I FSK 815/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Krzysztof Stanik (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 20 marca 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1624/10 w sprawie ze skargi P. K. N. O. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 marca 2010 r. nr IPPP3/443-1230/09-3/MM w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. K. N. O. S.A. z siedzibą w P. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Sygn. I FSK 815/11 UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1624/10, w sprawie ze skargi O. S.A. z/s w P., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 marca 2010 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że skarżąca zamierza sprzedać na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad stację paliw położoną w miejscowości K. W skład stacji paliw wchodzą wiaty, zadaszenia i budynki, plac manewrowy z chodnikiem, parking, zbiorniki i dystrybutory na benzynę i olej napędowy, stacja LPG oraz kompletne wyposażenie magazynowe i biurowe. Stacja paliw jest w pełni wyodrębnioną w strukturze organizacyjnej jednostką gospodarczą posiadającą konkretnie przypisane źródła przychodów i kosztów oraz wyodrębniony inwentarz składników majątkowych. Posiada kompletne wyposażenie w system komputerowy oraz oprogramowanie. Ostateczne rozliczenie księgowo-podatkowe uzyskanego przez stację paliw wyniku finansowego za dany okres rozliczeniowy następuje w siedzibie spółki, jednakże jest to oczywiste, ponieważ stacja paliw nie jest odrębnym od skarżącej podmiotem w całej jej strukturze organizacyjnej. Stacja paliw jest podmiotem w pełni samodzielnym, doskonale wyposażonym do dalszego samodzielnego funkcjonowania. Ponadto przedmiotowa stacja paliw jest wyodrębniona pod względem organizacyjnym oraz finansowym. W związku z powyższym Spółka zwróciła się do Ministra z pytaniami, czy: 1. Zespół składników, który ma być przedmiotem sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)? 2. Opisana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 uptu? Zdaniem skarżącej sprzedaż stacji paliw spełnia wszystkie przesłanki do tego, aby być uznaną w myśl art. 2 pkt 27e uptu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej stacji paliw nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy z art. 6 pkt 1 tej ustawy. Minister Finansów interpretacją w wymienionej na wstępie interpretacji indywidualnej uznał stanowisko strony za nieprawidłowe twierdząc, że w przedstawionych okolicznościach stacja paliw nie będzie posiadała na dzień jej dostawy wszystkich cech wymienionych w art. 2 pkt 27e uptu, w związku z tym nie mieści się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem sprzedaży będą jedynie poszczególne części składowe majątku spółki, które będą opodatkowane podatkiem VAT na zasadach ogólnych. W odpowiedzi na wezwania do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka zarzuciła naruszenie: 1. art. 120 i 121 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60, ze zm.), art. 2 Części 1 Traktatu o Przystąpieniu Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, art. 10 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, z uwagi na stwierdzenie braku podstaw prawnych do zastosowania w wydanej interpretacji art. 19 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01), 2. art. 121 § 1 i art. 120 w związku z art. 14b i art. 14 c Op poprzez nieustosunkowanie się przez organ w pełnym zakresie do stanowiska skarżącej przedstawionego we wniosku oraz niepodanie powodów dlaczego uważa stan faktyczny przedstawiony przez skarżącą jak i jej ocenę za nieodpowiadającą treści art. 2 pkt 27e uptu, 3. art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e uptu w związku z art. 19 zdanie pierwsze Dyrektywy 112 i wyrokiem C-497/01 w związku z art. 10, art., 220 i 234 (b) Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską w związku z art. 2, art. 1 ust. 1 Traktatu o Przystąpieniu Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej, art. 9, art. 87 ust. 1, art. 90 ust. 1 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, art. 14h w związku z art. 120 Op w związku z art. 7 Konstytucji RP, poprzez błędną wykładnię art. 6 pkt 1 uptu skutkującą przyjęciem, że konieczną przesłanką uznania sprzedaży stacji paliw za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest przejście takich składników niematerialnych jak należności (wierzytelności) oraz zobowiązania (długi) oraz pominięcie w ocenie stanu faktycznego zawartego we wniosku testu potencjalnej zdolności realizowania przez zbywane składniki funkcji niezależnego przedsiębiorstwa tj. wykładni, która nie uwzględnia wiążącej krajowy organ podatkowy wykładni dokonanej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-497/01. Wskazując na motywy uwzględnienia skargi Sąd pierwszej instancji stwierdził, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu, iż na tle stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę we wniosku, nie wystąpiła konieczna