I SA/Gd 42/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lutego 2011r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2004 rok oddala skargę. ZASKARŻONĄ DO SĄDU DECYZJĄ DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ DZIAŁAJĄC NA PODSTAWIE: • ART. 7 UST. 1-3, ART. 9 UST. 1, ART. 15 UST. 1 I UST. 1A, ART. 16 UST. 1 PKT 10 LIT. A I ART. 27 UST. 1 USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH (DZ. U. Z 2000 R. NR 54, POZ. 654 Z PÓŹN. ZM.), ZWANEJ DALEJ U.P.D.PR., ORAZ • ART. 233 § 1 PKT 2 LIT. A USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA (DZ. U. Z 2005 R. NR 8, POZ. 60 Z PÓŹN. ZM.), ZWANEJ DALEJ O.P. PO ROZPATRZENIU ODWOŁANIA "A" SP. Z O.O., OD DECYZJI DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ Z DNIA 22 WRZEŚNIA 2009 R., NR [...], W SPRAWIE OKREŚLENIA WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2004 R., W KWOCIE 150.390,00 ZŁ, UCHYLIŁ DECYZJĘ ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI W CZĘŚCI I ORZEKŁ O OBNIŻENIU ZOBOWIĄZANIA PODATKOWEGO Z KWOTY 150.390,00 ZŁ DO KWOTY 145.093,00 ZŁ. PODSTAWĘ POWYŻSZEGO ROZSTRZYGNIĘCIA BYŁ NASTĘPUJĄCY STAN FAKTYCZNY: W ZŁOŻONYM NA FORMULARZU CIT-8 ZEZNANIU O WYSOKOŚCI OSIĄGNIĘTEGO DOCHODU (PONIESIONEJ STRATY) ZA OKRES OD 1 STYCZNIA 2004 R., DO 31 GRUDNIA 2004 R. "A" SPÓŁKA Z O.O., (DALEJ SPÓŁKA) WYKAZAŁA PRZYCHODY W WYSOKOŚCI 7.001.310,24 ZŁ. KOSZTY UZYSKANIA TYCH PRZYCHODÓW W KWOCIE 6.316.590,64 ZŁ, PRZY KTÓRYCH DOCHÓD WYNIÓSŁ 684.719.60 ZŁ. PODSTAWA OPODATKOWANIA - PO ODLICZENIU DAROWIZN W WYSOKOŚCI 1.000,00 ZŁ - WYNIOSŁA 683.719,00 ZŁ, A PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH (WG STAWKI 19%) WYNIÓSŁ 129.906,00 ZŁ. NASTĘPNIE W KOREKCIE ZEZNANIA CIT-8 ZA 2004 R., ZŁOŻONEJ W URZĘDZIE SKARBOWYM W DNIU 12 MAJA 2005 R. SPÓŁKA WYKAZAŁA PRZYCHODY W WYSOKOŚCI 7.003.825,90 ZŁ, KOSZTY UZYSKANIA TYCH PRZYCHODÓW W KWOCIE 6.338.429,84 ZŁ, PRZY KTÓRYCH DOCHÓD WYNIÓSŁ 665.396,06 ZŁ. PODSTAWA OPODATKOWANIA - PO ODLICZENIU DAROWIZN W WYSOKOŚCI 1.000,00 ZŁ - WYNIOSŁA. 664.396,00 ZŁ, A PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH (WG STAWKI 19%) WYNIÓSŁ 126.235,00 ZŁ. W ŚLAD ZA PRZEDMIOTOWĄ KOREKTĄ SPÓŁKA ZŁOŻYŁA W DNIU 18 MAJA 2005 R., WNIOSEK O STWIERDZENIE NADPŁATY PODATKU DOCHODOWEGO OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2004 R., W KWOCIE 3.671,00 ZŁ. W KOLEJNEJ KOREKCIE ZEZNANIA ZŁOŻONEJ W URZĘDZIE SKARBOWYM W DNIU 9 WRZEŚNIA 2005 R. SPÓŁKA WYKAZAŁA PRZYCHODY W WYSOKOŚCI 7.003.825,90 ZŁ, KOSZTY UZYSKANIA TYCH PRZYCHODÓW W KWOCIE 6.338.429.84 ZŁ, PRZY KTÓRYCH DOCHÓD WYNIÓSŁ 665.396,06 ZŁ. PODSTAWA OPODATKOWANIA - PO ODLICZENIU DOCHODÓW WOLNYCH OD PODATKU W KWOCIE 162.867,28 ZŁ ORAZ DAROWIZN W WYSOKOŚCI 1.000,00 ZŁ - WYNIOSŁA 501.528,00 ZŁ, A PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH (WG STAWKI 19%) WYNIÓSŁ 95.290,00 ZŁ. W TOKU PRZEPROWADZONEGO POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO, WSZCZĘTEGO NA PODSTAWIE POSTANOWIENIA Z DNIA 17 MARCA 2009 R., DYREKTOR URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ STWIERDZIŁ, ŻE: - BILANS OTWARCIA NA DZIEŃ 1 STYCZNIA 2004 R., ORAZ BILANS ZAMKNIĘCIA NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2004 R., SĄ NIERZETELNE I WADLIWE W ZAKRESIE USTALENIA WARTOŚCI NETTO ŚRODKÓW TRWAŁYCH ORAZ WARTOŚCI KAPITAŁÓW, - PROWADZONE PRZEZ "A" SPÓŁKA Z O.O. KSIĘGI RACHUNKOWE SĄ WADLIWE I NIERZETELNE W CZĘŚCI DOTYCZĄCEJ PRZYCHODÓW NA KWOTĘ 7.248,58 ZŁ I KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW NA KWOTĘ 284.549,80 ZŁ I W TYM ZAKRESIE NIE MOGĄ STANOWIĆ DOWODU W POSTĘPOWANIU PODATKOWYM, CO ZNALAZŁO ODZWIERCIEDLENIE W SPORZĄDZONYM W DNIU 17 LIPCA 2009 R., PROTOKOLE KONTROLI PODATKOWEJ ZAWIERAJĄCYM RÓWNIEŻ USTALENIA DOTYCZĄCE BADANIA KSIĄG W ZAKRESIE OKREŚLONYM W ART. 193 USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA (DZ. U. Z 2005 R. NR 8, POZ. 60 Z PÓŹN. ZM.). DYREKTOR URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ (DALEJ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI) - PO PRZEPROWADZENIU POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO - WYDAŁ W DNIU 22 WRZEŚNIA 2009 R., DECYZJĘ NR [...], KTÓRĄ OKREŚLIŁ SPÓŁCE WYSOKOŚĆ ZOBOWIĄZANIA W PODATKU, DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2004 R., W KWOCIE 150.390,00 ZŁ. POWODEM DOKONANIA INNEGO ROZLICZENIA, NIŻ WYKAZAŁ PODATNIK W ZEZNANIU CIT-8, BYŁO STWIERDZENIE PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI: - ZANIŻENIA PRZYCHODÓW O KWOTĘ 7.248,58 ZŁ STANOWIĄCA WARTOŚĆ NIEODPŁATNEGO ŚWIADCZENIA OTRZYMANEGO PRZEZ SPÓŁKĘ W ZWIĄZKU Z KORZYSTANIEM Z UDZIELONEJ PRZEZ PANIĄ M. M. POŻYCZKI W KWOCIE 99.600,00 ZŁ, KTÓRA - MIMO ZAWARTEGO W UMOWIE Z DNIA 15 GRUDNIA 2003 R., ZAPISU DOTYCZĄCEGO ZWROTU WRAZ Z ODSETKAMI - ZOSTAŁA ZWRÓCONA POŻYCZKODAWCY BEZ OPROCENTOWANIA, - ZAWYŻENIA KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW O ŁĄCZNĄ KWOTĘ 284.549.80 ZŁ. W ODWOŁANIU OD POWYŻSZEJ DECYZJI SPÓŁKA WNOSZĄC O JEJ UCHYLENIE PODNIOSŁA ZARZUTY NARUSZENIA: - ART. 210 ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ BRAK PEŁNEGO UZASADNIENIA FAKTYCZNEGO ORAZ NIEWŁAŚCIWE UZASADNIENIE PRAWNE, - ART. 180 I NAST. (ROZDZIAŁ 11) ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ WYBIÓRCZE ZASTOSOWANIE, - ART. 120, ART. 122, ART. 123, ART. 124 I 125 ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 93 A ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 9, ART. 77 I NAST. USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 13 I NAST. USTAWY O KONTROLI SKARBOWEJ POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 12, ART. 15 I NAST. USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 16 I NAST. USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH POPRZEZ BŁĘDNE ZASTOSOWANIE. W UZASADNIENIU SPÓŁKA PODNOSI, ŻE NA PODSTAWIE POSTANOWIENIA Z DNIA 17 MARCA 2009 R., WSZCZĘTO POSTĘPOWANIE KONTROLNE W ZAKRESIE RZETELNOŚCI DEKLAROWANYCH PODSTAW OPODATKOWANIA ORAZ PRAWIDŁOWOŚCI OBLICZANIA I WPŁACANIA PODATKU DOCHODOWEGO OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2004 R., NATOMIAST DECYZJA ZOSTAŁA WYDANA W DNIU 22 WRZEŚNIA 2009 R. KONTROLA U PODATNIKA OBEJMOWAŁA ZATEM OKRES PONAD 6 MIESIĘCY, A TYM SAMYM - WBREW PRZEPISOM ART. 9 USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ - ORGAN KONTROLI NIE DZIAŁAŁ W OPARCIU O PRZEPISY PRAWA, A WSZELKIE CZYNNOŚCI BYŁY POZBAWIONE PODSTAWY PRAWNEJ. W MYŚL PRZEPISÓW TEJ USTAWY MAKSYMALNY CZAS KONTROLI WYNOSI 48 DNI ROBOCZYCH, A ZATEM - ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 77 UST. 6 - DOWODY PRZEPROWADZONE W TOKU KONTROLI PRZEZ ORGAN KONTROLI Z NARUSZENIEM PRZEPISÓW PRAWA NIE MOGĄ STANOWIĆ DOWODU W POSTĘPOWANIU. NIE MOGĄ ONE RÓWNIEŻ SŁUŻYĆ DO USTALENIA PODSTAWY OPODATKOWANIA W WYDANEJ DECYZJI. USTAWA O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ POWINNA BYĆ - JAKO LEX SPECIALI W STOSUNKU DO INNYCH USTAW - STOSOWANA W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI. SPÓŁKA PODNOSI, ŻE W UZASADNIENIU DECYZJI (NA STR. 3) ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI POWOŁAŁ SIĘ NA USTALENIA KONTROLI ZA 2003 R. DECYZJĘ OPARTO ZATEM NA ZAPISACH KONTROLI OPARTYCH NA DANYCH I DOWODACH ORAZ ANALIZIE ZDARZEŃ GOSPODARCZYCH DOTYCZĄCYCH SPÓŁEK OSOBOWYCH ORAZ LAT PODATKOWYCH 1998 - 2002. MIMO, ŻE - ZGODNIE Z POSTANOWIENIEM - ZAKRES KONTROLI OBEJMOWAŁ PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2004 R. ORGAN DOKONAŁ ANALIZY FAKTYCZNEJ I PRAWNEJ OBEJMUJĄCEJ LATA PODATKOWE 1998 - 2002. ZDANIEM SPÓŁKI ORGAN KONTROLI W SPOSÓB DOWOLNY I NIEUPRAWNIONY POSŁUGUJE SIĘ W SWOJEJ DECYZJI POJĘCIAMI NIERZETELNOŚCI I RZETELNOŚCI KSIĄG RACHUNKOWYCH W SPÓŁCE "A". W TAKI SAM SPOSÓB PODCHODZI DO KWESTII EWIDENCJI ŚRODKÓW TRWAŁYCH I WARTOŚCI NIEMATERIALNYCH I PRAWNYCH. TAKA DOWOLNOŚĆ ORGANU JEST SPRZECZNA Z PRAWEM (...). Powołując treść art. 93a Ordynacji podatkowej, Spółka podnosi, że błędnym jest stanowisko kontrolujących, zgodnie z którym usługi ze Spółki jawnej nie mają nic wspólnego ze Spółką z o.o., powstałą w wyniku jej przekształcenia. SPÓŁKA PODNOSI, ŻE KONTROLUJĄCY W SPOSÓB BEZPRAWNY STWIERDZILI ZAWYŻENIE KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW. W UZASADNIENIU DECYZJI ORGAN PRZEDSTAWIŁ SZEREG DOWODÓW ZEBRANYCH NIEZGODNIE Z PRZEPISAMI USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, CO CZYNI JEJ TREŚĆ NIEWAŻNĄ. RÓWNIEŻ ZAKWESTIONOWANIE PRZEPISÓW ORDYNACJI PODATKOWEJ W ZAKRESIE NASTĘPSTWA PRAWNEGO SPRAWIŁO, ŻE ROZWAŻANIA ORGANU O ZAWYŻENIU KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW SĄ POZBAWIONE PODSTAW PRAWNYCH Z UWAGI NA FAKT, ŻE SPÓŁKA Z O.O., JEST NASTĘPCĄ PRAWNYM SPÓŁKI JAWNEJ, KTÓRA W 2003 R. ULEGŁA PRZEKSZTAŁCENIU. ZDANIEM STRONY KONTROLUJĄCY BŁĘDNIE UZNALI ZA KOSZTY NIEUZASADNIONE UJEMNE RÓŻNICE KURSOWE OD PŁATNOŚCI ZWIĄZANYCH ZE SPŁATĄ KREDYTÓW W EURO. POWYŻSZE UJEMNE RÓŻNICE WYNIKŁY STĄD, ŻE WARTOŚĆ RAT KAPITAŁOWYCH KREDYTÓW OKREŚLONA NA DZIEŃ SPŁATY W ZŁOTYCH BYŁA WYŻSZA NIŻ JEGO WARTOŚĆ W ZŁOTYCH OKREŚLONA NA DZIEŃ OTRZYMANIA KREDYTU. POWOŁUJĄC SIĘ NA TREŚĆ ART. 16 UST. 1 PKT 10 LIT. A USTAWY P.D.O.PR. SPÓŁKA PODNOSI, ŻE NIE UWAŻA SIĘ ZA KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW WYDATKÓW NA SPŁATĘ POŻYCZEK (KREDYTÓW), Z WYJĄTKIEM S KAPITALIZOWANYCH ODSETEK OD TYCH POŻYCZEK (KREDYTÓW), Z TYM, ŻE KOSZTEM UZYSKANIA PRZYCHODÓW SĄ WYDATKI NA SPŁATĘ POŻYCZKI (KREDYTU) W PRZYPADKU, GDY POŻYCZKA (KREDYT) BYŁA WALORYZOWANA KURSEM WALUTY OBCEJ, JEŻELI POŻYCZKOBIORCA (KREDYTOBIORCA) W ZWIĄZKU ZE SPŁATĄ POŻYCZKI (KREDYTU) ZWRACA KWOTĘ KAPITAŁU WIĘKSZĄ NIŻ KWOTA OTRZYMANEJ POŻYCZKI (KREDYTU) - W WYSOKOŚCI RÓŻNICY POMIĘDZY KWOTĄ ZWROTU KAPITAŁU A KWOTĄ OTRZYMANEJ POŻYCZKI (KREDYTU). ZDANIEM SPÓŁKI PRZEPIS TEN JEDNOZNACZNIE OKREŚLA PRZYPADEK, KTÓRY WYSTĄPIŁ W SPÓŁCE. ZACIĄGNĘŁA ONA BOWIEM KREDYT, KTÓREGO RATY NA DZIEŃ SPŁATY BYŁY WYŻSZE NIŻ JEGO WARTOŚĆ W ZŁOTYCH NA DZIEŃ OTRZYMANIA, CO ZOSTAŁO POTWIERDZONE PRZEZ KONTROLUJĄCYCH. ZACIĄGNIĘTE PRZEZ SPÓŁKĘ KREDYTY NIE BYŁY KREDYTAMI DENOMINOWANYMI, BYŁY BOWIEM UDZIELONE I SPŁACANE W EURO. SPŁATA KREDYTÓW DOKONYWANA BYŁA W OKRESIE PO PRZEKAZANIU DO EKSPLOATACJI ŚRODKÓW TRANSPORTOWYCH, NA ZAKUP KTÓRYCH ZOSTAŁY ONE ZACIĄGNIĘTE. TYM SAMYM UJEMNE RÓŻNICE KURSOWE POWSTAŁE PRZY SPŁACIE KREDYTÓW STANOWIĄ KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW. SPÓŁKA PODNOSI PONADTO, ŻE KONTROLUJĄCY W CELU REALIZACJI BŁĘDNYCH TEZ I WNIOSKÓW Z KONTROLI, ODRZUCILI WNIOSEK STRONY O POWOŁANIE BIEGŁEGO REWIDENTA W CELU JEDNOZNACZNEGO USTALENIA MAJĄTKU FIRMY ORAZ KAPITAŁÓW W TYM ZAPASOWEGO JAKI POWSTAŁ W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA W 2003 R., I MIAŁ SWÓJ BYT PRAWNY W LATACH NASTĘPNYCH, TAKŻE W 2004 ROKU. POWYŻSZE WSKAZUJE, IŻ KONTROLUJĄCY NIE DĄŻYLI DO WYJAŚNIENIA PRZEDMIOTOWYCH ZAGADNIEŃ NA PODSTAWIE PRAWA A JEDYNIE WYBIÓRCZO I ARBITRALNIE PODESZLI DO STWORZENIA JAK NAJSZYBCIEJ DECYZJI WYMIERZAJĄCEJ PODATNIKOWI ZALEGŁOŚĆ PODATKOWĄ. W rozpoznaniu odwołania w części dotyczącej ustaleń faktycznych i oceny skutków prawnych w zakresie przekształceń form prowadzenia działalności gospodarczej przez wspólników skarżącej spółki, Dyrektor Izby Skarbowej w pełni powtórzył ustalenia zawarte w decyzji tegoż organu z dnia 30 września 2010 r., nr [...] w sprawie określenia "A" Sp. z o.o. z/s w S. w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. Z ustaleń tych wynikało, że od dnia 1 lutego 1998 r. Pani M. M. i Pan M. K. prowadzili działalność w formie Spółki cywilnej pod firmą "A" Spółka cywilna M. M. i M. K. na podstawie umowy z dnia 6 stycznia 1998 r. Przedmiotem działalności Spółki był transport krajowy i międzynarodowy. Tytułem wkładu Wspólnicy wnieśli: • Pani M. M. - gotówkę w kwocie 50.000.00 zł oraz doświadczenie i kontakty handlowe w zakresie usług spedycyjnych krajowych i zagranicznych wycenione na kwotę 50.000,00 zł, • PAN M. K. - ŚRODKI TRANSPORTOWE O WARTOŚCI 195.379,35 ZŁ. MIMO, ŻE PAN M. K. WNIÓSŁ DO SPÓŁKI CYWILNEJ MAJĄTEK O WIĘKSZEJ WARTOŚCI NIŻ PANI M. M., TO JEDNAK W UMOWIE SPÓŁKI POSTANOWIONO, ŻE PANI M. M. BĘDZIE PRZYSŁUGIWAŁ 60% UDZIAŁ W ZYSKACH, A PANU K. JEDYNIE 40% UDZIAŁ W ZYSKACH. W DNIU 6 MARCA 2001 R. SPÓŁKA CYWILNA ZOSTAŁA PRZEKSZTAŁCONA W SPÓŁKĘ JAWNĄ. DZIAŁALNOŚĆ GOSPODARCZA POD FIRMĄ "A" M. M. I M. K. SPÓŁKA JAWNA PROWADZONA BYŁA W TYM SAMYM ZAKRESIE CO W SPÓŁCE CYWILNEJ. TYTUŁEM WKŁADU WSPÓLNICY WNIEŚLI: • PANI M. M. - GOTÓWKĘ W KWOCIE 10.000,00 ZŁ, • PAN M. K. - GOTÓWKĘ W KWOCIE 5.000,00 ZŁ. W UMOWIE SPÓŁKI JAWNEJ POSTANOWIONO, ŻE PANI M. BĘDZIE PRZYSŁUGIWAŁ 60% UDZIAŁ W ZYSKACH, A PANU K. 40% UDZIAŁ W ZYSKACH. UCHWAŁĄ WSPÓLNIKÓW Z DNIA 25 LIPCA 2002 R., DOKONANO ZMIANY UMOWY SPÓŁKI Z UWAGI NA WNIESIENIE DO SPÓŁKI PRZEZ PANIĄ M. APORTU W POSTACI NIERUCHOMOŚCI ZABUDOWANEJ STANOWIĄCEJ DZIAŁKĘ NR [...], OBRĘB 6, O OBSZARZE 0.56.28 HA POŁOŻONĄ W L., PRZY UL. [...] O WARTOŚCI 300.000,00 ZŁ (PRZENIESIENIE WŁASNOŚCI TEJ NIERUCHOMOŚCI ZOSTAŁO DOKONANE UMOWĄ Z DNIA 29 LIPCA 2002 R., AKT NOTARIALNY REPERTORIUM "A" NUMER [...]). SKUTKIEM WNIESIENIA POWYŻSZEGO WKŁADU PRZEZ JEDNEGO ZE WSPÓLNIKÓW BYŁA ZMIANA W UMOWIE SPÓŁKI W ZAKRESIE WIELKOŚCI UDZIAŁU WSPÓLNIKÓW W ZYSKU SPÓŁKI: PANI M. PRZYSŁUGIWAŁO OD TEJ PORY 99% UDZIAŁÓW W ZYSKU, A PANU K. 1% UDZIAŁÓW W ZYSKU. NA ZGROMADZENIU WSPÓLNIKÓW "A" M. M. I M. K. SPÓŁKA JAWNA Z SIEDZIBĄ W L., KTÓRE ODBYŁO SIĘ W DNIU 21 STYCZNIA 2003 R., (AKT NOTARIALNY REPETYTORIUM "A" NR [...]) PODJĘTO JEDNOGŁOŚNIE UCHWAŁĘ O DOKONANIU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKI JAWNEJ W SPÓŁKĘ Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ, ZGODNIE Z ART. 26 W ZWIĄZKU Z ART. 556 KODEKSU SPÓŁEK HANDLOWYCH. W DNIU 13 LUTEGO 2003 R. SPÓŁKA ZOSTAŁA WPISANA DO KRAJOWEGO REJESTRU PRZEDSIĘBIORCÓW POD NUMEREM KRS [...]. PRZEDMIOTEM DZIAŁALNOŚCI SPÓŁKI JEST TOWAROWY TRANSPORT DROGOWY POJAZDAMI UNIWERSALNYMI (PKD 6024 B) ORAZ DZIAŁALNOŚĆ POZOSTAŁYCH AGENCJI TRANSPORTOWYCH (PKD 6340 Z). W DNIU 18 LUTEGO 2003 R., Z KRAJOWEGO REJESTRU PRZEDSIĘBIORCÓW POD NUMEREM KRS [...] WYKREŚLONA ZOSTAŁA "A" M. M. I M. K. SPÓŁKA JAWNA, Z UWAGI NA JEJ PRZEKSZTAŁCENIE W SPÓŁKĘ Z O.O., NA POSTAWIE UCHWAŁY WSPÓLNIKÓW PODJĘTEJ W DNIU 21 STYCZNIA 2003 R. W BILANSIE ZAMKNIĘCIA SPÓŁKI JAWNEJ SPORZĄDZONYM NA DZIEŃ 12 LUTEGO 2003 R. SPÓŁKA WYKAZAŁA KAPITAŁ WŁASNY W KWOCIE 2.256.634,93 ZŁ, Z TEGO: • KAPITAŁ PODSTAWOWY W KWOCIE 315.000,00 ZŁ, • KAPITAŁ ZAPASOWY W WYSOKOŚCI 1.703.104,01 ZŁ, • ZYSK NETTO SPÓŁKI JAWNEJ ZA OKRES OD 1 STYCZNIA 2003 R., DO 12 LUTEGO 2003 R., W KWOCIE 238.530,92 ZŁ. Z ZAPISÓW UMOWY SPÓŁKI Z O.O. "A" Z DNIA 21 STYCZNIA 2003 R., (AKT NOTARIALNY REPETYTORIUM "A" NR [...], WRAZ ZE ZMIANAMI - AKT NOTARIALNY Z DNIA 5 LUTEGO 2003 R. REPETYTORIUM "A" NR [...]) WYNIKA, ŻE KAPITAŁ ZAKŁADOWY TEJ SPÓŁKI OKREŚLONO W KWOCIE 315.000,00 ZŁ, DZIELĄC GO NA 630 UDZIAŁÓW O WARTOŚCI NOMINALNEJ PO 500 ZŁ KAŻDY, Z CZEGO: • PANI M. M. - 620 UDZIAŁÓW O ŁĄCZNEJ WARTOŚCI NOMINALNEJ 310.000,00 ZŁ (POKRYTYCH WKŁADEM NIEPIENIĘŻNYM W POSTACI ZABUDOWANEJ NIERUCHOMOŚCI, TJ. DZIAŁKA NR [...] OBRĘB 6, O OBSZARZE 0.56.28 HA POŁOŻONA W L., PRZY UL. [...] O WARTOŚCI 300.000,00 ZŁ ORAZ WKŁADEM PIENIĘŻNYM O WARTOŚCI 10.000 ZŁ). • PAN M. K. - 10 UDZIAŁÓW O ŁĄCZNEJ WARTOŚCI NOMINALNEJ 5.000,00 ZŁ (POKRYTYCH W CAŁOŚCI WKŁADEM PIENIĘŻNYM). W WYDRUKU SALD KONT - BILANS OTWARCIA NA 13 LUTEGO 2003 R. SP. Z O.O. WYKAZANY ZOSTAŁ NATOMIAST KAPITAŁ WŁASNY W KWOCIE 2.339.741,03 ZŁ, Z TEGO: • KAPITAŁ ZAKŁADOWY W WYSOKOŚCI 1.170.161,81 ZŁ, • KAPITAŁ PODSTAWOWY W KWOCIE 315.000,00 ZŁ, • KAPITAŁ ZAPASOWY W WYSOKOŚCI 616.048,30 ZŁ, • WYNIK FINANSOWY W KWOCIE 238.530,92 ZŁ. POWYŻSZE WSKAZUJE, ŻE POMIMO: - WYKAZANIA W BILANSIE ZAMKNIĘCIA PODLEGAJĄCEJ PRZEKSZTAŁCENIU SPÓŁKI JAWNEJ SPORZĄDZONYM NA DZIEŃ 12 LUTEGO 2003 R.; • KAPITAŁU PODSTAWOWEGO W KWOCIE 315.000,00 ZŁ, KAPITAŁU ZAPASOWEGO W WYSOKOŚCI 1.703.104,01 ZŁ, - FAKTU, ŻE - ZGODNIE Z UMOWĄ POWSTAŁEJ W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKI Z O.O. "A" - KAPITAŁ ZAKŁADOWY SPÓŁKI WYNOSIŁ 315.000,00 ZŁ, Z DOKUMENTACJI KSIĘGOWEJ - W SZCZEGÓLNOŚCI Z BILANSU OTWARCIA KONTA NR [...] "KAPITAŁ ZAPASOWY" -WYNIKA, ŻE NA KAPITAŁ ZAPASOWY PRZELANO JEDYNIE KWOTĘ 616.048,30 ZŁ, ODPOWIADAJĄCĄ ZYSKOWI NETTO WYPRACOWANEMU PRZEZ SPÓŁKĘ JAWNĄ W 2002 R., A NIE CAŁOŚĆ NADWYŻKI, STANOWIĄCEJ RÓŻNICĘ MIĘDZY WARTOŚCIĄ WKŁADÓW WSPÓLNIKÓW I WARTOŚCIĄ NOMINALNĄ OBJĘTYCH PRZEZ NICH UDZIAŁÓW. ORGAN ODWOŁAWCZY ZWRÓCIŁ UWAGĘ, ŻE SPÓŁKA Z O.O. "A" POWSTAŁA W DNIU 13 LUTEGO 2003 R., (W DACIE WPISU DO REJESTRU) Z PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKI JAWNEJ. ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 553 § 1 KODEKSU SPÓŁEK HANDLOWYCH WSTĄPIŁA ZATEM WE WSZYSTKIE JEJ PRAWA I OBOWIĄZKI SPÓŁKI PRZEKSZTAŁCANEJ. PONADTO WSPÓLNICY SPÓŁKI PRZEKSZTAŁCANEJ STALI SIĘ Z DNIEM PRZEKSZTAŁCENIA WSPÓLNIKAMI SPÓŁKI PRZEKSZTAŁCONEJ (ART. 553 § 3 KSH). W ZWIĄZKU Z PRZEKSZTAŁCENIEM DOKONANYM NA PODSTAWIE PRZEPISÓW KODEKSU SPÓŁEK HANDLOWYCH SPÓŁKA PRZEKSZTAŁCANA NIE JEST TRAKTOWANA JAK PODMIOT LIKWIDOWANY, NASTĘPUJE BOWIEM KONTYNUACJA DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ PRZY WYKORZYSTANIU TEGO SAMEGO MAJĄTKU. PRZEKSZTAŁCENIE SPÓŁEK POWODUJE PRZENIESIENIE MAJĄTKU JEDNEJ SPÓŁKI DZIAŁAJĄCEJ W OKREŚLONEJ FORMIE PRAWNEJ NA INNY PODMIOT, KTÓRY DALSZĄ DZIAŁALNOŚĆ MA PROWADZIĆ JAKO SPÓŁKA HANDLOWA INNEGO TYPU. ZGODNIE Z ZASADĄ TOŻSAMOŚCI PODMIOTÓW BIORĄCYCH UDZIAŁ W PRZEKSZTAŁCENIU, MAJĄTEK SPÓŁKI PRZEKSZTAŁCANEJ Z DNIEM PRZEKSZTAŁCENIA STAJE SIĘ MAJĄTKIEM SPÓŁKI PRZEKSZTAŁCONEJ. WARTOŚĆ TEGO MAJĄTKU ZOSTAJE W TOKU PRZEKSZTAŁCENIA USTALONA, POSZCZEGÓLNE SKŁADNIKI MAJĄTKU WYCENIONE (ART. 558 § 2 PKT 3 KSH), A PLAN PRZEKSZTAŁCENIA PODDANY BADANIU PRZEZ BIEGŁEGO REWIDENTA (ART. 559 § 1 KSH). Dyrektor Izby Skarbowej - rozstrzygając sprawę określenia Spółce wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r., - stwierdził w/w decyzji z dnia 30 września 2010 r., nr [...], że podjęte przez Spółkę działania wskazywały na dokonanie - zgodnie z postanowieniami art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych - przelania do kapitału zapasowego nadwyżki wartości majątku przekształcanej Spółki ponad wysokość kapitału zakładowego. Z BILANSÓW SPORZĄDZONYCH PRZEZ "A" M. M. I M. K. SPÓŁKA JAWNA WYNIKA, ŻE W OKRESIE DZIAŁALNOŚCI TEJ SPÓŁKI WYPRACOWANE ZYSKI PRZEKAZYWANE BYŁY NA ZWIĘKSZENIE UDZIAŁU KAPITAŁOWEGO. W SPORZĄDZONEJ OPINII Z DNIA 31 SIERPNIA 2010 R., (DOWÓD Z OPINII BIEGŁEGO PRZEPROWADZONY ZOSTAŁ PRZEZ ORGAN ODWOŁAWCZY W RAMACH POSTĘPOWANIA W SPRAWIE OKREŚLENIA SPÓŁCE WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2003 R.) BIEGŁY REWIDENT PAN E. P. STWIERDZIŁ, ŻE WYNIK FINANSOWY OSIĄGANY W WW. OKRESACH BYŁ UJMOWANY W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH JAKO KAPITAŁ WŁASNY, NAJCZĘŚCIEJ W POZYCJI KAPITAŁ ZAPASOWY. Z DOKUMENTACJI PRZEDŁOŻONEJ W TOKU POSTĘPOWANIA W SPRAWIE OKREŚLENIA SPÓŁCE WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2003 R., NIE WYNIKA RÓWNIEŻ, BY PANI M. M. I PAN M. K. ZGŁOSILI PO ZAKOŃCZENIU KAŻDEGO ROKU OBROTOWEGO ROSZCZENIE O WYPŁATĘ ZYSKU. