I SA/Łd 1299/10

Dnia 8 lutego 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie sędzia WSA Paweł Kowalski sędzia WSA Bartosz Wojciechowski (spr.) Protokolant asystent sędziego Adrian Król po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2011 roku sprawy ze skargi M. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok oddala skargę. I SA/Łd 1299/10 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. z dnia [...] roku umarzającą postępowanie w sprawie ustalenia M. K. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok z uwagi na bezprzedmiotowość tego postępowania. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Wyjaśniono, że M. K., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo Handlowe "A", wynajmował od B część nieruchomości gruntowej tej spółki, oznaczonej w planie podziału stanowisk jako stanowisko K-130 na nieruchomości położonej w T. przy Al. A II 86. Wskazano, że na wynajmowanym gruncie posadowione są przenośne pawilony handlowe. Skarżący złożył w dniu [...] roku informację w sprawie podatku od nieruchomości, w której zadeklarował do opodatkowania budowlę o wartości 8.000,00 zł. Decyzją z [...] r. Burmistrz Miasta T. umorzył postępowanie w sprawie ustalenia M. K. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 rok ze względu na zaistniałą bezprzedmiotowość postępowania. Od tej decyzji złożono odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł.. Mając na uwadze zarzuty odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło, że z decyzji Starosty [...] Wschodniego w sprawie pozwolenia na budowę z dnia [...] roku Nr [...] oraz decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] roku [...] w sprawie pozwolenia na użytkowanie, posadowione na targowisku pawilony, w tym przedmiotowy pawilon handlowy, stanowią przenośne pawilony kontenerowe, posadowione pod istniejącymi wcześniej wiatami handlowymi, przeznaczone do użytkowania przez najemców stanowisk handlowych. Wskazano, że z oceny technicznej przenośnego pawilonu handlowego usytuowanego pod istniejącymi wiatami sporządzonej dla przedmiotowego pawilonu handlowego wynika, iż jest on ustawiony pod istniejącymi wiatami i posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem. Zdaniem SKO w Ł. pawilon handlowy skarżącej nie jest ani budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz 884 ze zm.), ani też gruntem, zatem dla sprawy kluczowe jest ustalenie, czy pawilon handlowy podlega opodatkowaniem podatku od nieruchomości jako budowla w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Powołując się na treść art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2006 roku Nr 156, poz. 1118 ze zm.), a także bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, SKO stwierdziło, że pawilon skarżącej nie mieści się w pojęciu budowli w rozumieniu art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego. Przyjęto, że przenośny pawilon handlowy kontenerowy mieści się w dyspozycji art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, gdyż nie jest trwale związany z gruntem, a także stanowi obiekt kontenerowy wskazany wprost w przykładowym wyliczeniu zawartym w tym przepisie. Zdaniem organu przenośny pawilon handlowy kontenerowy należy uznać za tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, a jednocześnie przedmiotowy pawilon handlowy nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego. Przyjęcie, że przedmiotowy pawilon stanowi tymczasowy obiekt budowlany, niebędący budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego, oznacza, że nie jest także budowlą w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w niniejszej sprawie nie istnieje przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Uznano, iż skoro przenośny pawilon handlowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości to bezprzedmiotowe jest rozstrzyganie, kto jest właścicielem, posiadaczem samoistnym, czy też posiadaczem zależnym przedmiotowego pawilonu w rozumieniu art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem brak jest w ogóle przedmiotu opodatkowania, a co za tym idzie właściciel, czy też posiadacz samoistny tego pawilonu nie jest podatnikiem na zasadzie art. 3 ust. 1 pkt 1 lub 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z. dnia [...] roku skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. wniósł M. K. Zaskarżonej decyzji strona skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, tj.: • art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy skarżącego nie stanowi budowli związanej z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, a jedynie jest to tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine ustawy; • art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie, że pawilon handlowy