przesłanka dla uznania sprzedaży stacji paliw za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a mianowicie przejście takich składników niematerialnych jak należności (wierzytelności) oraz zobowiązania (długi). Sąd podkreślił, że implementacja prawa wspólnotowego przez polskiego ustawodawcę w przepisach art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 uptu w tym zakresie (warunek wyodrębnienia finansowego) budzi pewne wątpliwości, szczególnie w świetle wyroku C-497/01. Ponadto, zdaniem Sądu, przedstawiony we wniosku o interpretację stan faktyczny, wbrew stanowisku organu, wskazywał wyraźnie, że stacja paliw jest w pełni wyodrębnioną w strukturze organizacyjnej jednostką gospodarczą posiadającą konkretnie przypisane źródła przychodów i kosztów. Ocena przedstawiona więc przez stronę skarżącą we wniosku zdarzenia przyszłego, w ocenie Sądu, pozwala przyjąć, że przedmiotem sprzedaży jest zorganizowana część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania. Sąd uznał, że w świetle art. 2 pkt 27e uptu zorganizowana część przedsiębiorstwa jest: 1) zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych; 2) istniejącym w ramach danego przedsiębiorstwa; 3) wyodrębnionym organizacyjnie; 4) wyodrębnionym finansowo; 5) mogącym stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, które realizuje w ramach przedsiębiorstwa. W ocenie Sądu najistotniejszym dla określenia, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa są trzy ostatnie, formułujące warunki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a więc przesądzające o wydzieleniu zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Z tych warunków najistotniejszy jest ostatni z nich - przesądzenie czy dany zespół składników majątkowych może stanowić niezależne przedsiębiorstwo - decyduje o tym, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Sąd podkreślił, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to określony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności odpowiadającej definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Sąd pierwszej instancji odwołał się do orzecznictwie Sądu Najwyższego zgodnie z którym strony mają swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, jednak zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Wynika z tego, że o transakcji zbycia przedsiębiorstwa można mówić wtedy, gdy zespół składników wchodzących w jego skład musi stanowić niezbędne minimum, bez którego dane przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych, co oznacza, że nie wszystkie elementy wskazane w art. 55¹ kodeksu cywilnego muszą wystąpić łącznie, aby uznać je za przedsiębiorstwo. Niemniej istnieje pewne niezbędne minimum składników, które należy ustalić osobno w każdym indywidualnym przypadku, pod względem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej. Na powyższe orzeczenie organ, działający za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Jako podstawę kasacyjną organ powołał błędne zastosowanie art. 6 pkt 1 uptu poprzez przyjęcie, że do sprzedaży składników majątku nie będącego przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie mają zastosowania przepisy uptu. W uzasadnieniu organ podniósł, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e uptu. Organ odwołał się ponadto do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to definiuje pojęcie przedsiębiorstwa. W ocenie organu definicja ta opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zdaniem organu stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W świetle powyższego podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Organ podkreślił, że aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Opierając się na opisie przedstawionego w toku sprawy zdarzenia przyszłego w powiązaniu w obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa podatkowego organ stwierdził, że będąca przedmiotem sprzedaży stacja paliw nie będzie nosiła znamion zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem, aby w ramach sprzedaży kompleksu składników materialnych i niematerialnych składających się na przedmiotową stację paliw przeszły należności i zobowiązania wygenerowane przez tę stację. Niewystarczające, w opinii organu, jest przejście tylko takich składników niematerialnych jak lokalizacja, klienci oraz organizacja. Konieczną przesłanką uznania sprzedaży stacji paliw za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest przejście takich składników niematerialnych jak należności (wierzytelności) oraz zobowiązania (długi). Zatem tak przedstawione zdarzenie przyszłe nie pozwala na przyjęcie, że spełnione zostały wszystkie przesłanki pozwalające na zastosowanie art. 2 pkt 27e uptu. Odnosząc się do stanowiska skarżącej, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym istnieją przesłanki do zastosowania art. 19 Dyrektywy 112 organ uznał, iż przepis ten nie jest bezwarunkowy i wystarczająco precyzyjny. Zatem nie jest możliwe powoływanie się wprost na tę regulację. W odpowiedzi