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ - ROZSTRZYGAJĄC SPRAWĘ OKREŚLENIA SPÓŁCE WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2003 R., - UZNAŁ, ŻE NIE MOŻNA STWIERDZIĆ, IŻ NA SPÓŁCE JAWNEJ CIĄŻYŁY ZOBOWIĄZANIA WOBEC WSPÓLNIKÓW Z TYTUŁU NIEPODZIELONEGO ZYSKU WYPRACOWANEGO W POPRZEDNICH LATACH OBROTOWYCH I ŻE ZOBOWIĄZANIA TAKIE PRZESZŁY NA POWSTAŁĄ W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKĘ Z O.O., CO ZNALAZŁO RÓWNIEŻ ODZWIERCIEDLENIE W/W DECYZJI Z DNIA 30 WRZEŚNIA 2010 R. JEDNOCZEŚNIE ORGAN ODWOŁAWCZY UZNAŁ, ŻE PRAWIDŁOWYM BYŁO STWIERDZENIE PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI, IŻ BILANS SPORZĄDZONY NA DZIEŃ PRZEKSZTAŁCENIA, TJ. NA DZIEŃ 12 LUTEGO 2003 R., STANOWIĄCY PODSTAWĘ DO SPORZĄDZENIA BILANSU OTWARCIA SP. Z O.O., JAK RÓWNIEŻ BILANS OTWARCIA NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R., (W FORMIE WYDRUKU SALD KONT - BILANS OTWARCIA NA 13 LUTEGO 2003 R. SP. Z O.O.) SĄ WADLIWE I NIERZETELNE, BOWIEM WYKAZANE W TYCH BILANSACH: - RZECZOWE AKTYWA TRWAŁE ZOSTAŁY ZAWYŻONE NA SKUTEK NIE UWZGLĘDNIENIA ICH UMORZENIA, - ZOBOWIĄZANIA DŁUGOTERMINOWE Z TYTUŁU ZACIĄGNIĘTYCH KREDYTÓW W EURO ZOSTAŁY ZANIŻONE NA SKUTEK NIEPRAWIDŁOWEJ ICH WYCENY, - KAPITAŁY WŁASNE ZOSTAŁY ZAWYŻONE NA SKUTEK: • NIE UWZGLĘDNIENIA - PRZY USTALANIU WARTOŚCI MAJĄTKU ZNAJDUJĄCEJ POKRYCIE W WARTOŚCI KAPITAŁU ZAPASOWEGO - UMORZENIA RZECZOWYCH AKTYWÓW TRWAŁYCH, • WYKAZANIA ZYSKU SPÓŁKI JAWNEJ ZA OKRES OD 1 STYCZNIA 2003 R., DO 12 LUTEGO 2003 R., W WARTOŚCI BRUTTO, TJ. WRAZ Z PODATKIEM DOCHODOWYM WŁAŚCICIELI ZAPŁACONYM PRZEZ SPÓŁKĘ JAWNĄ. ORGAN ODWOŁAWCZY PODKREŚLIŁ, ŻE USTALENIA STANU FAKTYCZNEGO ZWIĄZANEGO Z POWSTANIEM SPÓŁKI Z O.O. "A" W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA ZE SPÓŁKI JAWNEJ "A" M. M. I M. K., (W TYM W ZAKRESIE WIELKOŚCI KAPITAŁÓW ORAZ USTALENIA, ŻE NA POWSTAŁĄ W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKĘ Z O.O., NIE PRZESZŁY ZOBOWIĄZANIA WOBEC WSPÓLNIKÓW Z TYTUŁU NIEPODZIELONEGO ZYSKU WYPRACOWANEGO W POPRZEDNICH LATACH OBROTOWYCH), JAK I OCENA RZETELNOŚCI BILANSU OTWARCIA SPÓŁKI Z O.O. NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R., (W FORMIE WYDRUKU SALD KONT - BILANS OTWARCIA NA 13 LUTEGO 2003 R. SP. Z O.O.), MA WPŁYW NA DOKONANIE OCENY RZETELNOŚCI KSIĄG RACHUNKOWYCH SPÓŁKI ZA 2004 R., ORAZ PRAWNOPODATKOWEJ OCENY ZDARZEŃ WYKAZANYCH W TYCH KSIĘGACH I UWZGLĘDNIONYCH PRZEZ SPÓŁKĘ PRZY SPORZĄDZANIU RACHUNKU PODATKOWEGO. WYNIKIEM NIERZETELNOŚCI BILANSU OTWARCIA NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R., (W FORMIE WYDRUKU SALD KONT) JEST RÓWNIEŻ NIERZETELNOŚĆ PROWADZONYCH PRZEZ "A" SPÓŁKA Z O.O., KSIĄG RACHUNKOWYCH. OTWIERAJĄC KONTA KSIĘGOWE SPÓŁKA ZAEWIDENCJONOWAŁA BOWIEM SALDA POCZĄTKOWE KONT WYNIKAJĄCE Z NIERZETELNEGO BILANSU NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R. POWYŻSZE SKUTKOWAŁO RÓWNIEŻ NIERZETELNOŚCIĄ BILANSU SPORZĄDZONEGO NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R., DO KTÓREGO PRZENIESIONE ZOSTAŁY NIEPRAWIDŁOWE SALDA KOŃCOWE KONT, (NA KTÓRYCH ZAEWIDENCJONOWANO UPRZEDNIO NIEPRAWIDŁOWE SALDA POCZĄTKOWE, WYNIKAJĄCE Z NIERZETELNEGO BILANSU NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R.). BILANS SPORZĄDZONY NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R., STANOWIŁ BILANS OTWARCIA NA DZIEŃ 1 STYCZNIA 2004 R. ZATEM OTWIERAJĄC KONTA KSIĘGOWE SPÓŁKA ZAEWIDENCJONOWAŁA SALDA POCZĄTKOWE KONT WYNIKAJĄCE Z NIERZETELNEGO BILANSU NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R., CO SKUTKOWAŁO RÓWNIEŻ NIERZETELNOŚCIĄ BILANSU SPORZĄDZONEGO NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2004 R., DO KTÓREGO PRZENIESIONE ZOSTAŁY NIEPRAWIDŁOWE SALDA KOŃCOWE KONT, (NA KTÓRYCH ZAEWIDENCJONOWANO UPRZEDNIO NIEPRAWIDŁOWE SALDA POCZĄTKOWE, WYNIKAJĄCE Z NIERZETELNEGO BILANSU NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R.). ORGAN ODWOŁAWCZY PRZYWOŁUJĄC TREŚĆ ART. 9 UST. 1 USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH, ART. 193 § 1-3 ORDYNACJI PODATKOWEJ, ORAZ PRZEPISY USTAWY Z DNIA 29 WRZEŚNIA 1994 R., O RACHUNKOWOŚCI (TJ. ART. 4 UST. 1 I 2, ART. 7 UST. 1 PKT 1, ART. 24 UST. 1-5, ART. 46 UST. 1-2) STWIERDZA, ŻE NARUSZENIE PRZEZ PODATNIKA OBOWIĄZKU PROWADZENIA EWIDENCJI RACHUNKOWEJ - ZGODNIE Z ZASADAMI WSKAZANYMI POWYŻEJ - POCIĄGA ZA SOBĄ OKREŚLONE SKUTKI. A MIANOWICIE, JAK WYNIKA Z BRZMIENIA ART. 193 § 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ, JEŻELI ORGAN PODATKOWY STWIERDZI, ŻE KSIĘGI PODATKOWE PROWADZONE SĄ NIERZETELNIE LUB W SPOSÓB WADLIWY TO ZOBOWIĄZANY JEST POZBAWIĆ JE SZCZEGÓLNEJ MOCY DOWODOWEJ (WYNIKAJĄCEJ Z PRZYZNANEGO JEJ DOMNIEMANIA PRAWDZIWOŚCI ZAWARTYCH W NIEJ ZAPISÓW) ZACHOWUJĄC PRZEWIDZIANE PRAWEM (ART. 193 § 6 ORDYNACJI PODATKOWEJ) PROCEDURY. STWIERDZENIE NIERZETELNOŚCI PROWADZONYCH PRZEZ PODATNIKA KSIĄG PODATKOWYCH SKUTKUJE ZAŚ KONIECZNOŚCIĄ ZASTOSOWANIA PRZEPISÓW ART. 23 ORDYNACJI PODATKOWEJ. ZGODNIE Z UGRUNTOWANĄ LINIĄ ORZECZNICTWA SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH ZASTOSOWANIE PRZEPISU ART. 23 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ JEST WYŁĄCZONE W SYTUACJI, JEŻELI DANE WYNIKAJĄCE Z KSIĄG PODATKOWYCH, UZUPEŁNIONE DANYMI UZYSKANYMI W TOKU POSTĘPOWANIA, POZWALAJĄ NA WŁAŚCIWE OKREŚLENIE PODSTAWY OPODATKOWANIA (POR. WYROKU NSA Z DNIA 18 MAJA 2000 R., SYGN. AKT I SA/ŁD 2089/98). W OCENIE ORGANU ODWOŁAWCZEGO W NINIEJSZEJ SPRAWIE ZGROMADZONY ZOSTAŁ MATERIAŁ DOWODOWY, KTÓRY POZWALA NA DOKONANIE WERYFIKACJI DANYCH WYKAZANYCH PRZEZ SPÓŁKĘ W KSIĘGACH RACHUNKOWYCH I ZEZNANIU CIT-8 ORAZ OKREŚLENIE PODSTAWY OPODATKOWANIA BEZ KONIECZNOŚCI SZACOWANIA. W ODNIESIENIU DO POZOSTAŁYCH PODNIESIONYCH PRZEZ STRONĘ ZARZUTÓW ORGAN ODWOŁAWCZY STWIERDZA, CO NASTĘPUJE: AD. KWOTA 81.792.91 ZŁ - UJEMNE RÓŻNICE KURSOWE DOTYCZĄCE SPŁATY RAT KAPITAŁOWYCH KREDYTÓW ZACIĄGNIĘTYCH W EURO. Z dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy wynika, że Spółka zaliczyła w poczet kosztów uzyskania przychodów zaewidencjonowane na koncie 758 - "Ujemne różnice kursowe" różnice kursowe w łącznej kwocie 81.792,91 zł. Z dokonanych przez organ pierwszej instancji ustaleń wynika, że ujemne różnice kursowe dotyczyły spłat kredytów zaciągniętych w EURO, a ich powstanie wynikało z faktu, że równowartość (w złotych) przypadających do spłaty poszczególnych rat kredytów na dzień ich spłaty przewyższała równowartość tych rat wyliczoną na dzień otrzymania kredytów. Przedmiotowe różnice - obliczone przy uwzględnieniu kursu złotego do EURO z dnia otrzymania kredytu oraz z dnia spłaty raty kredytu - Spółka zaewidencjonowała na podstawie dowodów PK. ZDANIEM STRONY UJEMNE RÓŻNICE KURSOWE OD PŁATNOŚCI ZWIĄZANYCH ZE SPŁATĄ KREDYTÓW W EURO ZOSTAŁY NIEZASADNIE WYŁĄCZONE PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI Z KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW, Z UWAGI NA TREŚĆ ART. 16 UST. 1 PKT 10 LIT. A USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH. W TYM ZAKRESIE ORGAN ODWOŁAWCZY STWIERDZA, ŻE ZGODNIE Z GENERALNĄ ZASADĄ OBOWIĄZUJĄCĄ W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH W ODNIESIENIU DO KREDYTÓW KWOTA GŁÓWNA (KAPITAŁ) KREDYTU JEST KWOTĄ PODATKOWO OBOJĘTNĄ. ZARÓWNO OTRZYMANIE, JAK I ZWROT KREDYTU NIE WPŁYWA ZASADNICZO NA POWSTANIE PRZYCHODÓW ANI KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW. USTAWA Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH STANOWI BOWIEM W ART. 12 UST. 4 PKT 1, ŻE DO PRZYCHODÓW NIE ZALICZA SIĘ OTRZYMANYCH LUB ZWRÓCONYCH POŻYCZEK (KREDYTÓW), Z WYJĄTKIEM SKAPITALIZOWANYCH ODSETEK OD TYCH POŻYCZEK (KREDYTÓW). JEDNOCZEŚNIE ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 16 UST. 1 PKT 10 LIT. A USTAWY - W BRZMIENIU OBOWIĄZUJĄCYM W 2003 R., - NIE UWAŻA SIĘ ZA KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW WYDATKÓW NA SPŁATĘ POŻYCZEK (KREDYTÓW), Z WYJĄTKIEM SKAPITALIZOWANYCH ODSETEK OD TYCH POŻYCZEK (KREDYTÓW). GENERALNIE ZATEM, SAMA KWOTA KREDYTU, ZARÓWNO DLA KREDYTODAWCY (W MOMENCIE UDZIELENIA KREDYTU I OTRZYMANIA ZWROTU), JAK I DLA KREDYTOBIORCY (W MOMENCIE OTRZYMANIA KREDYTU I JEGO