skarżącego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 ustawy; • art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez zaniechanie zastosowania powołanego przepisu i błędne uznanie przez organ, że skoro przedmiotowy pawilon nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości to bezprzedmiotowe jest rozstrzyganie kto jest właścicielem , posiadaczem samoistnym , czy też zależnym pawilonu; • art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez zaniechanie jego zastosowania; • art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane poprzez gołosłowne uznanie, że pawilon handlowy skarżącego jest tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu ww. ustawy; 2) przepisów prawa formalnego w stopniu mającym wpływ na wynik rozstrzygnięcia w sprawie, tj.: -art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaakceptowanie umorzenia przez organ I instancji postępowania wobec jego bezprzedmiotowości, podczas gdy nie zachodzą przesłanki z art. 208 § 1, -art. 21 § 1 pkt 2 w związku z art. 6 ust. 7 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie braku podstaw do wydania skarżącemu decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, -art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie i w konsekwencji nie przeprowadzenie przez organ dowodu istotnego z punktu widzenia oceny przedmiotu opodatkowania, to jest dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa, -art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym i w istocie całkowicie gołosłowne ustalenie, że pawilon skarżącego nie jest ani budynkiem ani budowlą związaną z prowadzoną działalnością, tylko tymczasowym obiektem budowlanym w rozumieniu prawa budowlanego, -art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz ostateczne zaniechanie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego specjalisty z zakresu budownictwa, -art. 210 § 4 w zw. z art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie żadnych faktów, które organ uznał za udowodnione i żadnych, którym dał wiarę oraz przyczyn odmówienia wiarygodności w zakresie dotyczącym tego, że skarżący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, -art. 233 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie i utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji, podczas gdy odwołanie zasługiwało na uwzględnienie. W ocenie strony skarżącej organ wadliwie przyjął, iż wskazany w informacji podatkowej pawilon handlowy nie jest budowlą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tymczasowym obiektem budowlanym, który nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podniesiono ponadto, że zakwalifikowanie pawilonu do kategorii tymczasowych obiektów budowlanych, wymagało uprzedniej opinii biegłego z zakresu budownictwa, podobnie zresztą jak ustalenie, czy przedmiotowy pawilon stanowi budowlę. Strona skarżąca wywodzi, powołując się na interpretację Ministra Finansów, wypowiedzi przedstawicieli doktryny oraz orzecznictwo NSA, że definicja obiektu budowlanego nie wyróżnia, jako czwartej kategorii - tymczasowego obiektu budowlanego. W związku z tym obiekt taki należy zakwalifikować, w zależności od jego charakteru, jako budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury – w rozumieniu Prawa budowlanego. Jeśli tymczasowy obiekt budowlany jest budynkiem lub budowlą związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, to jest opodatkowany podatkiem od nieruchomości. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. i poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Miasta T. w całości oraz zasądzenie od SKO na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, powołując argumenty tożsame z prezentowanymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...] r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, albowiem zakwestionowana decyzja jest zgodna z prawem. W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity z 2005 r., Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej zwanej u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy stanowi, że budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury. Strony są w zasadzie zgodne co do tego, że przedmiotowy pawilon handlowy nie jest ani budynkiem ani obiektem małej architektury. W ocenie sądu jedynie możliwość uznania pawilonu skarżącego za należący do zbioru budowli pozwoli przyjąć, że jest on przedmiotem podatku od nieruchomości. Art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego nie zawiera definicji budowli, posługując się jedynie przykładowym wyliczeniem obiektów budowlanych, które uznaje za budowle. Nie sposób z wyliczenia tego nie wyciągnąć wniosku, że chodzi tu o takie obiekty budowlane, które wyróżnia spośród innych obiektów budowlanych, trwałe związanie z gruntem. W taki też sposób rozumiana jest budowla w języku potocznym, czyli jako coś " .... co zostało wybudowane; efekt działalności budowniczych stanowiący skończoną całość użytkową, wyodrębniony w przestrzeni i połączony z gruntem w sposób trwały (...) " (Słownik Języka Polskiego PWN A-K pod red. prof. Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN – Warszawa 1995). Z tego punktu widzenia rację miały organy podatkowe stwierdzając, że przenośny pawilon handlowy skarżącej nie jest trwale związany z gruntem. Wskazują na to oprócz nazwy, akcentującej tymczasowy, nietrwały charakter związania z podłożem, także zapisy w dokumentacji technicznej przedłożonej przez stronę, a w szczególności te jej fragmenty, które mówią, że pawilon został posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem (str. 3 oceny technicznej przenośnego pawilonu handlowego). Zdaniem sądu wymienione cechy przesądzają o braku trwałego połączenia pawilonu z gruntem. To spostrzeżenie nie wymaga żadnej wiedzy specjalnej i jest ono wynikiem pojmowania budowli, jako czegoś więcej niż lekkiego obiektu łatwo przemieszczalnego i podlegającego rozbiórce bez ingerencji w elementy, które nie są powiązane w sposób trwały z gruntem. Posadowienie obiektu na bloczkach betonowych oznacza nic innego, jak położenie jego konstrukcji budowlano – podłogowej na elementach przemieszczalnych, o kształcie każdorazowo dostosowywanym bez ingerencji w grunt do wielkości podstawy, na których następuje umocowanie ścian oraz zadaszenia. W odniesieniu do pawilonu skarżącej, oparta na załączonej dokumentacji technicznej, ocena jego charakteru była uprawniona i nie wymagała, jak stara się to wywodzić skarżąca, wiadomości specjalnych, organy mogły jej dokonać samodzielnie. Przeprowadzona, zgodnie z sugestiami strony, ewentualna opinia biegłego w rzeczy samej musiałaby wkroczyć w sferę wykładni prawa pozostawionej organom stosującym prawo i dociekającym jego znaczenia dla urzeczywistnienia danej normy prawnej. W ocenie sądu nie można zarzucić organom, że dokonując kwalifikacji przenośnego pawilonu handlowego, jako tymczasowego obiektu budowlanego, uchybiły zarzucanym przez stronę przepisom postępowania i to o konsekwencjach mających istotny wpływ na wynik sprawy. Przyjęcie stanowiska skarżącego, że budowlą jest każdy obiekt budowlany, także o charakterze tymczasowym, prowadziłby do sytuacji, w której każdy obiekt budowlany byłby budowlą w rozumieniu art. 2 ust 1 pkt 3 u.p.o.l. W ocenie sądu ustawodawca podatkowy określając w art. 2 ust. 1 u.p.o.l. przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości traktował zawarte tam wyliczenie jako zamknięte, a odsyłając do regulacji Prawa budowlanego w zakresie pojęcia budowla, nakazywał skorzystanie z zawartych w nim regulacji w sposób ścisły, ograniczony, bez możliwości dokonywania jakiejkolwiek wykładni rozszerzającej na inne instytucje tam zawarte, służące bez wątpienia innym celom niż ustawa podatkowa. Z tego punktu widzenia brak jest podstaw do uznawania za budowlę, w rozumieniu ustawy podatkowej, także tymczasowego obiektu budowlanego. Przyjęcie, że do ogólnego zbioru budowli opisanego we wskazanym wyżej artykule wchodzi także tymczasowy obiekt budowlany, poprzez zawarty w jego treści kwalifikator – budowlany - jest rozumowaniem nieuprawnionym, albowiem gdyby ustawodawca podatkowy chciał ażeby tak było, to wyraźnie by o tym postanowił w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Ustawa ta, jako akt prawny autonomiczny, zawiera własne definicje a te, zaczerpnięte z innych gałęzi prawa nie mogą powodować, że stanie się ona zbiorem norm prawnych o charakterze otwartym, kształtowanym przez inne dziedziny prawa, albowiem utraciłaby w ten sposób swój charakter, o którym wyżej mowa. Teza artykułowana przez skarżącą, polegająca na próbie wtłoczenia do pojęcia budowli, na gruncie ustawy podatkowej, również tymczasowego obiektu budowlanego stanowi interpretację rozszerzającą, która nie ma żadnego uzasadnienia. Jeszcze raz sąd podkreśla, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, definiując w art. 2 ust. 1 przedmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nie rozciąga użytego w niej pojęcia – budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – na obiekty tymczasowe, które określa w sposób odrębny Prawo budowlane w art. 3 pkt 5. Takim obiektem jest natomiast sporny pawilon handlowy. Zaprezentowana definicja budowli znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu warto wskazać na wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 6 grudnia 2005 r. (I SA/Rz 216/05) oraz powiązany z nim wyrok NSA z dnia 8 maja 2007 r. (II FSK 658/06), z których wynika, że budynek typu "szczęka", niepołączony trwale z gruntem, nie mieści się w wymienionej