169.77, Dz.U.UE-sp.02-8-306). Sąd podniósł, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Dokument uzyskany w taki sposób (pismo organów celnych) jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 Ordynacji. Sąd wskazał, że z przepisu art. 194 § 1 i 2 Ordynacji wynika, że dokumenty urzędowe to dokumenty sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Jeżeli więc dany dokument spełnia łącznie te trzy przesłanki, a nadto sporządzony został w zakresie działania organu, od którego pochodzi, to taki dokument należy uznać za dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji i wówczas dokument ten stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Sąd zauważył, że uznanie dokumentu zagranicznego za dokument urzędowy w rozumieniu tego przepisu jest uzależnione od uregulowań zawartych w wiążących Polskę umowach międzynarodowych. Sąd podkreślił, że taką umową międzynarodową, którą Polska jest związana od czasu uzyskania członkostwa UE jest Porozumienie zawarte pomiędzy Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską oraz protokół dodatkowy z dnia 9 czerwca 1997 r. w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, będący załącznikiem do Porozumienia. W ocenie Sądu, istota oraz zwiększona (szczególna) moc dowodowa dokumentu urzędowego odnosi się przede wszystkim do tego, co zostało w takim dokumencie "urzędowo stwierdzone". Sąd wskazał, że w doktrynie podnosi się, że zwiększona moc dowodowa dokumentu urzędowego sprowadza się do przyjęcia dwóch domniemań, tj. prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Dzięki domniemaniu zgodności z prawdą twierdzeń zawartych w dokumencie urzędowym (wiarygodności), które nakazuje uznać, że treść dokumentu jest zgodna z rzeczywistością, nie istnieje potrzeba udowadniania faktów, które wynikają z dokumentu urzędowego. Co więcej, organ nie może pominąć okoliczności wynikających z dokumentu urzędowego, jeżeli są one istotne w sprawie, jak również nie może ich kwestionować bez uprzedniego wzruszenia domniemania wynikającego z art. 194 § 1 Ordynacji. Sąd pierwszej instancji zauważył, że w rozpoznawanej sprawie szwajcarskie służby celne trzykrotnie udzielały polskim organom celnym wyjaśnień, dotyczących samochodu sprowadzonego przez skarżącą ze Szwajcarii. W ocenie Sądu pisma szwajcarskiego organu celnego w Bazylei nie zawierają takich sprzeczności, które nakazywałyby zakwestionowanie dokonanych przez ten organ ustaleń. Wprawdzie w pierwszym piśmie z dnia [...] lutego 2008 r. stwierdzono, że samochód został sprzedany za kwotę 35500 CHF zgodnie z fakturą nr [...], jednak skarżąca dołączyła do zgłoszenia celnego tylko tę jedną fakturę na kwotę 35500, bez określenia rodzaju waluty i pierwszy wniosek polskiego organu celnego o weryfikację, wystosowany dnia [...] października 2007 r. dotyczył tylko tej faktury oraz kwestii kwoty 3000 Euro, którą skarżąca miała zapłacić tytułem podatku. Dopiero na wniosek o uzupełnienie wyjaśnień organ celny szwajcarski ustalił, że poza wymienioną fakturą na kwotę 35500 CHF istnieje jeszcze jedna faktura - nr [...] - na kwotę 50000 CHF oraz że łącznie skarżąca zapłaciła za samochód gotówką 83000 CHF - kwota 3000 Euro została skarżącej zwrócona po nadesłaniu formularzy celnych. Ustalenie to organ celny szwajcarski podtrzymał w piśmie z dnia [...] listopada 2009 r., będącym odpowiedzią na kolejny wniosek o weryfikację, wystosowany przez organ prowadzący postępowanie. W piśmie tym w sposób wyczerpujący wyjaśniona została kwestia ceny samochodu, wystawianych przez sprzedawcę faktur oraz kwoty szwajcarskiego podatku VAT. Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż z pisma szwajcarskiego organu celnego z dnia [...] listopada 2009 r. wynika, że pomiędzy M. M. a firmą A. S. AG została zawarta transakcja sprzedaży samochodu marki M. B. [...], nr podwozia [...]. Firma sprzedająca wystawiła dwie faktury: jedną za samochód (wymieniona wyżej faktura nr [...]) i drugą – na życzenie nabywcy – za wyposażenie. Ta druga faktura, nosząca numer [...] została anulowana, ponieważ nie wynikała z niej sprzedaż samochodu wskazanego w umowie sprzedaży i wystawiono w jej miejsce fakturę nr [...]