ZWROTU), NIE WPŁYWA NA POWSTANIE PRZYCHODÓW LUB KOSZTÓW PODATKOWYCH. JEŻELI JEDNAK KREDYT (POŻYCZKA) NA POKRYCIE WYDATKÓW INWESTYCYJNYCH UDZIELONY ZOSTAŁ W WALUCIE OBCEJ I SPŁATA ZOSTAJE DOKONANA W WALUCIE OBCEJ, TO SUKCESYWNIE DOKONYWANE SPŁATY POWODUJĄ POWSTANIE RÓŻNIC KURSOWYCH, KTÓRE PODLEGAJĄ UWZGLĘDNIENIU W RACHUNKU PODATKOWYM PO STRONIE PRZYCHODÓW (ART. 12 UST. 2A USTAWY) LUB KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW (ART. 15 UST. 1A USTAWY). Z PRZEPISÓW ART. 15 UST. 1A USTAWY WYNIKA, ŻE W PRZYPADKU ZACIĄGNIĘCIA KREDYTU DEWIZOWEGO POWSTAJĄ RÓŻNICE KURSOWE OD WŁASNYCH ŚRODKÓW I WARTOŚCI PIENIĘŻNYCH W WYNIKU RÓŻNIC KURSÓW WALUT MIĘDZY DNIEM ZACIĄGNIĘCIA KREDYTU A DNIEM JEGO FAKTYCZNEJ SPŁATY. RÓŻNICE TE USTALANE Z UWZGLĘDNIENIEM KWOTY FAKTYCZNEJ SPŁATY KREDYTU SKUTKUJĄ ZWIĘKSZENIEM LUB ZMNIEJSZENIEM KOSZTU POZYSKANIA KAPITAŁU. ZATEM W SYTUACJI, GDY POŻYCZKI (LUB KREDYTY) W WALUTACH OBCYCH ZOSTAŁY ZACIĄGNIĘTE NA CELE INWESTYCYJNE, WYDATKI PONIESIONE NA SPŁATĘ TAKIEJ POŻYCZKI (LUB KREDYTU) W CZĘŚCI PRZEKRACZAJĄCEJ JEJ RÓWNOWARTOŚĆ W ZŁOTYCH Z DNIA OTRZYMANIA, Z POWODU RÓŻNYCH KURSÓW WALUT (RÓŻNICA KURSOWA), PODWYŻSZAJĄ: - CENĘ NABYCIA (KOSZT WYTWORZENIA) ŚRODKA TRWAŁEGO, JEŻELI ZOSTAŁY PONIESIONE DO MOMENTU ODDANIA ŚRODKA DO UŻYWANIA. - KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW W ROKU SPŁATY TEJ POŻYCZKI (LUB KREDYTU), JEŻELI ZOSTAŁY PONIESIONE PO ODDANIU ŚRODKA DO UŻYWANIA, NATOMIAST W PRZYPADKU, GDY WARTOŚĆ POŻYCZKI (LUB KREDYTU) W ZŁOTYCH Z DNIA SPŁATY JEST NIŻSZA OD WARTOŚCI W ZŁOTYCH Z DNIA OTRZYMANIA, POWSTAŁA RÓŻNICA STANOWI PRZYCHÓD NA PODSTAWIE ART. 12 UST. 2A USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R. ORGAN ODWOŁAWCZY PODKREŚLA, ŻE ABY UZNAĆ DANY KREDYT ZA KREDYT WALUTOWY/DEWIZOWY MUSI ON SPEŁNIĆ OKREŚLONE WARUNKI. A MIANOWICIE: • zaciągnięty jest w walucie obcej i w tej walucie następuje jego wypłata, • SPŁATA KREDYTU DOKONYWANA JEST W WALUCIE OBCEJ, • POTWIERDZENIE SALDA PRZEZ BANK JEST WYRAŻONE W WALUCIE OBCEJ. NATOMIAST W PRZYPADKU KREDYTU DENOMINOWANEGO/INDEKSOWANEGO/WALORYZOWANEGO: • WARTOŚĆ KREDYTU WYRAŻONA JEST W WALUCIE OBCEJ, • RATY KAPITAŁOWE WYRAŻONE SĄ W WALUCIE OBCEJ, • SPŁATA RAT KAPITAŁOWYCH DOKONYWANA JEST W ZŁOTÓWKACH W WYSOKOŚCI KWOTY STANOWIĄCEJ RÓWNOWARTOŚĆ RATY WYRAŻONEJ W WALUCIE OBCEJ, • POTWIERDZENIE SALDA PRZEZ BANK JEST WYRAŻONE W ZŁOTÓWKACH LUB W WALUCIE OBCEJ. KREDYT DENOMINOWANY NIE JEST KREDYTEM DEWIZOWYM ANI JEGO ODMIANĄ. JEST TO KREDYT ZŁOTÓWKOWY, KTÓREGO SPŁATA UZALEŻNIONA JEST OD KURSU WALUTY, NA BAZIE KTÓREJ LICZONE SĄ RATY KREDYTOWE W ZŁOTÓWKACH. ZACIĄGAJĄC KREDYT WALORYZOWANY KURSEM WALUTY OBCEJ KREDYTOBIORCA ZOBOWIĄZANY JEST DO SPŁATY KREDYTU W ZŁOTYCH POLSKICH, ALE W KWOCIE STANOWIĄCEJ RÓWNOWARTOŚĆ OKREŚLONEJ KWOTY W WALUCIE, W KTÓREJ KREDYT JEST DENOMINOWANY. POWSTAŁE RÓŻNICE POMIĘDZY WARTOŚCIĄ KREDYTU WEDŁUG KURSU Z DNIA JEGO OTRZYMANIA, A WARTOŚCIĄ TEGO KREDYTU Z DNIA JEGO SPŁATY (WYSOKOŚĆ SPŁACANEGO KREDYTU UZALEŻNIONA JEST OD KURSU WALUTY, W STOSUNKU DO KTÓREJ WALORYZOWANY JEST KREDYT, OBOWIĄZUJĄCEGO W DNIU SPŁATY) NIE STANOWIĄ RÓŻNIC KURSOWYCH, O KTÓRYCH MOWA W USTAWIE Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH. ZALICZENIE DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW RÓŻNICY POMIĘDZY KWOTĄ UDZIELONEGO KREDYTU A KWOTĄ DOKONANEJ SPŁATY KREDYTU WALORYZOWANEGO KURSEM WALUTY OBCEJ (KREDYTU DENOMINOWANEGO) ZOSTAŁO DOPUSZCZONE PRZEZ USTAWODAWCĘ DOPIERO Z DNIEM 1 STYCZNIA 2009 R., TJ. Z DNIEM WEJŚCIA W ŻYCIE PRZEPISU ART. 16 UST. 1 PKT 10 LIT. A USTAWY W BRZMIENIU POWOŁANYM PRZEZ STRONĘ W ODWOŁANIU. PRZEPIS W TAKIM BRZMIENIU WPROWADZONY ZOSTAŁ NA MOCY ZMIANY USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH DOKONANEJ PRZEPISAMI ART. 2 PKT 6 LIT. A TIRET PIERWSZE USTAWY Z DNIA 6 LISTOPADA 2008 R., O ZMIANIE USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB FIZYCZNYCH, USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH ORAZ NIEKTÓRYCH INNYCH USTAW (DZ. U. NR 209, POZ. 1316). Z PRZEDŁOŻONYCH UMÓW KREDYTOWYCH WYNIKA, ŻE: 1) NA PODSTAWIE UMOWY Z DNIA 28 MARCA 2001 R., NR [...], "B" UDZIELIŁ WŁAŚCICIELOM "A" S.C., KREDYTU NA SFINANSOWANIE INWESTYCJI W WYSOKOŚCI 170.000,00 EURO. JAK STANOWI § 2 UST. 2 UMOWY Z DNIA 28 MARCA 2001 R., NR [...]: KREDYT BĘDZIE WYKORZYSTANY W EURO. STOSOWNIE DO TREŚCI § 7 UST. 2 TEJ UMOWY KREDYT BĘDZIE SPŁACANY W EURO. 2) NA PODSTAWIE UMOWY Z DNIA 19 KWIETNIA 2002 R., NR [...], "B" UDZIELIŁ WSPÓLNIKOM SPÓŁKI JAWNEJ "A" KREDYTU INWESTYCYJNEGO W WYSOKOŚCI 130.000,00 EURO. JAK STANOWI § 13 PKT 2 UMOWY Z DNIA 19 KWIETNIA 2002 R., NR [...]: SPŁATA KREDYTU, ODSETEK OD WYKORZYSTANEGO KREDYTU I PROWIZJI NASTĘPOWAĆ BĘDZIE W DRODZE OBCIĄŻENIA KWOTA NALEŻNOŚCI BANKU W ZŁOTYCH, RACHUNKU BIEŻĄCEGO LUB POMOCNICZEGO PROWADZONEGO PRZEZ INNY BANK, NA MOCY PEŁNOMOCNICTWA UDZIELONEGO PRZEZ KREDYTOBIORCĘ. Zatem zdaniem organu odwoławczego jedynie w tych przypadkach, kiedy podatnik otrzymuje pożyczkę lub kredyt w walucie obcej i w takiej samej walucie środki finansowe wpływają na jego rachunek, spłaty tej pożyczki lub kredytu w walucie obcej mogą spowodować wystąpienie różnic kursowych, mających wpływ na wysokość kosztów uzyskania przychodów. W NINIEJSZEJ SPRAWIE - CO WYNIKA Z PRZYTOCZONYCH WYŻEJ POSTANOWIEŃ UMÓW KREDYTOWYCH - UMOWA NR [...] O KREDYT NA FINANSOWANIE INWESTYCJI STANOWIŁA UMOWĘ O KREDYT DEWIZOWY (URUCHOMIONY I SPŁACANY W EURO), KTÓREGO SPŁATY, DOKONANE PO ODDANIU DO UŻYWANIA ŚRODKÓW TRWAŁYCH, NA KTÓRYCH ZAKUP ZACIĄGNIĘTY ZOSTAŁ TEN KREDYT, POWODOWAŁY POWSTANIE UJEMNYCH RÓŻNIC KURSOWYCH STANOWIĄCYCH KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW. BIORĄC POD UWAGĘ POWYŻSZE ORGAN ODWOŁAWCZY STWIERDZA, ŻE WYKAZANA PRZEZ SPÓŁKĘ KWOTA UJEMNYCH RÓŻNIC KURSOWYCH W WYSOKOŚCI 27.878,61 ZŁ POWSTAŁYCH PRZY SPŁACIE RAT KREDYTU DEWIZOWEGO NA PODSTAWIE UMOWY Z DNIA 28 MARCA 2001 R., NR [...] O KREDYT NA FINANSOWANIE INWESTYCJI STANOWI KOSZT UZYSKANIA PRZYCHODU NA PODSTAWIE ART. 15 UST. 1A USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH. NATOMIAST WYKAZANA JAKO UJEMNE RÓŻNICE KURSOWE KWOTA 53.914,30 ZŁ DOTYCZĄCA SPŁAT RAT KREDYTU UDZIELONEGO NA PODSTAWIE UMOWY Z DNIA 19 KWIETNIA 2002 R., NR [...], NIE STANOWI RÓŻNIC KURSOWYCH, KTÓRE MOGĄ BYĆ ZALICZONE W POCZET KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW. AD. KWOTA 42.005,88 ZŁ - KOSZTY OPERACJI FINANSOWYCH OBEJMUJĄCE PROWIZJE I ODSETKI OD KREDYTU ZACIĄGNIĘTEGO W "C" S.A. Z dokumentacji zgromadzonej w aktach sprawy wynika, że Spółka zaliczyła w poczet kosztów uzyskania przychodów wydatki dotyczące obsługi kredytów bankowych w kwocie 127.245,78 zł, w tym prowizję w kwocie 10.000,00 zł i odsetki w kwocie 32.005,88 zł (łącznie 42.005,88 zł) od kredytu zaciągniętego w "C" S.A., na finansowanie bieżących potrzeb kredytobiorcy wynikających z prowadzonej działalności gospodarczej. MIMO, ŻE STRONA NIE PODNIOSŁA W ODWOŁANIU ZARZUTÓW DOTYCZĄCYCH ZAKWESTIONOWANIA PRZEDMIOTOWYCH WYDATKÓW W KWOCIE 42.005,88 ZŁ ORGAN ODWOŁAWCZY ZAUWAŻA, ŻE - USTALENIE STANU FAKTYCZNEGO ZWIĄZANEGO Z POWSTANIEM SPÓŁKI Z O.O. "A" W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA ZE SPÓŁKI JAWNEJ "A" M. M. I M. K., (W TYM W ZAKRESIE WIELKOŚCI KAPITAŁÓW ORAZ USTALENIA, ŻE NA POWSTAŁĄ W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKĘ Z O.O. NIE PRZESZŁY ZOBOWIĄZANIA WOBEC WSPÓLNIKÓW Z TYTUŁU NIEPODZIELONEGO ZYSKU WYPRACOWANEGO W POPRZEDNICH LATACH OBROTOWYCH), MA WPŁYW NA DOKONANIE PRAWNOPODATKOWEJ OCENY ZDARZEŃ WYKAZANYCH W KSIĘGACH PODATKOWYCH I UWZGLĘDNIONYCH PRZEZ SPÓŁKĘ PRZY SPORZĄDZANIU RACHUNKU PODATKOWEGO ZA 2004 R. STAN FAKTYCZNY DOTYCZĄCY KREDYTU ZACIĄGNIĘTEGO W "C" S.A. BYŁ NASTĘPUJĄCY: W DNIU 17 CZERWCA 2004 R., ZOSTAŁA ZAWARTA POMIĘDZY: - "C" S.A., Z SIEDZIBĄ W W., PRZY UL. [...], - "A" SP. Z O.O., Z SIEDZIBĄ W L., PRZY UL. [...] UMOWA O KREDYT NIEODNAWIALNY NR [...]