na skargę kasacyjną strona przeciwna wniosła o jej odrzucenie lub oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy konieczną przesłanką uznania przedmiotu zbycia za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest przejście takich składników niematerialnych jak należności (wierzytelności) oraz zobowiązania (długi). W ocenie organu podatkowego są to elementy konieczne, albowiem zostały ujęte w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sprawie nie jest bowiem kwestią sporną to, że przedmiot transakcji, który opisał wnioskodawca nie stanowi przedsiębiorstwa w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W jego ocenie, będąca przedmiotem transakcji stacja paliw jest jednak zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, której zbycie, stosownie do treści art. 6 pkt 1 uptu, niepodlega reżimowi tej ustawy, a zatem stanowi czynność pozostającą poza systemem VAT. Stosownie do treści art. 2 pkt 27e uptu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Należy zauważyć, że zaprezentowana w zaskarżonym wyroku wykładnia tego przepisu, kluczowa dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, nie została zakwestionowana w ramach zarzutu kasacyjnego. Argumentację powiązaną z art. 2 pkt 27e uptu kasator podniósł dopiero w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, skupiając się jednak na niewłaściwej subsumbcji tegoż przepisu pod ustalony i niesporny stan faktyczny, zaprezentowany we wniosku. Kasator uznał zatem, że przepis ten został niewłaściwie zastosowany, co uczynił z pominięciem ustalenia wynikającego z wykładni tego przepisu tj. uznania, że wymienione tam "zobowiązania" nie mogą być traktowane, jako element konieczny zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ze stwierdzeniem Sądu w tym zakresie kasator podjął polemikę wyłącznie w płaszczyźnie zastosowania art. 2 pkt 27e uptu, co jednak, wobec jednoznacznego kontekstu prowadzącego w gruncie rzeczy do zwalczenia podważenia roli zobowiązań, Naczelny Sąd Administracyjny postanowił poddać merytorycznej ocenie. Zdaniem Sądu kasacyjnego organ podatkowy błędnie odczytał treść art. 2 pkt 27e uptu, co w konsekwencji doprowadziło go do mylnych wniosków w kwestii zastosowania tego przepisu w rozpoznawanej sprawie. Stąd rację przyznać należało Sądowi pierwszej instancji, który słusznie rozgraniczył wymienione w art. 2 pkt 27e uptu elementy konieczne (niezbędne minimum) przesądzające o uznaniu danych składników majątkowych za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Jak bowiem słusznie zauważył WSA w Warszawie kluczowe znaczenie ma w tym przypadku możliwość stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Zgodzić należy się ponadto ze stwierdzeniem, że istotne jest również wyodrębnienie organizacyjne oraz wyodrębnienie finansowe, które nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sprawie, wbrew stanowisku kasatora doszło zatem do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a zatem miał zastosowanie art. 6 ust. 1 uptu. Dodać należy, że powołany przepis stanowił implementację art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L.77.145.1 z późn. zm), na podstawie którego państwa członkowskie mogą uznać, że w przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów, dostawa towarów nie miała miejsca i w takim przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego. To rozwiązanie zostało powtórzone w obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. dyrektywie Rady UE tj. Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1) w jej art. 19. Należy podkreślić, że skoro ustawodawca polski zdecydował się na implementację powołanych unormowań wspólnotowych, to powinien to uczynić w zgodzie z treścią dyrektywy. Interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania uptu dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu oddziału. Zatem, w kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienia zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Podkreślić należy, że w przypadku, gdy Państwo Członkowskie skorzystało z opcji określonej w art. art. 19 Dyrektywy 112, obowiązane było to uczynić zgodnie z unormowaniami zawartymi w tym przepisie. Swoboda Państwa Członkowskiego ograniczona była do decyzji, czy unormowanie to przyjmie czy też nie. Przejmujący przedsiębiorstwo lub jego część jest więc traktowany dla celów podatku VAT jak następca prawny zbywcy (vide VI Dyrektywa VAT, Komentarz pod redakcją K. Sachsa, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2004, s. 119). Powyższe stanowisko znalazło zresztą potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 10 listopada 2011 r., C-444/10, w którym stwierdzono, że "art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej" (publ. LEX nr 996987). Tym samym, stanowisko Sądu pierwszej instancji przystaje do przedstawionych wyżej poglądów. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w wyroku. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do treści art. 204 pkt 2 popsa