. Po otrzymaniu dokumentów celnych firma A. S. zwróciła nabywcy kwotę 3000 Euro i wystawiła kolejną fakturę – nr [...], nieobejmującą podatku VAT. Organ celny szwajcarski stwierdził ostatecznie, że za samochód zapłacono faktycznie, po rozliczeniu podatku, kwotę 83000 CHF (50000 CHF z faktury nr [...] i 33000 CHF z faktury nr [...], wystawionej dopiero po dokonaniu zwrotu podatku). Sąd zauważył, że pismo szwajcarskiego organu celnego z dnia [...] listopada 2009 r. stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji, albowiem pismo to zostało sporządzone w formie określonej przepisami prawa (tj. w formie przewidzianej w Protokole), przez powołane do tego organy władzy publicznej (tj. szwajcarskie organy administracyjne, do których wpłynął wniosek polskich organów o udzielenie pomocy), uprawnione na podstawie odrębnych przepisów (tj. przepisów Protokołu, w tym m.in. art. 3 ust. 1 i 2 i art. 8) do jego wydania, a zatem w świetle art. 194 § 1 i 2 Ordynacji pismo to jest zagranicznym dokumentem urzędowym i stanowi dowód tego, co zostało w nim "urzędowo stwierdzone". Sąd wskazał, że dokonane przez szwajcarski organ celny ustalenia są wynikiem przeprowadzonego przez ten organ postępowania wyjaśniającego i potwierdzone dołączonymi do pisma fakturami i dokumentami księgowymi. Zdaniem Sądu prawidłowa jest też ocena organu, że w świetle dokumentów otrzymanych od szwajcarskich władz celnych zeznania zgłoszonych przez skarżącą świadków nie mogą być uznane za wiarygodne. Ocena ta nie narusza art. 191 Ordynacji, oparta została bowiem o wszechstronne rozważenie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie. Skarżąca nie przeprowadziła przeciwdowodu, pozwalającego na obalenie dowodu z dokumentu urzędowego, korzystającego z domniemania wiarygodności. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, bezpodstawne są zarzuty skarżącej, że organ odwoławczy nie wyjaśnił podstawowych w sprawie okoliczności, w szczególności dotyczących dokumentów wystawianych przez sprzedawcę samochodu. Nie było również podstaw do ustalania wartości samochodu w inny sposób, skoro ustalona została cena transakcyjna. W ocenie Sądu pierwszej instancji nie są także uzasadnione zarzuty dotyczące prowadzenia postępowania mimo braku postanowienia o jego wszczęciu. Obowiązujące przepisy nie wymagają wydawania przez organ odrębnego postanowienia o wszczęciu postępowania, a uprawnienie do przeprowadzenia kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów wynika z art. 78 WKC. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi Sąd wywiódł, że z ustaleń szwajcarskiego organu celnego wynika, że zarówno faktura nr [...], jak i faktura nr [...] dotyczą ceny wyposażenia samochodu, z tym że faktura nr [...] nie zawiera kwoty podatku MWST. Wystawienie tej drugiej faktury uzasadnione zostało faktem nadesłania dokumentów celnych. Okoliczność ta została zatem dostatecznie wyjaśniona w piśmie szwajcarskiego organu celnego z dnia [...] listopada 2009 r. Co do zarzutu braku pieczątki sprzedawcy i jego podpisu na fakturze nr [...], Sąd podzielił stanowisko organu, że brak ten nie oznacza, że faktura nie jest autentyczna. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w załączniku do protokołu rozprawy, Sąd podkreślił, że w toku postępowania administracyjnego skarżąca nie twierdziła, że nie przebywała w Szwajcarii w dacie zawarcia umowy i nie przedstawiła na tę okoliczność jakichkolwiek dowodów. Zdaniem Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy również nie daje podstaw do takich ustaleń. Ubocznie Sąd podkreślił, że powoływane przez skarżącą zajęcie w dniu [...] lipca 2007 r. na granicy kwoty 22000 Euro, przewożonej przez małżonków M. oraz związana z tym konieczność zasięgnięcia porady adwokata, nie podważają prawidłowych ustaleń organów. Okoliczności te nie wykluczają bowiem możliwości dokonania przez skarżącą transakcji w Szwajcarii. Od powyższego wyroku M. M. wniosła skargę kasacyjną, w której zaskarżyła wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L. Zaskarżonemu orzeczeniu M. M. