II SA/Ol 1029/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Matczak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alicja Jaszczak-Sikora Sędzia WSA Hanna Raszkowska Protokolant Grzegorz Knop po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi Spółki A na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzenie i prowadzenie działalności na automatach o niskich wygranych oddala skargę. Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa, udzielonego Spółce A decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", w związku ze stwierdzoną możliwością naruszenia warunków zezwolenia i przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. nr 201, poz. 1540 ze zm.) oraz ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz.U. z 2004 r., nr 4, poz. 27 ze zm.). Po otrzymaniu wniosku Spółki A o zawieszenie prowadzonego postępowania do czasu zakończenia postępowania karno-skarbowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego, działający z upoważnienia Dyrektora Izby Celnej jego Zastępca – J.K. postanowieniem z dnia "[...]" odmówił zawieszenia postępowania. W uzasadnieniu stwierdzono, że nie zaistniały podstawy do zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) - zwanej dalej: ustawa o.p., gdyż w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne. Włączony do akt sprawy materiał dowodowy, przekazany przez Naczelnika Urzędu Celnego w związku z prowadzonym przez ten organ postępowaniem karnym-skarbowym, jest istotnym elementem dowodowym w sprawie. Będzie on jednak podlegał odrębnej ocenie wraz z pozostałym materiałem dowodowym, bowiem ustalenia dokonane w innym postępowaniu nie zwalniają organu podatkowego z ponownej analizy materiałów sprawy. Na to postanowienie Spółka wniosła zażalenie wskazując na błędną interpretację art. 201 § 1 pkt 2 ustawy o.p., której zdaniem bez stwierdzenia w wyroku sądu, czy Spółka prowadziła działalność wbrew przepisom ustawy lub warunkom określonym w zezwoleniu, nie jest możliwe rozstrzyganie w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie takiej działalności z powodu jej prowadzenia wbrew zezwoleniu. Dopiero stanowisko sądu w przedmiocie ewentualnej wadliwości prowadzonej działalności może powodować cofnięcie zezwolenia na jej prowadzenie. Po rozpatrzeniu zażalenia, działający z upoważnienia Dyrektora Izby Celnej jego Zastępca – J.K. postanowieniem z dnia "[...]", nr "[...]" utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia "[...]". W uzasadnieniu wyjaśniono, że brak jest podstaw do zawieszenia postępowania w prowadzonej sprawie, w sytuacji gdy prowadzone jest przez Naczelnika Urzędu Celnego niezależne postępowanie karno-skarbowe. Ustalenia dowodowe śledztwa karnego skarbowego nie stanowią bowiem zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy o.p. Zagadnienie wstępne występuje w sprawie, gdy rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez wskazany w przepisie inny organ lub sąd. Jeżeli zagadnienie ma jedynie pośredni związek z rozstrzygnięciem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru wstępnego. Organ wyjaśnił również, że w przypadku zakwestionowania ustaleń poczynionych w trakcie prowadzenia postępowania, istnieje możliwość wznowienia postępowania podatkowego na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto organ stwierdził, że w sytuacji zawieszenia postępowania ustawa Ordynacja podatkowa wyraźnie wskazuje, że strona może wystąpić z inicjatywą zawieszenia postępowania tylko na podstawie art. 204 § 1, czyli w sprawie udzielenia ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych. Natomiast przesłanki wymienione w art. 201 § 1 ustawy o.p. stanowią podstawę do zawieszenia postępowania z urzędu przez organ je prowadzący. Na to postanowienie Spółka reprezentowana przez pełnomocnika radcę prawnego wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie domagając się jego uchylenia. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisu: - art. 201 § 1 pkt 2 ustawy o.