w art. 2 ust 1 u.p.o.l. definicji nieruchomości bądź obiektu budowlanego, gdyż nie stanowi ani budynku ani budowli, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 cytowanej ustawy. Stanowią o tym przepisy ustawy podatkowej odsyłające do Prawa budowlanego w zakresie rozszyfrowania pojęcia obiektu budowlanego, to jest budynku oraz budowli. Zawarte tam regulacje, jak wskazuje NSA, mają ograniczone zastosowanie przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości i należy je interpretować ściśle. Stosując tego rodzaju interpretację NSA wywodzi, że obiekt typu "szczęka" nie mieści się w zakresie znaczeniowym pojęcia obiekt budowlany, nie jest także budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 u.p.o.l. Tego rodzaju obiekt mieści się w pojęciu tymczasowy obiekt budowlany, podobnie jak inne obiekty wymienione w art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego np. kioski uliczne, czy pawilony sprzedaży ulicznej. W konsekwencji nie podlega on, po myśli art. 2 ust 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stanowisko to sąd rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni podziela. Nie można zgodzić się z zawartym w skardze stwierdzeniem, że dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych nie stanowi o tym, że tymczasowy pawilon handlowy, taki jaki zgłosiła do opodatkowania skarżąca, nie można kwalifikować do grupy podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na przeciwne wskazanemu poglądowi przytoczyć bowiem można stanowisko wyrażone w orzeczeniach WSA w Ł.. I tak w prawomocnym wyroku WSA w Ł. z dnia [...]r. ([...] ) jednoznacznie odniesiono się do tej kwestii stwierdzając, że z punktu widzenia prawa podatkowego nie można utożsamiać obiektu budowlanego z tymczasowym obiektem budowlanym. Skoro bowiem budowlą na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest obiekt budowlany w rozumieniu Prawa budowlanego (z wyjątkiem budynków i obiektów małej architektury), to nie jest nim niewątpliwie tymczasowy obiekt budowlany, ponieważ pojęcia te w świetle Prawa budowlanego oznaczają coś zupełnie innego. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę dostrzega, że orzecznictwo sądów administracyjnych nie jest jednolite w odniesieniu do analizowanego zagadnienia, jednakże w jego ocenie stanowisko wyrażone w przedmiotowej sprawie przez organy podatkowe nakazuje odmówić tymczasowemu pawilonowi handlowemu przymiotu budowli, co przekłada się na brak podstaw do przyjęcia, iż jest on przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Tożsamy pogląd wyraził tutejszy Sąd również w wyrokach, jakie zapadły w sprawach [...] który to pogląd Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela. Biorąc pod uwagę powyższe względy stwierdzić należy, że przytoczone w skardze zarzuty naruszenia przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy prawo budowlane należy uznać za nieuzasadnione. Również zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 208 § 1 O.p. okazał się chybiony. Skoro skarżący złożył informację w sprawie opodatkowania podatkiem od nieruchomości opisanej przez siebie budowli, organ pierwszej instancji miał prawo i obowiązek wszcząć postępowanie podatkowe, którego celem było ustalenie wszystkich elementów stosunku prawno-podatkowego. W sytuacji, gdy organ stwierdził brak przedmiotu postępowania, słusznie uznał to postępowanie za bezprzedmiotowe i umorzył je. Na uwzględnienie nie zasługują też pozostałe zarzuty skargi. Sąd nie dopatrzył się naruszenia art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p. Stan faktyczny został przez organy ustalony prawidłowo, bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w szczególności w postaci opinii biegłego do spraw budownictwa, a poczynione ustalenia są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał dokonując analizy, a później oceny zebranego materiału dowodowego. Z kolei art. 21 § 1 pkt 2 O.p., podobnie jak art. 233 O.p. nie mógł zostać naruszony, gdyż zasadnie nie został on przez organy zastosowany, z uwagi na wykazaną bezprzedmiotowość postępowania. Podobnie w przypadku zarzutu uchybienia art. 16 u.p.o.l. Przepis ten nie został zastosowany przez organy, bowiem brak przedmiotu opodatkowania wykluczał taką możliwość. Wbrew zastrzeżeniom zgłoszonym w skardze uzasadnienie decyzji odpowiada wymogom wynikającym z art. 210 § 4 O.p. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, zaś uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa oraz powołaniem orzeczeń sądów administracyjnych potwierdzających stanowisko organu oraz będących w opozycji do tego poglądu, ze wskazaniem powodów wybranego kierunku rozstrzygnięcia. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd oddalił skargę. ----------------------- 1