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: - art. 86 ust 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 622 ze zm.) przez przyjęcie jako dowodu w postępowaniu pisma przewodniego organu celnego państwa obcego - mimo, że do w/w pisma nie dołączono załączników, na jakie się powołuje, tj. brak faktury i brak umowy kupna-sprzedaży, - art. 29 Rozporządzenia Rady (EWG) NR 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L. 92.302.1, Dz.U. UE-sp. 02-4-307; dalej: WKC), przez odrzucenie ustalenia wartości celnej metodą wartości transakcyjnej, - art. 122 Ordynacji podatkowej, polegające na zaniechaniu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy - mimo trzykrotnego wystąpienia w ramach procedury weryfikacyjnej do organu państwa obcego nie uzyskano faktury podpisanej przez sprzedającego i kupującego oraz umowy (rzekomo z dnia [...].07.2007r.) kupna-sprzedaży podpisanej przez strony kontraktu, - art. 187,188 i 191 Ordynacji podatkowej, polegające na nieuwzględnieniu żądania strony co do przeprowadzenia dowodów, co doprowadziło do niewyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, m.in. co do bezspornego faktu, iż w dniu [...] lipca 2007 r. tj. w dacie zawarcia rzekomej pisemnej umowy -skarżąca nie przebywała na terenie Szwajcarii, gdyż na teren w/w państwa wjechała dopiero w dniu [...] lipca 2007 r., - art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, poprzez nieuprawnione przypisanie cechy dokumentu urzędowego pismu szwajcarskiego organu celnego z dnia [...] listopada 2009 r., mającego charakter pisma przewodniego, powołującego się bezpodstawnie na załączniki, które nie zostały dołączone (gdyż nie istnieją). Nie istnieje bowiem żadna umowa pisemna stron z rzekomej transakcji nabycia samochodu z dnia [...] lipca 2007r., ani też nie istnieje faktura rzekomo wystawiona i podpisana przez strony opiewająca na kwotę 85500 CHF, - art. 5 i 8 Protokołu dodatkowego w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych - załącznika do porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Unia Gospodarczą a Konfederacja Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy w sprawach celnych, polegające na tym, że organ, do którego skierowano wniosek nie przekazał informacji o wynikach dochodzeń w formie cyt. dokumentów, poświadczonych kopii dokumentów. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wnosząca skargę podniosła między innymi, że Sąd pierwszej instancji nie odniósł się do podstawowego zarzutu, a mianowicie braku dozwolonej, koniecznej, podstawowej kontroli dokumentów załączonych do pisma przewodniego organu celnego państwa obcego, jakiej powinien dokonać polski organ celny i sąd administracyjny. Autor skargi kasacyjnej stwierdził, że proces weryfikacji nie pozostaje poza kontrolą polskiego organu celnego lub sądu administracyjnego, a samo pismo przewodnie nie może stanowić dowodu tego, co jest w nim urzędowo stwierdzone, jeśli załączniki, na jakie się powołuje nie istnieją. Ponadto WSA w L. arbitralnie stwierdził, że dokonane przez szwajcarski organ celny ustalenia są wynikiem przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego i potwierdzone dołączonymi do pisma fakturami i dokumentami. Autor skargi kasacyjnej stwierdził, że rzekoma faktura z dnia [...].07.2007 r. z godziny 13.00 nie była podpisana przez strony i nie zawierała pieczątki sprzedawcy, a rzekoma umowa kupna-sprzedaży z dnia [...].07.2007r., to dokument w aktach nigdy nie przetłumaczony, będący w rzeczywistości informacją, wykładaną w biurze komisu dla klientów komisu, o zasadach sprzedaży i ograniczeniu odpowiedzialności sprzedawcy - komisanta. Wnosząca skargę kasacyjną zauważyła także, że błędny jest pogląd WSA w L. stwierdza, iż zajęcie w dniu [...].07.2007 r. na granicy (szwajcarskiej ) 22.000 EURO przewożonej przez małżonków M. oraz związana z tym konieczność zasięgnięcia porady adwokata (na terenie Niemiec) nie podważają prawidłowych ustaleń organu celnego, skoro w dniach [...] lipca 2007 r. małżonkowie M. przebywali na ternie Niemiec i zanim odzyskali zajęte pieniądze, skarżąca nie mogła zawierać w Szwajcarii żadnych umów pisemnych w dniu [...].07.2007 r. Autor skargi kasacyjnej stwierdził, że skarżąca od początku twierdzi, że jedynymi dokumentami potwierdzonymi przez sprzedawcę są: faktura [...], dowód zwrotu podatku VAT, pismo sprzedawcy z dnia [...].10.2007 r. potwierdzające za jaką kwotę sprzedał samochód. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i podlega oddaleniu. Skarga kasacyjna oparta została na zarzucie naruszenia przepisów postępowania - art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270; dalej jako: p.p.s.a.). W pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutu naruszenia art. 194 § 1 i 2 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), które to naruszenie miało polegać na nieuprawnionym uznaniu pisma szwajcarskiego organu celnego z dnia [...] listopada 2009 r. za dokument urzędowy. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, pismo to ma "charakter pisma przewodniego, powołującego się bezpodstawnie na załączniki, które nie zostały dołączone". Uzasadnienie skargi kasacyjnej uwypukla dwa argumenty, które zdaniem wnoszącej skargę kasacyjną przesądzają o zasadności tego zarzutu. Pierwszy, to zaniechanie przez szwajcarskie władze celne dołączenia załączników do pisma tego organu z dnia [...] listopada 2009 r., a drugi – przypisanie temu pismu cech dokumentu urzędowego, choć takim dokumentem nie jest, będąc "pismem przewodnim". Zauważyć należy, że zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz.U.UE.L. 1997.169.77, dalej: Protokół dodatkowy; Porozumienie), na wniosek organu wnioskującego, organ, do którego kierowany jest wniosek, przekazuje informacje odnośnie do poprawności wywozu towaru z terytorium jednej z Umawiających się Stron i przywozu na terytorium drugiej strony określając, tam gdzie to jest właściwe, procedury celne zastosowane wobec tych towarów. W myśl zaś art. 8 ust. 1 wskazanego Protokołu dodatkowego, organ, do którego kierowany jest wniosek przekazuje informacje o wynikach dochodzeń organowi wnioskującemu, w formie dokumentów, poświadczonych kopii dokumentów, sprawozdań i tym podobnych. Art. 11 ust 1 – 3 tego Protokołu określa zaś zakres wykorzystania tak pozyskanej informacji. Ugruntowany jest już w orzecznictwie NSA pogląd, iż informacja przekazana na podstawie art. 8 ust. 1 cyt. Protokołu dodatkowego stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 ust. 1 i 2 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone (zob. np.: wyrok NSA z 21 października 2010 r., I GSK 111/09; wyrok NSA 10 czerwca 2010 r., I GSK 892/08; wyrok NSA z 15 grudnia 2010 r., I GSK 550/09). W świetle powyższego za prawidłowe należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż w przypadku dowodu z informacji przekazanej przez szwajcarski organ celny w piśmie z dnia [...] listopada 2009 r., ocena tego dowodu dokonana przez organy celne podlega kontroli według zasad wynikających z art. 191 Ordynacji podatkowej, przy uwzględnieniu art. 194 § 1 i 2 Ordynacji. Pozostając w tak zakreślonych granicach kontroli prawidłowości oceny tego dowodu, Sąd wskazał, że dokonane przez szwajcarski organ celny ustalenia są wynikiem przeprowadzonego przez ten organ postępowania wyjaśniającego i potwierdzone dołączonymi do pisma fakturami i dokumentami księgowymi, co pozwoliło temu organowi na ustalenie, że za importowany samochód zapłacono faktycznie, po rozliczeniu podatku, kwotę 83000 CHF. Jak wynika to z uzasadnienia skargi kasacyjnej, jej autor kwestionuje uznanie wskazanej wyżej informacji za dowód z dokumentu urzędowego, co jego zdaniem jest konsekwencją naruszenia art. 5 i 8 cyt. Protokołu dodatkowego, polegającego na tym, że organ, do którego skierowano wniosek nie przekazał informacji o wynikach dochodzeń w formie dokumentów lub poświadczonych kopii dokumentów (co jest przedmiotem odrębnego zarzutu). Zarzut ten nie jest trafny. Podkreślić bowiem należy, że zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. Protokołu dodatkowego, organ, do którego kierowany jest wniosek przekazuje informacje o wynikach dochodzeń nie tylko w formie dokumentów lub poświadczonych kopii dokumentów, ale także w formie sprawozdań i "tym podobnych" formach, przy czym ów organ ma obowiązek rozpatrzenia wniosku zgodnie z prawem, zasadami i innymi instrumentami prawnymi (art. 7 ust. 2 cyt. Protokołu dodatkowego). Nie ma więc wątpliwości, że przesłana przez szwajcarski organ celny w piśmie z dnia [...] listopada 2009 r. informacja spełnia – co do zasady – wymagania określone w art. 8 ust. 1 cyt. Protokołu dodatkowego i w tym zakresie autor skargi kasacyjnej nie podważył skutecznie waloru tego dokumentu, jako dowodu z dokumentu urzędowego, jak i wynikających z jego charakteru domniemań. Z tych samych powodów za nieuzasadnione uznać należy także kolejne zarzuty skargi kasacyjnej – naruszenia art. 5 i 8 cyt. Protokołu dodatkowego oraz art. 86 ust 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.). Z