. NA PODSTAWIE TEJ UMOWY: • BANK UDZIELIŁ KREDYTOBIORCY KREDYTU W WYSOKOŚCI 1.000.000.00 ZŁ Z PRZEZNACZENIEM NA FINANSOWANIE BIEŻĄCYCH POTRZEB KREDYTOBIORCY WYNIKAJĄCYCH Z PROWADZONEJ DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ NA OKRES DO DNIA 15 CZERWCA 2005 R., • KREDYTOBIORCA ZOBOWIĄZAŁ SIĘ DO ZAPŁATY ZA UDZIELENIE KREDYTU PROWIZJI W WYSOKOŚCI 1% UDZIELONEGO KREDYTU, TJ. 10.000,00 ZŁ W DNIU PODPISANIA UMOWY ORAZ ZAPŁATY ODSETEK OD WYKORZYSTANEGO KREDYTU WEDŁUG ZMIENNEJ STOPY PROCENTOWEJ ODPOWIADAJĄCEJ PODSTAWOWEJ STOPIE OPROCENTOWANIA STANOWIĄCEJ WIBOR 1 - MIESIĘCZNYCH DEPOZYTÓW, POWIĘKSZONEJ O 0,5%, • KREDYTOBIORCA ZOBOWIĄZAŁ SIĘ DO DOKONANIA DYSPOZYCJI MAJĄCYCH NA CELU WYPŁATĘ KWOTY KREDYTU W CAŁOŚCI BĄDŹ W CZĘŚCI W TERMINIE 3 MIESIĘCY OD DATY ZAWARCIA UMOWY, TJ. NAJPÓŹNIEJ DO DNIA 17 WRZEŚNIA 2004 R. ZGODNIE Z TREŚCIĄ § 6 ZAWARTEJ UMOWY SPŁATA KREDYTU NASTĄPI JEDNORAZOWO NA KONIEC OKRESU KREDYTOWANIA. PRAWNE ZABEZPIECZENIE KREDYTU STANOWI: • WEKSEL IN BLANCO WYSTAWIONY PRZEZ KREDYTOBIORCĘ, • PRZELEW KWOTY NA ZABEZPIECZENIE W WYSOKOŚCI 1.000.000,00 ZŁ BEZ ODSETEK NALEŻĄCEJ DO M. I M. M. W UMOWIE POSTANOWIONO, ŻE: • URUCHOMIENIE KREDYTU NASTĄPI NA RACHUNEK BIEŻĄCY KREDYTOBIORCY PROWADZONY W BANKU O/[...] WSKAZANY W DYSPOZYCJI URUCHOMIENIA KREDYTU PO USTANOWIENIU ZABEZPIECZENIA PRAWNEGO OKREŚLONEGO W § 6 PKT 1, • KREDYTOBIORCA ZOBOWIĄZUJE SIĘ DO USTANOWIENIA ZABEZPIECZENIA PRAWNEGO OKREŚLONEGO W § 6 PKT 2 W TERMINIE 1 DNIA OD DATY URUCHOMIENIA KREDYTU. W TYM SAMYM DNIU. TJ. 17 CZERWCA 2004 R., ZAWARTA ZOSTAŁA POMIĘDZY: - "C" S.A., Z SIEDZIBĄ W W., PRZY UL. [...], - M. M., ZAM. L., UL. [...] I I M. M., ZAM. [...], UMOWA PRZELEWU KWOTY NA ZABEZPIECZENIE. NA PODSTAWIE TEJ UMOWY: • PRZELEWAJĄCY DLA ZABEZPIECZENIA ZWROTU KREDYTU NIEODNAWIALNEGO W ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI 1.000.000,00 ZŁ UDZIELONEGO "A" SP. Z O.O., Z SIEDZIBĄ W L., PRZY UL. [...] NA PODSTAWIE UMOWY NR [...], ZOBOWIĄZAŁ SIĘ PRZELAĆ NA RACHUNEK BANKU KWOTĘ 1.000.000,00 ZŁ, • PRZELEW USTALONEJ KWOTY MIAŁ NASTĄPIĆ NA RACHUNEK BANKOWY "C" S.A. NAJPÓŹNIEJ W DNIU PODPISANIA UMOWY. W TREŚCI UMOWY STRONY POSTANOWIŁY, ŻE W WYPADKU CAŁKOWITEJ SPŁATY - W OSTATNIM DNIU KREDYTOWANIA - KREDYTU WRAZ Z ODSETKAMI I INNYMI KOSZTAMI BANKU, BANK ZWRÓCI PRZELEWAJĄCEMU PRZELANĄ KWOTĘ WRAZ ZE ZMIENNYMI ODSETKAMI OD TEJ KWOTY NA WARUNKACH DLA LOKAT TERMINOWYCH. W DNIU ZAWARCIA UMOWY OPROCENTOWANIE WYNOSI 3,75% W STOSUNKU ROCZNYM. ZWROT PRZELANEJ KWOTY NASTĄPI W CIĄGU TRZECH DNI OD DNIA WYMAGALNOŚCI ZWROTU POPRZEZ UZNANIE RACHUNKU PRZELEWAJĄCEGO PROWADZONEGO PRZEZ ODDZIAŁ BANKU W [...]. JAK WYNIKA Z WYCIĄGU BANKOWEGO NR [...] ZA OKRES OD 18 CZERWCA 2004 R., DO 23 CZERWCA 2004 R., UDZIELONY KREDYT - ZGODNIE Z UMOWĄ NR [...] - PRZELANY ZOSTAŁ NA RACHUNEK BIEŻĄCY KREDYTOBIORCY (NR [...]) PROWADZONY W "C" BANKU O/[...]: - W DNIU 18 CZERWCA 2004 R., W KWOCIE 10.000,00 ZŁ, - w dniu 21 czerwca 2004 r., w kwocie 990.000,00 zł. W dniu 21 czerwca 2004 r., kwota kredytu w wysokości 1.000.000,00 zł przelana została z rachunku bieżącego Spółki na rzecz Państwa M. i M. M. w formie zawiązania lokaty o nr [...]. Lokata ta - zgodnie z zawartą w dniu 17 czerwca 2004 r., umową przelewu na zabezpieczenie - stanowiła depozyt będący zabezpieczeniem kredytu udzielonego Spółce "A". W DNIU 16 MARCA 2005 R., STRONY DOKONAŁY ZMIANY UMOWY O KREDYT NIEODNAWIALNY NR [...], NADAJĄC JEJ CHARAKTER UMOWY O KREDYT ODNAWIALNY ORAZ USTALAJĄC: OKRES KREDYTOWANIA 10 LAT, BIEŻĄCY OKRES KREDYTOWANIA 12 MIESIĘCY, ZMIENNE OPROCENTOWANIE KREDYTU W WYSOKOŚCI STANOWIĄCEJ WIBOR 1 - MIESIĘCZNYCH DEPOZYTÓW, POWIĘKSZONY O 0,75%, PROWIZJĘ ZA PIERWSZY BIEŻĄCY OKRES UDOSTĘPNIENIA KREDYTU W WYSOKOŚCI 10.000,00 ZŁ. DOKONUJĄC ZMIANA UMOWY KREDYTOBIORCA OŚWIADCZYŁ, ŻE USTANOWIONE ZABEZPIECZENIA ZABEZPIECZAJĄ NADAL ZWROT KREDYTU. W DNIU 10 MARCA 2006 R. BANK WYRAZIŁ - NA WNIOSEK KREDYTOBIORCY Z DNIA 23 LUTEGO 2006 R., - ZGODĘ NA UDOSTĘPNIENIE KREDYTU NA KOLEJNY BIEŻĄCY OKRES KREDYTOWANIA DO DNIA 12 MARCA 2007 R. PROWIZJA OD UDZIELENIA KREDYTU NA KOLEJNY OKRES UDOSTĘPNIENIA KREDYTU WYNOSIŁA 10.000,00 ZŁ. W DNIU 5 LIPCA 2006 R., STRONY ZAWARŁY POROZUMIENIE W SPRAWIE ROZWIĄZANIA UMOWY O KREDYT ODNAWIALNY NR [...]. ROZWIĄZUJĄC UMOWĘ Z DNIEM ZAWARCIA POROZUMIENIA, STRONY POTWIERDZIŁY, ŻE WSZELKIE NALEŻNOŚCI ZWIĄZANE Z ZAWARCIEM I WYKONANIEM TEJ UMOWY ZOSTAŁY SPŁACONE. POWYŻSZE ZNAJDUJE POTWIERDZENIE W WYCIĄGU BANKOWYM NR [...] ZA OKRES OD 5 LIPCA 2006 R., DO 5 LIPCA 2006 R., Z KTÓREGO WYNIKA, ŻE KREDYT W WYSOKOŚCI 1.000.000,00 ZŁ ZOSTAŁ JEDNORAZOWO SPŁACONY. SPŁATA UDZIELONEGO SPÓŁCE "A" KREDYTU ZOSTAŁA DOKONANA ZE ŚRODKÓW STANOWIĄCYCH DEPOZYT (BĘDĄCY ZABEZPIECZENIEM TEGO KREDYTU), PO UPRZEDNIM ZERWANIU W TYM SAMYM DNIU, TJ. 5 LIPCA 2006 R., LOKATY PAŃSTWA M. I M. M. ZAWIĄZANEJ UPRZEDNIO ZE ŚRODKÓW POCHODZĄCYCH Z KREDYTU. BIORĄC POD UWAGĘ POWYŻSZE ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI ZASADNIE ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO STWIERDZIŁ, ŻE KREDYT NIE SŁUŻYŁ FINANSOWANIU DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ SPÓŁKI. KWOTA KREDYTU ZOSTAŁA BOWIEM PRZEKAZANA PAŃSTWU M. I M. M. W FORMIE ZAWIĄZANIA LOKATY O NR [...]. LOKATA TA STANOWIŁA DEPOZYT BĘDĄCY ZABEZPIECZENIEM UDZIELONEGO SPÓŁCE KREDYTU, A PO JEJ ZERWANIU ŚRODKI (STANOWIĄCE DOTYCHCZAS DEPOZYT) PRZEKAZANE ZOSTAŁY NA SPŁATĘ TEGO KREDYTU. POWYŻSZE WSKAZUJE - ŻE KOSZTY FINANSOWE ZACIĄGNIĘTEGO KREDYTU PONOSIŁA SPÓŁKA "A", NATOMIAST KORZYŚCI Z KWOTY BĘDĄCEJ PRZEDMIOTEM KREDYTU, W POSTACI ODSETEK OD LOKATY - CZERPALI PAŃSTWO M. I M. M. ZGODNIE Z PRZEDŁOŻONĄ PRZEZ STRONĘ OPINIĄ BIEGŁEGO REWIDENTA, POCHODZĄCA Z ZACIĄGNIĘTEGO KREDYTU KWOTA 1.000.000,00 ZŁ ZOSTAŁA PRZEKAZANA PANI M. M. TYTUŁEM SPŁATY ZOBOWIĄZAŃ POWSTAŁYCH W OKRESIE DZIAŁALNOŚCI SPÓŁKI CYWILNEJ (PRZEKSZTAŁCONEJ NASTĘPNIE W SPÓŁKĘ JAWNĄ) I SPÓŁKI JAWNEJ, Z PRZEKSZTAŁCENIA KTÓREJ POWSTAŁA (W DNIU 13 LUTEGO 2003 R.) SPÓŁKA Z O.O. "A". Tymczasem, jak już na to wskazano. Dyrektor Izby Skarbowej – po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. - stwierdził, że: • podjęte przez Spółkę działania wskazują na dokonanie - stosownie do postanowień art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych - przelania do kapitału zapasowego nadwyżki wartości majątku przekształcanej Spółki jawnej ponad wysokość kapitału zakładowego powstałej w wyniku przekształcenia Spółki z o.o., • do Spółki nie zostały (w 2003 r.), wniesione dopłaty, a jedynie - jak wskazała na to strona w odwołaniu - dokonano przeksięgowania kwot z rozrachunków z poprzednimi właścicielami Spółki jawnej na kapitał zapasowy-zgodnie z zasadą, że jeśli kapitał zakładowy jest niższy niż wartość majątku przekształconej Spółki, pozostałą część przeznacza się (przeksięgowuje) na kapitał zapasowy nowo powstałej Spółki, • nie można uznać, iż na Spółce jawnej ciążyły zobowiązania wobec Wspólników z tytułu niepodzielonego zysku wypracowanego w poprzednich latach obrotowych i że zobowiązania takie przeszły na powstałą w wyniku przekształcenia Spółkę z o.o., co znalazło odzwierciedlenie w decyzji z dnia 30 września 2010 r., nr [...]. Tym samym nie można uznać, że kredyt zaciągnięty przez Spółkę w "C" S.A., na podstawie umowy z dnia 17 czerwca 2004 r., nr [...], służył finansowaniu bieżącej działalności Spółki, a zapłacona w 2004 r., prowizja i uiszczone w tym roku odsetki w łącznej kwocie 42.005,88 zł stanowiły wydatki poniesione w celu osiągnięcia przez Spółkę przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej i mogły zostać zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów. Organ odwoławczy zauważa ponadto, że w odwołaniu od w/w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 22 września 2009 r., strona podniosła zarzuty dotyczące zakwestionowania kosztów usług ze Spółki jawnej. Tymczasem zakwestionowana odwołaniem decyzja organu pierwszej instancji nie zawiera takich ustaleń. ORGAN ODWOŁAWCZY - MIMO, IŻ SPÓŁKA NIE PODNIOSŁA W ODWOŁANIU ZARZUTÓW W TYM ZAKRESIE - POTWIERDZIŁ ZASADNOŚĆ STWIERDZENIA PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI: - ZANIŻENIA PRZYCHODÓW O KWOTĘ 7.248,58 ZŁ STANOWIĄCA WARTOŚĆ NIEODPŁATNEGO ŚWIADCZENIA OTRZYMANEGO PRZEZ SPÓŁKĘ W ZWIĄZKU Z KORZYSTANIEM Z UDZIELONEJ PRZEZ PANIĄ M. M. POŻYCZKI W KWOCIE 99.600,00 ZŁ, KTÓRA - MIMO ZAWARTEGO W UMOWIE Z DNIA 15 GRUDNIA 2003 R., ZAPISU DOTYCZĄCEGO ZWROTU WRAZ Z ODSETKAMI - ZOSTAŁA ZWRÓCONA POŻYCZKODAWCY BEZ OPROCENTOWANIA, - ZAWYŻENIA KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW O KWOTĘ 284.549,80 ZŁ, Z TEGO: • 38.805.26 ZŁ - ZALICZONE PRZEZ SPÓŁKĘ DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW WYDATKI O CHARAKTERZE INWESTYCYJNYM PONIESIONE W ZWIĄZKU Z WYTWORZENIEM WE WŁASNYM ZAKRESIE ŚRODKÓW TRWAŁYCH: BUDYNKU BIUROWO-SOCJALNEGO I BUDYNKU GARAŻOWO - MAGAZYNOWEGO ORAZ ELEMENTÓW MALEJ ARCHITEKTURY I KANALIZACJI SANITARNO - DESZCZOWEJ (W TYM ODWODNIENIE PLACU MANEWROWEGO), Z TEGO: ✓ ZAEWIDENCJONOWANE NA KONCIE 411- ZUŻYCIE MATERIAŁÓW WYDATKI W KWOCIE 6.490,92 ZŁ, ✓ WYDATKI DOTYCZĄCE ZUŻYCIA WODY I ENERGII ELEKTRYCZNEJ W L., PRZY UL. [...] W OKRESIE REALIZACJI INWESTYCJI W WYSOKOŚCI 2.915.15 ZŁ, ✓ ZAEWIDENCJONOWANE NA KONCIE 429 - USŁUGI OBCE WYDATKI W KWOCIE 27.549.19 ZŁ, ✓ ZAEWIDENCJONOWANE NA KONCIE 464 - KOSZTY REPREZENTACJI I REKLAMY WYDATKI W KWOCIE 1.850.00 ZŁ, • 76.675,63 ZŁ - ZAWYŻENIE ZALICZONYCH W POCZET KOSZTÓW ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH, • 318.00 ZŁ - ZALICZONE DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW WYDATKI NA DOKONANIE OPŁAT REJESTRACYJNYCH, KTÓRE POWINNY ZOSTAĆ UWZGLĘDNIONE PRZY USTALANIU WARTOŚCI POCZĄTKOWEJ ŚRODKÓW TRWAŁYCH, • 227,92 ZŁ - ZANIŻENIE KOSZTÓW AMORTYZACJI WYŁĄCZONEJ Z KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW (W ZWIĄZKU Z POKRYCIEM CZĘŚCI WYDATKÓW NA NABYCIE ŚRODKÓW DOTACJĄ Z FUNDUSZY DOTACJI INWESTYCYJNYCH PHARE ESC 2001), • 38.700,51 ZŁ - ZAWYŻENIE WARTOŚCI KOSZTÓW (WYDATKI NA NABYCIE ŚRODKÓW POMNIEJSZONE O SUMĘ ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH) PRZY SPRZEDAŻY TRZECH ŚRODKÓW TRWAŁYCH, • 53.914,30 ZŁ - UJEMNE RÓŻNICE KURSOWE DOTYCZĄCE SPŁAT RAT KAPITAŁOWYCH KREDYTÓW ZACIĄGNIĘTYCH