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, w której rozstrzygnięcie sprawy jest uzależnione od wyroku lub innego rozstrzygnięcia sądu powszechnego w sprawie karno-skarbowej; - art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 239 ustawy o.p. poprzez wydanie w II instancji postanowienia przez osobę, która brała udział w wydaniu postanowienia w I instancji; - błędną interpretację przepisu art. 8 ustawy o grach hazardowych poprzez przyjęcie, iż postępowanie w sprawie o udzielenie lub cofnięcie zezwolenia na prowadzenie i urządzanie gier na automatach o niskich wygranych jest postępowaniem podatkowym, wobec czego strona mogła jedynie na podstawie art. 204 § 1 ustawy o.p. zgłosić wniosek o zawieszenie postępowania, które dotyczy ulg w zapłacie zobowiązania podatkowego. W uzasadnieniu strona skarżąca podniosła, że istnieje zależność pomiędzy rozstrzygnięciem w postępowaniu prowadzonym przez Dyrektora Izby Skarbowej a rozstrzygnięciem sądu w postępowaniu karno-skarbowym. Bez stwierdzenia w wyroku sądu, czy Spółka prowadziła działalność wbrew przepisom ustawy lub warunkom określonym w zezwoleniu, nie jest możliwe rozstrzyganie w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie takiej działalności z powodu jej prowadzenia wbrew zezwoleniu. Dopiero stanowisko sądu w przedmiocie ewentualnej wadliwości prowadzonej działalności może powodować cofnięcie zezwolenia na jej prowadzenie. Natomiast wszczynanie postępowania ze względu na podejrzenie prowadzenia działalności w ramach udzielonego zezwolenia wbrew jego warunkom, a jednocześnie odmawianie zawieszenia postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia przez niezawisły sąd o okoliczności prowadzenia tej samej działalności wbrew warunkom zezwolenia, świadczy o niezachowaniu obiektywizmu przez organ oraz naruszeniu zawartej w art. 122 ustawy o.p. zasady nakazującej organowi podejmowania wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Strona skarżąca stwierdziła także, że postępowanie w sprawie udzielenia czy też cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie prowadzenia i urządzania gier na automatach o niskich wygranych nie jest postępowaniem podatkowym. Zgodnie bowiem z art. 8 ustawy o grach hazardowych, przepisy ustawy Ordynacja podatkowa do postępowań w tym zakresie stosuje się odpowiednio, co jednak nie nadaje tym postępowaniom charakteru postępowań podatkowych. W tej sytuacji strona skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem organu, iż stronie przysługuje możliwość złożenia wniosku o zawieszenie postępowania jedynie w sprawie dotyczącej udzielenia ulg w zapłacie zobowiązań podatkowych. Jeżeli bowiem zaistnieją okoliczności wskazane w art. 201 § 1 ustawy o.p., organ z urzędu powinien zawiesić postępowanie. Jeżeli tego nie robi, to konieczny jest wniosek strony. Ponadto Spółka wskazała, że w przedmiotowej sprawie została naruszona zasada dwuinstancyjności w związku z wydaniem zaskarżonego postanowienia i postanowienia w I instancji przez tą samą osobę, tj. Zastępcę Dyrektora Izby Celnej J.K. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu. Ponadto organ wyjaśnił, że niezasadny jest zarzut naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 ustawy o.p. Na podstawie tego przepisu wyłączeniu podlega pracownik organu, który prowadzi sprawę podatkową, natomiast podpisanie zaskarżonego postanowienia i postanowienia wydanego w I instancji wynika wprost z posiadanych przez Zastępcę Dyrektora Izby Celnej upoważnień regulujących zakres do podpisywania poszczególnych rozstrzygnięć. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej, przy czym w świetle przepisu § 2 powołanego artykułu, kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres kontroli Sądu wyznacza art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 202 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej: ustawą ppsa., stanowiący, iż sąd orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (§ 1). Sąd, badając legalność zaskarżonego postanowienia w oparciu o wyżej powołane przepisy i w granicach sprawy, doszedł do przekonania, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie Sąd zbadał czy zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 239 ustawy o.p. Sąd nie podzielił stanowiska strony skarżącej, że w sytuacji podpisania postanowienia w I instancji z upoważnienia Dyrektora Izby Celnej przez jego zastępcę, tenże zastępca podlegał na mocy art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 239 tej ustawy wyłączeniu od udziału w wydaniu postanowienia w instancji odwoławczej przez jego podpisanie. Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 19 grudnia 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), do postępowań określonych w tej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm), chyba że ustawa stanowi inaczej. Z treści art. 221 ustawy o.p. wynika, że w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez dyrektora izby celnej, odwołanie od takiej decyzji rozpatruje ten sam organ, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Przepis ten, na podstawie art. 239 ustawy o.p., stosuje się odpowiednio do rozpatrywanych przez organ zażaleń. Zatem jeżeli postanowienie zostanie wydane w I instancji przez dyrektora izby celnej, to zażalenie od takiego postanowienia rozpatruje również ten sam organ. Na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 ustawy o.p., pracownik izby celnej podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Ze względu na specyficzny charakter środka zaskarżenia przewidzianego w art. 221 ustawy o.p., który rozpatrywany jest przez ten sam organ, który wydał rozstrzygnięcie w pierwszej instancji, a więc brak klasycznej instancyjności postępowania rozumianej jako rozpatrywanie sprawy przez inny organ (wyższego stopnia) niż ten który wydał rozstrzygnięcie w sprawie, nie można w ocenie Sądu, uznać, iż podpisanie w jednej sprawie postanowienia w obydwu instancjach na podstawie upoważnienia monokratycznego organu, jakim jest dyrektor izby celnej, przez tego samego jego zastępcę, wyczerpuje dyspozycję art. 130 § 1 pkt 6 ustawy o.p. (por. wyroki NSA: z dnia 21 stycznia 2008 r., sygn. akt II GSK 300/07, z dnia 3 lutego 2009 r., sygn. akt II GSK 696/08, z dnia 20 grudnia 2006 r., sygn. akt II FSK 62/06, z dnia 10 listopada 2005 r., sygn. akt I FSK 260/05, dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).. Przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że przepis art. 130 § 1 pkt 6 ordynacji dotyczy wyłączenia pracownika, a nie organu. Zatem nie ma on zastosowania w sytuacji podpisania decyzji bądź postanowienia I instancji przez osobę piastującą funkcję jednoosobowego organu - dyrektora izby celnej. Władny jest on podpisać również decyzję lub postanowienie drugoinstancyjne (por. uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 20 maja 2010 r., sygn. I OPS 13/09, ONSAiWSA 2010/5/82). Przypisanie organowi administracji publicznej określonych kompetencji ma bowiem ten skutek, że w postępowaniu administracyjnym ma on zawsze pozycję organu. Organ ten wykonując konkretne zadania publiczne działa tak, jak w niniejszym przypadku w imieniu państwa w ramach przyznanych mu wspomnianych kompetencji. Według Sądu upoważnienie zastępcy, czy innego pracownika ze struktury organizacyjnej organu do wydania i podpisania w jego imieniu decyzji nie oznacza przeniesienia na niego kompetencji, lecz pracownik taki podpisując decyzję działa nadal w ramach tychże kompetencji w imieniu i na rachunek organu. Zwrócić też należy uwagę, że skoro w art. 221 ustawy o.p. ustawodawca przyznał dyrektorowi izby celnej uprawnienie do rozpatrywania odwołań (odpowiednio zażaleń) od jego własnych rozstrzygnięć, co jest wyjątkiem od typowego modelu postępowania odwoławczego, to wobec braku w ordynacji odmiennych regulacji - nie można odnosić do tego unormowania rozszerzająco instytucji wyłączenia pracownika. Za niezasadny należy również uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 ustawy o.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, w której rozstrzygnięcie sprawy jest uzależnione od wyroku lub innego rozstrzygnięcia sądu powszechnego w sprawie karno-skarbowej. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 tej ustawy organ zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zdaniem strony skarżącej, bez stwierdzenia w wyroku sądu, czy Spółka prowadziła działalność wbrew przepisom ustawy lub warunkom określonym w zezwoleniu, nie jest możliwe rozstrzyganie w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie takiej działalności z powodu jej prowadzenia wbrew zezwoleniu. W doktrynie prawa administracyjnego, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, iż zagadnieniem wstępnym mogą być wyłącznie zagadnienia prawne, które albo ujawniły się w toku postępowania i dotyczą istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, albo z przepisów prawa materialnego wynika wprost konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii prawnej. Zagadnieniem wstępnym nie może być wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy, gdyż należy to wyłącznie do obowiązków organu prowadzącego postępowanie administracyjne w danej sprawie (por. komentarz do art. 97 Kpa., w: M. Jaśkowska, A. Wróbel, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, LEX 2010; wyrok NSA z dnia 21 listopada 2008 r., sygn. akt II OSK 1426/07, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 2 grudnia 2009 r., sygn. akt ISA/Bk 374/07, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Treścią prejudykatu może być wypowiedź, co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne okoliczności mające znaczenie prawne (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2006, s. 447-450 oraz wyrok NSA z dnia 1 czerwca 1998 r., sygn. akt II SA 534/98, Lex nr 41763). W takim stanie rzeczy rozstrzygnięcie przez sąd w prowadzonym postępowaniu karno-skarbowym czy Spółka prowadziła działalność wbrew warunkom udzielonego zezwolenia i w związku z tym doszło do popełnienia czynu zabronionego z art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks Karny skarbowy (Dz.U. z 2007 r., nr 111, poz. 765 ze zm.), nie stanowi prejudykatu, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy o.p. Przedmiotem postępowania wszczętego w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, jest kwestia stwierdzenia, czy rzeczywiście doszło do naruszenia warunków udzielonego Spółce zezwolenia, bowiem na podstawie art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, organ w drodze decyzji orzeka o cofnięciu zezwolenia w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w przepisach ustawy. Zatem wynik prowadzonego przez sąd postępowania karno-skarbowego, nie jest konieczny do wydania decyzji w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Przesłanką cofnięcia udzielonego zezwolenia jest stwierdzenie, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w przepisach ustawy. Ustalenie tej przesłanki nie jest zagadnieniem prawnym, którego wcześniejsze rozstrzygnięcie w innym postępowaniu przez kompetentny organ lub sąd miałoby warunkować wydanie decyzji w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Należy jednocześnie zauważyć, że materiał dowodowy zebrany w postępowaniu karno-skarbowym został włączony do materiału dowodowego rozpatrywanej sprawy. Odnośnie zarzutu dokonania przez organ błędnej interpretacji przepisu art. 8 ustawy o grach hazardowych poprzez przyjęcie, iż postępowanie w sprawie o udzielenie lub cofnięcie zezwolenia na prowadzenie i urządzanie gier na automatach o niskich wygranych jest postępowaniem podatkowym, wobec czego strona mogła jedynie na podstawie art. 204 § 1 ustawy o.p. zgłosić wniosek o zawieszenie postępowania, należy wyjaśnić, że w przypadku zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wskazanych w art. 201 § 1 tej ustawy, organ wydaje z urzędu postanowienie o zawieszeniu postępowania. Rozstrzygnięcie w tym zakresie nie jest uzależnione od złożenia wniosku przez stronę postępowania, może ona jednak z własnej inicjatywy składać stosowne żądania (B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 757). Należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie organ pomimo prezentowanego stanowiska, iż strona może wystąpić z inicjatywą odnośnie zawieszenia postępowania tylko na podstawie art. 204 § 1 ustawy o.p., po otrzymaniu wniosku strony w sprawie zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 tej ustawy zbadał, czy wystąpiła przesłanka do jego zawieszenia. Wobec powyższego, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi. Zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia nie podważają podniesione w skardze zarzuty. Na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono zatem jak w sentencji.