omawianymi wyżej zarzutami łączy się także zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, co miało polegać na zaniechaniu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Autor skargi kasacyjnej uzasadnia ten zarzut tym, iż mimo trzykrotnego wystąpienia do organu państwa obcego, nie uzyskano faktury podpisanej przez sprzedającego i kupującego oraz umowy sprzedaży z dnia [...] lipca 2007 r. – "podpisanej przez strony kontraktu". Zgodnie z przepisem art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W świetle tego przepisu zarzut skargi kasacyjnej jest oczywiście bezzasadny. Należy zauważyć, że autor skargi kasacyjnej powiązał ów zarzut z kwestię niepozyskania przez organy celne faktury podpisanej przez sprzedającego i kupującego oraz umowy sprzedaży z dnia [...] lipca 2007 r., co jest w istocie wyrazem stanowiska prezentowanego przez stronę, że otrzymane przez organ dokumenty –faktura z dnia [...].07.2007 r., nie była podpisana przez strony, a umowa sprzedaży z dnia [...] lipca 2007 r., to dokument, który nie jest umową lecz tylko informacją (handlową). Uzasadnienie tego zarzutu nie pozostawia wątpliwości, że autor skargi kasacyjnej nie godzi się z oceną wskazanych wyżej dowodów z dokumentów, a jednocześnie oceny tej nie kwestionuje w ramach zarzutu skargi kasacyjnej. Stwierdzić należy, że brak stosownego zarzutu skargi kasacyjnej, uniemożliwia poddanie zaskarżonego orzeczenia kontroli w tym zakresie. Z tych względów uznać należy, że przepis art. 122 Ordynacji podatkowej – w świetle wskazanego przez autora skargi kasacyjnej zarzutu – nie został naruszony. Nie jest zasadny zarzut naruszenia przepisów art. 187,188 i 191 Ordynacji podatkowej, które to naruszenie miało polegać na nieuwzględnieniu żądania strony co do przeprowadzenia dowodów. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w toku postępowania przed organami celnymi skarżąca nie twierdziła, że nie przebywała w Szwajcarii w dacie zawarcia umowy i nie przedstawiła na tę okoliczność jakichkolwiek dowodów, na co słusznie zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji. Wobec braku w toku postępowania przed organami celnymi zgłoszenia wniosku o przeprowadzenie na powyższą okoliczność dowodu, zarzut nieuwzględnieniu żądania strony co do przeprowadzenia dowodów uznać należy za oczywiście niezasadny. Ubocznie należy podnieść, że Sąd pierwszej instancji w sposób logiczny i trafny wskazał, że powołane przez skarżącą zajęcie na granicy w dniu [...] lipca 2007 r. kwoty 22000 Euro, przewożonej przez małżonków M. oraz związana z tym konieczność zasięgnięcia porady adwokata, nie podważają prawidłowych ustaleń organów, bowiem okoliczności te nie wykluczają możliwości dokonania przez skarżącą transakcji w Szwajcarii. Zarzut naruszenia przepisu art. 29 WKC, na skutek odrzucenia ustalenia wartości celnej metodą wartości transakcyjnej, nie może być uznany za trafny. Autor skargi kasacyjnej nie wskazał nawet, która jednostka redakcyjna tego złożonego przepisu (składającego się z trzech ustępów oraz punktów i podpunktów) została przez Sąd pierwszej instancji naruszona i na czym to naruszenie miało polegać, zwłaszcza, że ów przepis zawiera normy prawa materialnego, a skarga kasacyjna zarzuca naruszenie przepisów postępowania. Poza tym w ramach tak postawionego zarzutu przyjęto oczywiście błędną tezę, że organy celne stwierdziły – a Sąd pierwszej instancji to zaakceptował – iż wartością celną importowanego pojazdu nie jest wartość transakcyjna, a więc cena faktycznie zapłacona lub należna za towary. Jest jednak oczywiste, że wartość transakcyjna pojazdu przyjęta została za wartość celną, na co wskazał Sąd pierwszej instancji podnosząc, że zasadnie organy celne uznały, iż nie ma podstaw do odstąpienia od ustalenia wartości celnej przywiezionego samochodu metodą wartości transakcyjnej. Zupełnie inną kwestią jest to, że strona wnosząca skargę kasacyjną kwestionuje samą wartość transakcyjną ustaloną przez organy celne, co jednak nie mieści się w granicach omawianego zarzutu skargi kasacyjnej. Z tych wszystkich względów oraz na podstawie przepisu art. 184 p.p.s.a. w związku z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił skargi kasacyjnej i ją oddalił. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a w związku z art. 209 p.p.s.a.