W EURO, • 42.005,88 ZŁ - ZAWYŻENIE KOSZTÓW OPERACJI FINANSOWYCH Z TYTUŁU ZAEWIDENCJONOWANIA KOSZTÓW FINANSOWYCH (PROWIZJI I ODSETEK) DOTYCZĄCYCH KREDYTU, KTÓRY NIE ZOSTAŁ WYKORZYSTANY NA FINANSOWANIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ SPÓŁKI, • 6.023,69 ZŁ - WYDATKI NA SPŁATĘ RAT KAPITAŁOWYCH KREDYTÓW, JAK RÓWNIEŻ UWZGLĘDNIENIA PRZEZ TEN ORGAN W RAMACH ODLICZEŃ OD PODSTAWY OPODATKOWANIA DAROWIZN W KWOCIE 2.800,00 ZŁ (A NIE JEDYNIE W WYKAZANEJ PRZEZ SPÓŁKĘ W ZEZNANIU KWOCIE 1.000,00 ZŁ). W ODNIESIENIU DO PRZEDMIOTOWYCH USTALEŃ STRONA PODNIOSŁA JEDYNIE ZARZUT, ŻE W CELU ICH DOKONANIA NALEŻAŁO NAJPIERW ZEBRAĆ MATERIAŁ DOWODOWY ZGODNIE Z PRZEPISAMI USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ (DZ. U. Z 2007 R. NR 155, POZ. 1095 Z PÓŹN. ZM.), ZAŚ KONTROLA U PODATNIKA OBEJMOWAŁA OKRES PONAD 6 MIESIĘCY (POSTĘPOWANIE KONTROLNE WSZCZĘTO NA PODSTAWIE POSTANOWIENIA Z DNIA 17 MARCA 2009 R., ZAŚ DECYZJA ZOSTAŁA WYDANA W DNIU 22 WRZEŚNIA 2009 R.). TYMCZASEM W MYŚL PRZEPISÓW USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ MAKSYMALNY CZAS KONTROLI WYNOSI 48 DNI ROBOCZYCH. ZDANIEM SPÓŁKI ORGAN KONTROLI NIE DZIAŁAŁ W OPARCIU O PRZEPISY PRAWA, A WSZELKIE CZYNNOŚCI BYŁY POZBAWIONE PODSTAWY PRAWNEJ, ZGODNIE BOWIEM Z TREŚCIĄ ART. 77 UST. 6 USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., DOWODY PRZEPROWADZONE W TOKU KONTROLI PRZEZ ORGAN KONTROLI Z NARUSZENIEM PRZEPISÓW PRAWA NIE MOGĄ STANOWIĆ DOWODU W POSTĘPOWANIU. NIE MOGĄ ONE RÓWNIEŻ SŁUŻYĆ DO USTALENIA PODSTAWY OPODATKOWANIA W WYDANEJ DECYZJI. ODNOSZĄC SIĘ DO POWYŻSZYCH ZARZUTÓW ORGAN ODWOŁAWCZY ZAUWAŻA, ŻE POSTĘPOWANIE KONTROLNE W NINIEJSZEJ SPRAWIE ZOSTANO WSZCZĘTE W DNIU 18 MARCA 2009 R., TJ. W DACIE DORĘCZENIA "A" SPÓŁKA Z O.O. POSTANOWIENIA DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ Z DNIA 17 MARCA 2009 R., O WSZCZĘCIU POSTĘPOWANIA. POSTĘPOWANIE TO BYŁO PROWADZONE NA PODSTAWIE PRZEPISÓW USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R., O KONTROLI SKARBOWEJ (DZ. U. Z 2004 R., NR 8, POZ. 65 Z PÓŹN. ZM.), ORAZ PRZEPISÓW USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA (DZ. U. Z 2005 R. NR 8. POZ. 60 Z PÓŹN. ZM.). W RAMACH TEGO POSTĘPOWANIA PRZEPROWADZONA ZOSTAŁA W DNIACH 16 - 17 LIPCA 2009 R., (2 DNI) KONTROLA PODATKOWA. UPOWAŻNIENIE Z DNIA 15 LIPCA 2009 R., DO PRZEPROWADZENIA TEJ KONTROLI - NA PODSTAWIE PRZEPISÓW USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R., O KONTROLI SKARBOWEJ USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ - ZOSTAŁO DORĘCZONE SPÓŁCE W DNIU 16 LIPCA 2009 R. STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 291 C ORDYNACJI PODATKOWEJ (DZIAŁ VI KONTROLA PODATKOWA) DO KONTROLI DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ PODATNIKA BODĄCEGO PRZEDSIĘBIORCĄ STOSUJE SIĘ PRZEPISY ROZDZIAŁU 5 USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ. W MYŚL ART. 31 UST. 2 USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R., O KONTROLI SKARBOWEJ UŻYTE W USTAWIE OKREŚLENIA OZNACZAJĄ: 1. organ kontroli skarbowej - organ podatkowy: 2. INSPEKTOR KONTROLI SKARBOWEJ ALBO OSOBA DOKONUJĄCA CZYNNOŚCI KONTROLNYCH, O KTÓREJ MOWA W ART. 38 UST. 3 - KONTROLUJĄCEGO; 3. POSTĘPOWANIE KONTROLNE - POSTĘPOWANIE PODATKOWE, O KTÓRYM MOWA W DZIALE IV USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. - ORDYNACJA PODATKOWA: 4. KONTROLA PODATKOWA - KONTROLA, O KTÓREJ MOWA W DZIALE VI USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. - ORDYNACJA PODATKOWA. PRZEPISY USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ MAJĄ ZATEM ZDANIEM ORGANU ODWOŁAWCZEGO ZASTOSOWANIE W TOKU KONTROLI PODATKOWEJ, KTÓRA - STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 291 § 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ - ZOSTAJE ZAKOŃCZONA W DNIU DORĘCZENIA PROTOKOŁU KONTROLI. PRZEPISÓW TEJ USTAWY NIE STOSUJE SIĘ NATOMIAST W TOKU POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO PROWADZONEGO PRZEZ ORGAN KONTROLI SKARBOWEJ, KTÓRE JEST ODPOWIEDNIKIEM PROWADZONEGO PRZEZ ORGAN PODATKOWY POSTĘPOWANIA PODATKOWEGO. Wobec powyższego nie zasługuje na uwzględnienie podniesiony przez stronę zarzut, że z uwagi na przekroczenie czasu kontroli, a tym samym naruszenie przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, dowody przeprowadzone w toku kontroli przez organ kontroli nie mogą - stosownie do treści art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - stanowić dowodu w postępowaniu. Odnosząc się do zarzutu, że uzasadnienie decyzji organu pierwszej instancji zawiera wskazanie na ustalenia kontroli za 2003 r., a zatem decyzję oparto na danych i dowodach oraz analizie zdarzeń gospodarczych dotyczących spółek osobowych oraz lat podatkowych 1998-2002, mimo, że - zgodnie z postanowieniem - zakres kontroli obejmował podatek dochodowy od osób prawnych za 2004 r., organ odwoławczy zauważa, że: SPÓŁKA Z O.O. "A" POWSTAŁA W DNIU 13 LUTEGO 2003 R., (W DACIE WPISU DO REJESTRU) Z PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKI JAWNEJ "A" M. M. I M. K.. Z KOLEI SPÓŁKA JAWNA POWSTAŁA WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKI CYWILNEJ DZIAŁAJĄCEJ UPRZEDNIO POD TĄ SAMĄ FIRMĄ. ZDARZENIA ZAISTNIAŁE W TYCH SPÓŁKACH W OKRESIE ICH FUNKCJONOWANIA W LATACH 1998-2002 MIAŁY WPŁYW NA DOKONANIE OCENY PRAWIDŁOWOŚCI I RZETELNOŚCI BILANSU OTWARCIA SPÓŁKI Z O.O., A W KONSEKWENCJI RÓWNIEŻ KOLEJNYCH BILANSÓW SPORZĄDZONYCH PRZEZ SPÓŁKĘ, JAK RÓWNIEŻ NA DOKONANIE PRAWNOPODATKOWEJ OCENY ZDARZEŃ WYKAZANYCH W KSIĘGACH PODATKOWYCH I UWZGLĘDNIONYCH PRZEZ SPÓŁKĘ PRZY SPORZĄDZANIU RACHUNKU PODATKOWEGO ZA 2004 R. ODNOSZĄC SIĘ DO ZARZUTÓW NARUSZENIA PRZEPISÓW ART. 120, ART. 122, ART. 123, ART. 124, ART. 125 ORAZ ART. 180 I NAST. ORDYNACJI PODATKOWEJ, POPRZEZ BRAK ICH ZASTOSOWANIA LUB WYBIÓRCZE ZASTOSOWANIE, ORGAN ODWOŁAWCZY ZAUWAŻA, ŻE ZE ZGROMADZONEGO W SPRAWIE MATERIAŁU WYNIKA, IŻ STRONA NA KAŻDYM ETAPIE POSTĘPOWANIA BYŁA INFORMOWANA O DOKONANYCH USTALENIACH, PRZYSŁUGUJĄCYCH JEJ PRAWACH ORAZ O SPOSOBIE ROZPATRZENIA ZŁOŻONYCH WYJAŚNIEŃ. NA KAŻDYM ETAPIE POSTĘPOWANIA STRONA MIAŁA MOŻLIWOŚĆ KORZYSTANIA Z PRAWA CZYNNEGO UDZIAŁU W POSTĘPOWANIU. ANALIZA AKT SPRAWY WYKAZUJE, ŻE POSTĘPOWANIE PIERWSZOINSTANCYJNE PROWADZONE BYŁO Z ZACHOWANIEM REGUŁ WYNIKAJĄCYCH ZARÓWNO Z PRZEPISÓW PRAWA PROCESOWEGO, JAK I MATERIALNEGO. W SKARDZE NA POWYŻSZĄ DECYZJĘ DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU SPÓŁKA WNOSZĄC O JEJ UCHYLENIE PODNIOSŁA ZARZUTY NARUSZENIA PRAWA, W SZCZEGÓLNOŚCI: - ART. 210 USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA (DZ. U. Z 2005 R. NR 8, POZ. 60 Z PÓŹN. ZM.), POPRZEZ BRAK PEŁNEGO UZASADNIENIA FAKTYCZNEGO ORAZ NIEWŁAŚCIWE UZASADNIENIE PRAWNE, - ART. 180 I NAST. (ROZDZIAŁ 11) ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ WYBIÓRCZE ZASTOSOWANIE, - ART. 120, ART. 122, ART. 123, ART. 124 I 125 ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 9, ART. 77 I NAST. USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 13 I NAST. USTAWY O KONTROLI SKARBOWEJ POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 12, ART. 15 I NAST. USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH POPRZEZ BRAK ZASTOSOWANIA, - ART. 16 I NAST. USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH POPRZEZ BŁĘDNE ZASTOSOWANIE, - ART. 87 KONSTYTUCJI RP PORZEZ BRAK ZASTOSOWANIA. ZDANIEM STRONY ZASKARŻONA DECYZJA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ JEST WADLIWA I POWINNA BYĆ WYELIMINOWANA Z OBROTU PRAWNEGO. SKARŻĄCA UWAŻA ZA BŁĘDNE I BEZPODSTAWNE STANOWISKO ORGANU ODWOŁAWCZEGO, ZGODNIE Z KTÓRYM W SPRAWIE NIE MIAŁO MIEJSCA PRZEKROCZENIE CZASU KONTROLI, NIE MAJĄ DO NIEJ BOWIEM ZASTOSOWANIA PRZEPISY USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ. SKARŻĄCA PODNOSI, ŻE NA PODSTAWIE POSTANOWIENIA DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ Z DNIA 17 MARCA 2009 R., WSZCZĘTO W SPÓŁCE POSTĘPOWANIE KONTROLNE W ZAKRESIE RZETELNOŚCI DEKLAROWANYCH PODSTAW OPODATKOWANIA ORAZ PRAWIDŁOWOŚCI OBLICZANIA I WPŁACANIA PODATKU DOCHODOWEGO OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2004 R., NATOMIAST DECYZJA ZOSTAŁA WYDANA W DNIU 22 WRZEŚNIA 2009 R. KONTROLA U PODATNIKA OBEJMOWAŁA ZATEM OKRES PONAD 6 MIESIĘCY, A TYM SAMYM - WBREW PRZEPISOM ART. 9 USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ - ORGAN KONTROLI NIE DZIAŁAŁ W OPARCIU O PRZEPISY PRAWA, A WSZELKIE CZYNNOŚCI BYŁY POZBAWIONE PODSTAWY PRAWNEJ. W MYŚL PRZEPISÓW USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, KTÓRA - JAKO LEX SPECIALI W STOSUNKU DO INNYCH USTAW - POWINNA BYĆ STOSOWANA W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI, MAKSYMALNY CZAS KONTROLI WYNOSI 48 DNI ROBOCZYCH. ZATEM - ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 77 UST. 6 - DOWODY PRZEPROWADZONE W TOKU KONTROLI PRZEZ ORGAN KONTROLI Z NARUSZENIEM PRZEPISÓW PRAWA NIE MOGĄ STANOWIĆ DOWODU W POSTĘPOWANIU. ZDANIEM SKARŻĄCEJ WSZELKIE DOWODY ZGROMADZONE PRZEZ ORGAN KONTROLI, KTÓRE MIAŁY WPŁYW NA WYNIK KONTROLI SĄ POZBAWIONE MOCY PRAWNEJ. BEZ DOWODÓW MOGĄCYCH POSŁUŻYĆ DO USTALENIA PODSTAW OPODATKOWANIA NIE MA W OGÓLE MOWY O DECYZJI JAKO AKTU PRAWNEGO WYDANEGO W INDYWIDUALNEJ SPRAWIE. JEDNOCZEŚNIE SKARŻĄCA NADMIENIA, ŻE PRZYTOCZONE W UZASADNIENIU ZASKARŻONEJ DECYZJI PISMO MINISTRA FINANSÓW Z DNIA 12 LISTOPADA 2009 R., NIE JEST ŹRÓDŁEM PRAWA OKREŚLONYM W ART. 87 KONSTYTUCJI RP. STRONA SKARŻĄCA PODNOSI, ŻE UZASADNIENIE ZASKARŻONEJ DECYZJI ZAWIERA WYŁĄCZNIE OPIS I ANALIZĘ ZDARZEŃ GOSPODARCZYCH ORAZ WNIOSKI Z TEGO PŁYNĄCE, KTÓRE DOTYCZĄ SPÓŁEK OSOBOWYCH ORAZ LAT PODATKOWYCH 1998-2002. TYMCZASEM - ZGODNIE Z POSTANOWIENIEM DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ - ZAKRES KONTROLI OBEJMOWAŁ PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2004 R. ORGAN DOSKONALE WIEDZIAŁ, ŻE POSTANOWIENIE NIE OBEJMOWAŁO LAT PODATKOWYCH 1998-2002, A MIMO TO DOKONAŁ CZYNNOŚCI I ZBIERAŁ DOWODY W TYM ZAKRESIE. ZDANIEM SKARŻĄCEJ TAKIE DZIAŁANIE UZNAĆ NALEŻY ZA BEZPRAWNE ZWŁASZCZA, ŻE W ART. 13 USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R., O KONTROLI SKARBOWEJ WSKAZANO NA KONIECZNOŚĆ OKREŚLENIA ZAKRESU KONTROLI. ZDANIEM SKARŻĄCEJ ORGAN NADZORU W SPOSÓB DOWOLNY I NIEUPRAWNIONY POSŁUGUJE SIĘ W SWOJEJ DECYZJI POJĘCIAMI NIERZETELNOŚCI I RZETELNOŚCI KSIĄG RACHUNKOWYCH W SPÓŁCE "A". W TAKI SAM SPOSÓB PODCHODZI DO KWESTII EWIDENCJI ŚRODKÓW TRWAŁYCH I 'WARTOŚCI NIEMATERIALNYCH I PRAWNYCH. TAKA DOWOLNOŚĆ ORGANU JEST SPRZECZNA Z PRAWEM (...). Skarżąca podnosi, że w sprawie rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r., (odrębna decyzja, skarga złożona do WSA w Gdańsku) kontrolujący w celu realizacji błędnych tez i wniosków z kontroli, odrzucili wniosek strony o powołanie biegłego rewidenta w celu jednoznacznego ustalenia majątku firmy oraz kapitałów w tym zapasowego jaki powstał w wyniku przekształcenia w 2003 r. Natomiast Izba Skarbowa, wbrew zasadom zapisanym w Ordynacji podatkowej, w trakcie rozpatrywania odwołania powołała w sprawie aż dwóch biegłych. Biegli Rewidenci, tj. Pani B. W. K. (w opinii z dnia 8 marca 2010 r.), i Pan E. P. (w opinii z dnia 31 sierpnia 2010 r.), wypowiadali się wielokrotnie na temat nadwyżki wartości majątku przekształcanej Spółki ponad wartość kapitału zakładowego. Nie można zgodzić się zatem z tezą przyjętą przez Izbę Skarbową, że podjęte przez Spółkę działania wskazują na przelanie do kapitału zapasowego nadwyżki wartości majątku przekształcanej Spółki ponad wysokość kapitału zakładowego, zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych. Biegli wskazali bowiem, że przedmiotowe środki nie są kapitałem zapasowym, lecz stanowią zobowiązania względem byłych udziałowców spółek osobowych. DWÓCH NIEZALEŻNYCH BIEGŁYCH WYPOWIEDZIAŁO SIĘ, ŻE PRZEDMIOTOWA KWOTA JEST ZOBOWIĄZANIEM NA RZECZ BYŁYCH UDZIAŁOWCÓW, ZAŚ IZBA SKARBOWA BEZ UZASADNIENIA POMINĘŁA OPINIE BIEGŁYCH I STWIERDZIŁA, ŻE JEST TO KAPITAŁ ZAPASOWY. ZDANIEM SKARŻĄCEJ TAKIE DZIAŁANIE ORGANU JEST SPRZECZNE Z PRAWEM I STANOWI POWAŻNE UCHYBIENIE TREŚCI UZASADNIENIA DECYZJI. STRONA SKARŻĄCA WSKAZUJE, ŻE BIEGŁY E. P. ZAKWESTIONOWAŁ (STR. 3 PROTOKOŁU) STANOWISKO IZBY SKARBOWEJ ZAWARTE WE WCZEŚNIEJSZEJ DECYZJI Z DNIA 23 LUTEGO 2009 R., NR [...], ŻE ŚRODKI STANOWIĄCE NADWYŻKĘ PRZEZNACZA SIĘ NA KAPITAŁ ZAPASOWY. DLA SPÓŁKI KWESTIA TYTUŁU PRAWNEGO POD JAKIM POWINNY BYĆ UJĘTE ŚRODKI FINANSOWE POCHODZĄCE Z NADWYŻKI MAJĄTKU PO PRZEKSZTAŁCENIU, MA KLUCZOWE ZNACZENIE DLA ROZSTRZYGNIĘCIA KOLEJNYCH LAT PODATKOWYCH. IZBA SKARBOWA NIE UZNAŁA BOWIEM ZA KOSZTY WSZELKICH WYDATKÓW ZWIĄZANYCH Z UZYSKANIEM I OBSŁUGĄ KREDYTU, KTÓRY SPÓŁKA ZACIĄGNĘŁA, ABY SPŁACIĆ ZOBOWIĄZANIA WZGLĘDEM WSPÓLNIKÓW. Z TEGO TYTUŁU SPÓŁKA ZAEWIDENCJONOWAŁA 42.005,88 ZŁ TYTUŁEM KOSZTÓW OPERACJI FINANSOWYCH ZWIĄZANYCH Z KREDYTEM W "C" S.A. ZDANIEM SKARŻĄCEJ SKORO IZBA SKARBOWA NIE UZNAŁA TEJ KWOTY ZA KOSZT UZYSKANIA PRZYCHODÓW, TO POWINNA W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI WSKAZAĆ DLACZEGO NIE UZNAŁA OPINII BIEGŁYCH REWIDENTÓW, KTÓRYCH SAMA POWOŁAŁA. W OCENIE SKARŻĄCEJ BIEGLI REWIDENCI ZAWARLI W SWOICH OPINIACH PRAWIDŁOWE TEZY, KTÓRE POWINNY ZOSTAĆ UWZGLĘDNIONE PRZEZ IZBĘ SKARBOWĄ TAKŻE W ODNIESIENIU DO ROKU 2004. TYMCZASEM ORGAN ODWOŁAWCZY ARBITRALNIE ORZEKŁ, ŻE TYTUŁ PRAWNY NADWYŻKI TO KAPITAŁ ZAPASOWY. W ODNIESIENIU DO POZOSTAŁYCH KWESTII SKARŻĄCA PODNOSI, ŻE BEZPODSTAWNYM JEST STANOWISKO IZBY SKARBOWEJ, ZGODNIE Z KTÓRYM NASTĄPIŁO ZAWYŻENIE KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW NA KWOTĘ 38.805,26 ZŁ. NA WADLIWOŚĆ POWYŻSZYCH DANYCH WSKAZUJE ZAWARTE NA STR. 16 PROTOKOŁU Z KONTROLI PODATKOWEJ NR [...] STWIERDZENIE; RÓWNIEŻ SPÓŁKA MIMO PYTAŃ KONTROLUJĄCYCH NIE WSKAZAŁA JEDNOZNACZNIE, JAKIE KONKRETNIE PRACE WYKONANO ZGODNIE Z PRZEDŁOŻONYMI FAKTURAMI. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM ZDANIEM STRONY SKARŻĄCEJ NALEŻY ZADAĆ PODSTAWOWE PYTANIE, GDZIE W AKTACH SPRAWY JEST JAKIKOLWIEK DOKUMENT DOKUMENTUJĄCY W/W CZYNNOŚĆ KONTROLUJĄCYCH. NAWET PODCZAS PRZESŁUCHANIA STRONY M. M. NIE ZADAWANO W TYM WZGLĘDZIE ŻADNYCH PYTAŃ. W ZWIĄZKU Z TYM SKARŻĄCA PODNOSI, ŻE NIE PRZEPROWADZONO ZGODNIE Z PRZEPISAMI POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO, LECZ PODANO W DECYZJACH DANE BEZ UZYSKANIA JAKICHKOLWIEK WYJAŚNIEŃ OD SPÓŁKI. ZDANIEM SKARŻĄCEJ MOŻNA NAWET POSTAWIĆ TEZĘ. ŻE W TRAKCIE PROWADZONEJ KONTROLI W OGÓLE NIE DOSZŁO DO ZEBRANIA MATERIAŁU, Z KTÓRYM STRONA MOGŁABY SIĘ ZAPOZNAĆ I WYPOWIEDZIEĆ CO DO JEGO TREŚCI. KONTROLUJĄCY, A ZA NIMI I INNE ORGANY, PRZYJĘŁY BŁĘDNĄ I WADLIWĄ FORMĘ WYPOWIADANIA SIĘ ZA SPÓŁKĘ, JAK ZOSTAŁA ZAKWALIFIKOWANA DANA FAKTURA LUB CZYNNOŚĆ. TAKIE DZIAŁANIE JEST SPRZECZNE Z PRAWEM I NIE ZNAJDUJE UZASADNIENIA W PRZEPISACH DOTYCZĄCYCH POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO. W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ WNOSZĄC O JEJ ODDALENIE, DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ PODTRZYMAŁ SWOJE STANOWISKO WYRAŻONE W UZASADNIENIU ZASKARŻONEJ DECYZJI. JEDNOCZEŚNIE ORGAN ODWOŁAWCZY ZAUWAŻA, ŻE PODNIESIONE W SKARDZE ZARZUTY STANOWIĄ W ZASADZIE POWIELENIE ZARZUTÓW ZAWARTYCH W ODWOŁANIU SPÓŁKI Z DNIA 6 PAŹDZIERNIKA 2009 R., OD DECYZJI ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI Z DNIA 22 WRZEŚNIA 2009 R. NOWE ZARZUTY DOTYCZĄ JEDYNIE NIE UZNANIA ZA KOSZT UZYSKANIA PRZYCHODÓW KWOTY 38.805,26 ZŁ (CZEGO NIE KWESTIONOWANO W ODWOŁANIU OD DECYZJI ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI) ORAZ DOKONANIA ROZSTRZYGNIĘCIA W ZAKRESIE PODATKU DOCHODOWEGO OD OSÓB PRAWNYCH ZA POPRZEDNI ROK PODATKOWY (2003 R.), NIEZGODNIE Z OPINIAMI BIEGŁYCH REWIDENTÓW. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: SKARGA NIE ZASŁUGUJE NA UWZGLĘDNIENIE, ALBOWIEM ZASKARŻONA DECYZJA WBREW ZARZUTOM SKARGI NIE NARUSZA PRAWA W STOPNIU SKUTKUJĄCYM WYELIMINOWANIE JEJ Z OBROTU PRAWNEGO. USTOSUNKOWUJĄC SIĘ W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI DO ZARZUTÓW SKARŻĄCEJ DOTYCZĄCYCH NARUSZENI PRZEPISÓW USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ (DZ. U. Z 2007 R. NR 155, POZ. 1095 Z PÓŹN. ZM.), UZNAJĄC ZARZUT TEN ZA NIEZASADNY ZAUWAŻYĆ NALEŻY, IŻ POSTĘPOWANIE KONTROLNE W NINIEJSZEJ SPRAWIE ZOSTAŁO WSZCZĘTE W DNIU 18 MARCA 2009 R., TJ. W DACIE DORĘCZENIA "A" SPÓŁKA Z O. O., POSTANOWIENIA DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ Z DNIA 17 MARCA 2009 R., O WSZCZĘCIU POSTĘPOWANIA. POSTĘPOWANIE TO BYŁO PROWADZONE NA PODSTAWIE PRZEPISÓW USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R., O KONTROLI SKARBOWEJ (DZ. U. Z 2004 R., NR 8, POZ. 65 Z PÓŹN. ZM.), ORAZ PRZEPISÓW USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. ORDYNACJA PODATKOWA (DZ. U. Z 2005 R. NR 8, POZ. 60 Z PÓŹN. ZM.). W RAMACH TEGO POSTĘPOWANIA PRZEPROWADZONA ZOSTAŁA W DNIACH 16 - 17 LIPCA 2009 R., (2 DNI) KONTROLA PODATKOWA. UPOWAŻNIENIE Z DNIA 10 LIPCA 2009 R., DO PRZEPROWADZENIA TEJ KONTROLI - NA PODSTAWIE PRZEPISÓW USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R., O KONTROLI SKARBOWEJ I USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ - ZOSTAŁO DORĘCZONE SPÓŁCE W DNIU 16 LIPCA 2009 R. Stosownie do treści art. 291c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) (Dział VI. Kontrola podatkowa) do kontroli działalności gospodarczej podatnika będącego przedsiębiorcą stosuje się przepisy rozdziału 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r., o działalności gospodarczej. W MYŚL ART. 31 UST. 2 USTAWY Z DNIA 28 WRZEŚNIA 1991 R., O KONTROLI SKARBOWEJ (DZ. U. Z 2004 R., NR 8, POZ. 65 Z PÓŹN. ZM.), UŻYTE W USTAWIE OKREŚLENIA OZNACZAJĄ: 1. ORGAN KONTROLI SKARBOWEJ - ORGAN PODATKOWY; 2. INSPEKTOR KONTROLI SKARBOWEJ ALBO OSOBA DOKONUJĄCA CZYNNOŚCI KONTROLNYCH, O KTÓREJ MOWA W ART. 38 UST. 3 - KONTROLUJĄCEGO; 3. POSTĘPOWANIE KONTROLNE - POSTĘPOWANIE PODATKOWE, O KTÓRYM MOWA W DZIALE IV USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. - ORDYNACJA PODATKOWA; 4. KONTROLA PODATKOWA - KONTROLĘ, O KTÓREJ MOWA W DZIALE VI USTAWY Z DNIA 29 SIERPNIA 1997 R. - ORDYNACJA PODATKOWA. PRZEPISY USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ MAJĄ ZATEM ZASTOSOWANIE JAK TRAFNIE