I SA/Kr 1961/10

Sygn. akt I SA/Kr 1961/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 lutego 2011r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Piotr Głowacki, Sędziowie: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk, WSA Grażyna Firek (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2011r., sprawy ze skargi "M." Spółka z o.o. Spółka Komandytowa w W., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 23 września 2010r. Nr [...], w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania, - s k a r g ę o d d a l a - Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z 20 sierpnia 2010 roku, znak [...] do [...], wydanym na podstawie art. 216 oraz art. 201 § 1 pkt 2 o.p. odmówił zawieszenia postępowania podatkowego, wszczętego odwołaniami "M" sp. z o.o. – sp. k. w W. w zakresie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z tytułu podatku od towarów i usług do zwrotu za miesiące od stycznia do grudnia 2009 roku. W uzasadnieniu organ podał, że spółka złożyła wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego zagadnienia prawnego mającego istotne znaczenie także dla niniejszej sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył treść art. 201 § 1 o.p., omawiając w szczególności przesłankę zawieszenia w sytuacji, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zdaniem organu, z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, nadto musi ona pozostawać w bezpośrednim związku z postępowaniem. Dyrektor Izby Skarbowej ocenił, że taki związek w niniejszej sprawie nie zachodzi. "M" sp. z o.o. – sp. k. w W. nie zgodziła się z powyższym rozstrzygnięciem, wnosząc w terminie zażalenie i domagając się jego uchylenia oraz zawieszenia postępowania. Skarżąca spółka zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. poprzez przyjęcie, że podane we wniosku o zawieszenie postępowania zagadnienie prawne nie ma charakteru zagadnienia wstępnego. W zażaleniu podniesiono, że sprawa rozpoznawana przez Naczelny Sąd Administracyjny dotyczy istotnej kwestii prawnej, a mianowicie zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przy ocenie naruszenia zasady stałości, wynikającej z przepisów prawa europejskiego. Postanowieniem z 23 września 2010 roku, znak [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p. Organ podatkowy w uzasadnieniu przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania, przytoczył treść art. 201 § 1 pkt 2 o.p. i stwierdził, że zagadnieniem wstępnym jest kwestia, która wyłoniła się w toku postępowania, jej rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu a rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest tego rozstrzygnięcia zależne. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył też, że zagadnienie wstępne wiąże się z przeszkodą, uniemożliwiającą rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Tymczasem postępowanie sądowoadministracyjne prowadzone ze skargi kasacyjnej, mające nawet bezpośredni związek ze sprawą podatkową, co do zasady nie będzie kreowało zagadnienia wstępnego. Wynik postępowania sądowego nie będzie bezpośrednio rzutować na treść decyzji odwoławczej. Zdaniem organu pytanie prawne, skierowane do powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego i odpowiadająca na nie uchwała nie będą zagadnieniem wstępnym. "M" sp. z o.o. – sp. k. w W. wniosła skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, domagając się jego uchylenia, a także uchylenia postanowienia z 20 sierpnia 2010 roku. W skardze zarzucono naruszenie art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 207 § 2 o.p. przez wydanie zaskarżonego postanowienia już po wydaniu decyzji ostatecznych w sprawach, których zawieszenia domagała się skarżąca, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 i art. 239 oraz art. 217 § 1 pkt 5 o.p. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, chociaż organ ten nie orzekał w kwestii zawieszenia postępowania, a także art. 201 § 1 pkt 2 o.p. poprzez odmowę zawieszenia postępowania w toczących się sprawach w przedmiocie określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (D z. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.- dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W razie ich nie stwierdzenia sąd administracyjny – wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi, oddala ją na podstawie art. 151 p.p.s.a. W razie ich nie stwierdzenia sąd administracyjny – wobec braku podstaw do uwzględnienia skargi, oddala ją na podstawie art. 151 p.p.s.a. W ocenie Sądu okoliczność, na którą powoływała się strona skarżąca, nie stanowiła zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Z jego treści wynika, iż organ podatkowy zawiesza postępowanie wtedy, kiedy od rozstrzygnięcia przez inny organ albo sąd uzależnione jest rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że pomiędzy kwestią wstępną a sprawą, która miałaby zostać zawieszona musi istnieć zależność szczególnego rodzaju. Wskazuje się, że zagadnienie wstępne ma się wiązać z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, zatem od rozstrzygnięcia tego zagadnienia będzie zależeć rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji określonej treści. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można zatem utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 kwietnia 2010 roku, sygn. akt I FSK 536/09, Lex Omega nr 577778). Jeżeli dana kwestia wykazuje wyłącznie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma charakteru zagadnienia wstępnego; może rodzić określone skutki procesowe, ale jej powstanie nie powoduje obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 czerwca 2010 roku, sygn. akt I FSK 1025/09, Lex Omega nr 593474). Wyrażany jest również pogląd, iż przez pojęcie zagadnienia wstępnego rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem określonego problemu prawnego. Jego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 czerwca 1998 roku, sygn. akt II SA 534/98, Lex Omega nr 41763 oraz z 22 lipca 2008 roku, sygn. akt II FSK 633/08, Lex Omega nr 490130). Podzielając przytoczone wyżej zapatrywania judykatury należy stwierdzić, że zagadnienie, w którym "M" sp. z o.o. – sp. k. w W. upatruje podstawy do zawieszenia postępowania podatkowego, nie ma charakteru kwestii wstępnej. Skarżąca spółka domagała się zawieszenia postępowania z tego powodu, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym, toczącym się pomiędzy innym podatnikiem a organem podatkowym, sąd odwoławczy przedstawił do rozpoznania składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego wyłaniające się na tle rozpoznawanej sprawy zagadnienie prawne w trybie art. 187 § 1 p.p.s.a. Trzeba przede wszystkim stwierdzić, iż rozpoznanie budzącej wątpliwości kwestii przez siedmioosobowy skład Naczelnego Sądu Administracyjnego w żaden sposób nie warunkuje rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji dotyczącej innego podatnika. W przepisach prawa materialnego i procesowego nie znajduje się żadna norma, która w takiej sytuacji zakazywałaby organowi podatkowemu wydania decyzji bez oczekiwania na rozstrzygnięcie innej, sprawy związanej jedynie pośrednio przez Naczelny Sąd Administracyjny. Dla przedmiotowej sprawy odpowiedź Naczelnego Sądu Administracyjnego na pytanie prawne, zadane w innej sprawie, nie ma znaczenia bezpośredniego, nie rozstrzyga żadnej kwestii, a jedynie ma charakter interpretacji przepisów prawa, zatem zagadnieniem wstępnym nie jest. Co więcej, przepisy p.p.s.a. i o.p. nie przewidują związania organów podatkowych uchwałami składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z art. 187 § 2 p.p.s.a. wynika, że wiąże ona w danej sprawie; moc wiążąca rozciąga się również na inne składy sądów administracyjnych orzekające w innych sprawach, a to z uwagi na treść art. 269 § 1 p.p.s.a., jednakże w takiej sytuacji związanie to nie ma charakteru bezwzględnego. Nie można pominąć także tego, iż powiększony skład Naczelnego Sądu Administracyjnego może – po przedstawieniu mu pytania prawnego przez skład zwykły – może uchwały wcale nie podjąć. Taka sytuacja zaistnieje, jeżeli skład powiększony uzna, iż nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 187 § 1 p.p.s.a. i wyda postanowienie, odmawiające podjęcia uchwały, bądź też wówczas, gdy w trybie art. 187 § 3 p.p.s.a. przejmie sprawę do rozpoznania – rozpozna wówczas skargę kasacyjną i uchwała również nie zostanie podjęta. Sąd zwraca również uwagę, iż na przeszkodzie zawieszenia postępowania podatkowego w niniejszej sprawie stoi odmienność charakteru oraz celów tego postępowania i postępowania sądowoadministracyjnego. O ile w postępowaniu podatkowym sprawa ma zostać załatwiona co do istoty, to jest na organie ciąży obowiązek wyjaśnienia w wyczerpujący sposób istotnych kwestii faktycznych, a następnie orzeczenia o konkretnych i zindywidualizowanych obowiązkach bądź prawach podatnika, o tyle rzeczą sądu administracyjnego jest wyłącznie badanie prawidłowości aktów administracyjnych, wydanych przez organ. Kontrola sądowoadministracyjna posiada zatem znacznie węższy zakres badania sprawy niż ma to miejsce w postępowaniu podatkowym, zaś rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przez skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego ma służyć potrzebom postępowania sądowego, a nie postępowania przed organami podatkowymi. Powyższe odpowiada na zasadniczy zarzut skargi, a mianowicie kwestię naruszenia przepisu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Sąd nie dopatrzył się naruszenia tego przepisu, uznając iż odmowa zawieszenia postępowania była w niniejszej sprawie uzasadniona. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi stwierdzić należy, iż niezasadne okazały się również te, które dotyczyły naruszenia art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 207 § 2 o.p. Wydanie zaskarżonego postanowienia w przedmiocie zawieszenia postępowania dopiero po zakończeniu decyzją postępowania, którego zawieszenia domagała się skarżąca spółka, w żaden sposób nie rzutuje na zgodność z prawem tego pierwszego aktu. Taka sekwencja zdarzeń procesowych może co najwyżej oznaczać przedwczesność decyzji, kończących sprawę co do istoty, skoro kwestia zawieszenia postępowania nie została jeszcze rozpatrzona w sposób ostateczny, to jednak pozostaje poza granicami niniejszej sprawy sądowoadministracyjnej i nie może mieć wpływu na jej wynik. Strona skarżąca zarzuciła również naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 i art. 239 oraz art. 217 § 1 pkt 5 o.p. przez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, chociaż organ ten nie orzekał w kwestii zawieszenia postępowania. Również ten zarzut nie mógł prowadzić do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Można zgodzić się ze stroną skarżącą, iż użycie sformułowania "utrzymuje w mocy postanowienie organu pierwszej instancji" nie jest trafne w sytuacji, w której kwestia zawieszenia postępowania rozpoznawana była wyłącznie przez Dyrektora Izby Skarbowej, działającego w podwójnym charakterze. To, że w odniesieniu do kwestii wpadkowej, która wyłoniła się w toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej wydaje postanowienie w pierwszej i drugiej instancji, nie czyni go organem pierwszej instancji, a zatem sposób sformułowania sentencji wprowadza pewną niejasność. Z całą pewnością bardziej wskazane byłoby, aby w sentencji postanowienia umieszczone było wyrzeczenie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia własnego. Tym niemniej z całości postanowienia, w którym zamieszczono wyraźne wskazanie, iż dotyczy ono zażalenia na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, wynika co dokładnie było przedmiotem rozpatrzenia i nieścisłość, o której mowa, nie stanowi wady tego rodzaju, by konieczne było uchylenie zaskarżonego aktu administracyjnego. Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę, za podstawę przyjmując art. 151 p.p.s.a.