WYWIEDZIONO W ZASKARŻONEJ DECYZJI W TOKU KONTROLI PODATKOWEJ, KTÓRA - STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 291 § 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ - ZOSTAJE ZAKOŃCZONA W DNIU DORĘCZENIA PROTOKOŁU KONTROLI. PRZEPISÓW TEJ USTAWY NIE STOSUJE SIĘ NATOMIAST W TOKU POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO PROWADZONEGO PRZEZ ORGAN KONTROLI SKARBOWEJ, KTÓRE JEST ODPOWIEDNIKIEM PROWADZONEGO PRZEZ ORGAN PODATKOWY POSTĘPOWANIA PODATKOWEGO. WOBEC POWYŻSZEGO - NIE ZASŁUGUJE NA UWZGLĘDNIENIE PODNIESIONY PRZEZ SKARŻĄCĄ ZARZUT, ŻE Z UWAGI NA PRZEKROCZENIE CZASU KONTROLI, A TYM SAMYM NARUSZENIE PRZEPISÓW PRAWA W ZAKRESIE KONTROLI DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ PRZEDSIĘBIORCY, DOWODY PRZEPROWADZONE W TOKU KONTROLI PRZEZ ORGAN KONTROLI NIE MOGĄ- STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 77 UST. 6 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ - STANOWIĆ DOWODU W POSTĘPOWANIU. ODNOSZĄC SIĘ NATOMIAST DO ZARZUTU, ŻE UZASADNIENIE ZASKARŻONEJ DECYZJI ZAWIERA OPIS I ANALIZĘ ZDARZEŃ GOSPODARCZYCH ORAZ WNIOSKI, KTÓRE DOTYCZĄ SPÓŁEK OSOBOWYCH ORAZ LAT PODATKOWYCH 1998-2002, A ZATEM, MIMO ŻE - ZGODNIE Z POSTANOWIENIEM O WSZCZĘCIU POSTĘPOWANIA - ZAKRES KONTROLI OBEJMOWAŁ PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2004 R. ORGAN DOKONYWAŁ CZYNNOŚCI I ZBIERAŁ DOWODY DOTYCZĄCE LAT PODATKOWYCH 1998-2002, STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE SPÓŁKA Z O.O. "A" POWSTAŁA W DNIU 13 LUTEGO 2003 R., (W DACIE WPISU DO REJESTRU) Z PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKI JAWNEJ "A" M. M. I M. K.. Z KOLEI SPÓŁKA JAWNA POWSTAŁA WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKI CYWILNEJ DZIAŁAJĄCEJ UPRZEDNIO POD TĄ SAMĄ FIRMĄ. ZDARZENIA ZAISTNIAŁE W TYCH SPÓŁKACH W OKRESIE ICH FUNKCJONOWANIA W LATACH 1998-2002 MIAŁY WPŁYW NA DOKONANIE OCENY PRAWIDŁOWOŚCI I RZETELNOŚCI BILANSU OTWARCIA SPÓŁKI Z O.O., (NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R.), W SZCZEGÓLNOŚCI W ZAKRESIE WIELKOŚCI MAJĄTKU TRWAŁEGO SPÓŁKI I ŹRÓDEŁ FINANSOWANIA TEGO MAJĄTKU, A W KONSEKWENCJI RÓWNIEŻ RZETELNOŚCI PROWADZONYCH PRZEZ SPÓŁKĘ KSIĄG RACHUNKOWYCH ZA 2003 R., A TAKŻE PRAWIDŁOWOŚCI UWZGLĘDNIONYCH W RACHUNKU PODATKOWYM PRZYCHODÓW I KOSZTÓW ICH UZYSKANIA. ORGAN ODWOŁAWCZY TRAFNIE ZATEM WYWODZI, ŻE USTALENIE STANU FAKTYCZNEGO ZWIĄZANEGO Z POWSTANIEM SPÓŁKI Z O.O. "A" W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA ZE SPÓŁKI JAWNEJ "A" M. M. I M. K., (W TYM W ZAKRESIE WIELKOŚCI KAPITAŁÓW ORAZ USTALENIA, ŻE NA POWSTAŁĄ W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKĘ Z O.O., NIE PRZESZŁY ZOBOWIĄZANIA WOBEC WSPÓLNIKÓW Z TYTUŁU NIEPODZIELONEGO ZYSKU WYPRACOWANEGO W POPRZEDNICH LATACH OBROTOWYCH), JAK I OCENA RZETELNOŚCI BILANSU OTWARCIA SPÓŁKI Z O.O., NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R., (W FORMIE WYDRUKU SALD KONT - BILANS OTWARCIA NA 13 LUTEGO 2003 R. SP. Z O.O.), MIAŁY WPŁYW NA DOKONANIE OCENY RZETELNOŚCI KSIĄG RACHUNKOWYCH SPÓŁKI ZA 2004 R., ORAZ PRAWNOPODATKOWEJ OCENY ZDARZEŃ WYKAZANYCH W TYCH KSIĘGACH UWZGLĘDNIONYCH PRZEZ SPÓŁKĘ PRZY SPORZĄDZANIU RACHUNKU PODATKOWEGO. NIE POWTARZAJĄC DOKONANYCH USTALEŃ STANU FAKTYCZNEGO I OCENY SKUTKÓW PRAWNOPODATKOWYCH ZDARZEŃ ZAISTNIAŁYCH W SPÓŁCE DO KOŃCA 2003 R., STWIERDZIĆ JEDYNIE NALEŻY, ŻE ZNALAZŁY ONE ODZWIERCIEDLENIE W DECYZJI DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ Z DNIA 30 WRZEŚNIA 2010 R., NR [...] W PRZEDMIOCIE PODATKU DOCHODOWEGO OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2003 R., I SĄ ONE WIĄŻĄCE PRZY DOKONANIU OCENY ZAKWESTIONOWANYCH PRZEZ ORGANY PODATKOWE WYDATKÓW JAKO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODU BADANEGO 2004 R. DODATKOWO WYPADA ZAUWAŻYĆ, ŻE SKARGA NA POWYŻSZĄ DECYZJĘ ZOSTAŁA ODRZUCONA PRZEZ WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU PRAWOMOCNYM POSTANOWIENIEM Z DNIA 29 GRUDNIA 2010 R., W SPRAWIE O SYGN. I SA/GD 1252/10. ZATEM NALEŻY STWIERDZIĆ, ŻE WYNIKIEM NIERZETELNOŚCI BILANSU OTWARCIA NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R., (W FORMIE WYDRUKU SALD KONT) JEST RÓWNIEŻ NIERZETELNOŚĆ PROWADZONYCH PRZEZ "A" SPÓŁKA Z O.O., KSIĄG RACHUNKOWYCH. OTWIERAJĄC KONTA KSIĘGOWE SPÓŁKA ZAEWIDENCJONOWAŁA BOWIEM SALDA POCZĄTKOWE KONT WYNIKAJĄCE Z NIERZETELNEGO BILANSU NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R. POWYŻSZE SKUTKOWAŁO RÓWNIEŻ NIERZETELNOŚCIĄ BILANSU SPORZĄDZONEGO NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R., DO KTÓREGO PRZENIESIONE ZOSTAŁY NIEPRAWIDŁOWE SALDA KOŃCOWE KONT, (NA KTÓRYCH ZAEWIDENCJONOWANO UPRZEDNIO NIEPRAWIDŁOWE SALDA POCZĄTKOWE, WYNIKAJĄCE Z NIERZETELNEGO BILANSU NA DZIEŃ 13 LUTEGO 2003 R.). BILANS SPORZĄDZONY NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R., STANOWIŁ BILANS OTWARCIA NA DZIEŃ 1 STYCZNIA 2004 R. ZATEM OTWIERAJĄC KONTA KSIĘGOWE SPÓŁKA ZAEWIDENCJONOWAŁA SALDA POCZĄTKOWE KONT WYNIKAJĄCE Z NIERZETELNEGO BILANSU NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R., CO SKUTKOWAŁO RÓWNIEŻ NIERZETELNOŚCIĄ BILANSU SPORZĄDZONEGO NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2004 R., [TOM I, K. AKT NR 9-10], DO KTÓREGO PRZENIESIONE ZOSTAŁY NIEPRAWIDŁOWE SALDA KOŃCOWE KONT, (NA KTÓRYCH ZAEWIDENCJONOWANO UPRZEDNIO NIEPRAWIDŁOWE SALDA POCZĄTKOWE, WYNIKAJĄCE Z NIERZETELNEGO BILANSU NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R.). TYMCZASEM STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 9 UST. 1 W/W USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH PODATNICY SĄ OBOWIĄZANI DO PROWADZENIA EWIDENCJI RACHUNKOWEJ, ZGODNIE Z ODRĘBNYMI PRZEPISAMI, W SPOSÓB ZAPEWNIAJĄCY OKREŚLENIE WYSOKOŚCI DOCHODU (STRATY), PODSTAWY OPODATKOWANIA I WYSOKOŚCI NALEŻNEGO PODATKU ZA ROK PODATKOWY, A TAKŻE DO UWZGLĘDNIENIA W EWIDENCJI ŚRODKÓW TRWAŁYCH ORAZ WARTOŚCI NIEMATERIALNYCH I PRAWNYCH INFORMACJI NIEZBĘDNYCH DO OBLICZENIA WYSOKOŚCI ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH ZGODNIE Z ART. 16A-16M. Z KOLEI ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 193 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ KSIĘGI PODATKOWE (POD POJĘCIEM KSIĄG PODATKOWYCH ROZUMIE SIĘ KSIĘGI RACHUNKOWE, PODATKOWĄ KSIĘGĘ PRZYCHODÓW I ROZCHODÓW, EWIDENCJE ORAZ REJESTRY, DO KTÓRYCH PROWADZENIA, DO CELÓW PODATKOWYCH, NA PODSTAWIE ODRĘBNYCH PRZEPISÓW, OBOWIĄZANI SĄ PODATNICY, PŁATNICY TUB INKASENCI - ART. 3 PKT 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ), PROWADZONE RZETELNIE I SPOSÓB NIEWADLIWY STANOWIĄ DOWÓD TEGO, CO WYNIKA Z ZAWARTYCH W NICH ZAPISÓW. ORDYNACJA PODATKOWA PRZYZNAJE WIĘC SZCZEGÓLNĄ MOC DOWODOWĄ JEDYNIE TYM KSIĘGOM, KTÓRE PROWADZONE SĄ RZETELNIE I W SPOSÓB NIEWADLIWY (WYJĄTEK OD ZASADY DOTYCZY MOŻLIWOŚCI UZNANIA ZA DOWÓD KSIĄG PODATKOWYCH WADLIWYCH, TJ. PROWADZONYCH NIEZGODNIE Z ZASADAMI WYNIKAJĄCYMI Z ODRĘBNYCH PRZEPISÓW. JAK BOWIEM STANOWI ART. 193 § 5 ORDYNACJI PODATKOWEJ ORGAN PODATKOWY UZNAJE JEDNAK ZA DOWÓD KSIĘGI PODATKOWE, KTÓRE PROWADZONE SĄ W SPOSÓB WADLIWY, JEŻELI WADY NIE MAJĄ ISTOTNEGO ZNACZENIA DLA SPRAWY). KSIĘGI PODATKOWE NIERZETELNE NIE MOGĄ STANOWIĆ DOWODU W SPRAWIE. W MYŚL POSTANOWIEŃ ART. 193 § 2 ORDYNACJI PODATKOWEJ KSIĘGI PODATKOWE UWAŻA SIĘ ZA RZETELNE, JEŻELI DOKONYWANE W NICH ZAPISY ODZWIERCIEDLAJĄ STAN RZECZYWISTY. Z KOLEI ZA NIEWADLIWE UWAŻA SIĘ KSIĘGI PODATKOWE PROWADZONE ZGODNIE Z ZASADAMI WYNIKAJĄCYMI Z ODRĘBNYCH PRZEPISÓW (ART. 193 § 3 ORDYNACJI PODATKOWEJ). PRZEPIS ART. 193 § 3 ORDYNACJI PODATKOWEJ UZALEŻNIA ZATEM OCENĘ NIEWADLIWOŚCI KSIĄG OD PRZESTRZEGANIA ZASAD ICH PROWADZENIA WYNIKAJĄCYCH Z ODRĘBNYCH PRZEPISÓW. TYMI ODRĘBNYMI PRZEPISAMI, O KTÓRYCH MOWA ZARÓWNO W TREŚCI ART. 9 UST. 1 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH, JAK I W TREŚCI ART. 193 § 3 ORDYNACJI PODATKOWEJ, KTÓRYCH SPÓŁKA BYŁA OBOWIĄZANA PRZESTRZEGAĆ BYŁY PRZEPISY USTAWY Z DNIA 29 WRZEŚNIA 1994 R., O RACHUNKOWOŚCI. NARUSZENIE PRZEZ PODATNIKA OBOWIĄZKU PROWADZENIA EWIDENCJI RACHUNKOWEJ - ZGODNIE Z ZASADAMI WSKAZANYMI POWYŻEJ - POCIĄGA ZA SOBĄ OKREŚLONE SKUTKI. A MIANOWICIE, JAK WYNIKA Z BRZMIENIA ART. 193 § 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ, JEŻELI ORGAN PODATKOWY STWIERDZI, ŻE KSIĘGI PODATKOWE PROWADZONE SĄ NIERZETELNIE LUB W SPOSÓB WADLIWY TO ZOBOWIĄZANY JEST POZBAWIĆ JE SZCZEGÓLNEJ MOCY DOWODOWEJ (WYNIKAJĄCEJ Z PRZYZNANEGO JEJ DOMNIEMANIA PRAWDZIWOŚCI ZAWARTYCH W NIEJ ZAPISÓW) ZACHOWUJĄC PRZEWIDZIANE PRAWEM (ART.193 § 6 ORDYNACJI PODATKOWEJ) PROCEDURY. WYNIK NIERZETELNOŚCI LUB WADLIWOŚCI KSIĄG PODATKOWYCH ORGAN PODATKOWY OKREŚLA W PROTOKOLE BADANIA KSIĄG. W PROTOKOLE TYM ORGAN OKREŚLA, ZA JAKI OKRES I W JAKIEJ CZĘŚCI NIE UZNAJE KSIĄG ZA DOWÓD TEGO, CO WYNIKA Z ZAWARTYCH W NICH ZAPISÓW. ODPIS PROTOKOŁU DORĘCZANY JEST STRONIE, KTÓRA W TERMINIE 14 DNI OD DNIA JEGO DORĘCZENIA, MOŻE WNIEŚĆ ZASTRZEŻENIA DO ZAWARTYCH W NIM USTALEŃ. W TYM SAMYM TERMINIE STRONA WINNA PRZEDSTAWIĆ DOWODY, KTÓRE UMOŻLIWIĄ ORGANOWI PODATKOWEMU OKREŚLENIE PODSTAWY OPODATKOWANIA (ART. 193 § 6-8 ORDYNACJI PODATKOWEJ). USTALENIA DOTYCZĄCE BADANIA KSIĄG W ZAKRESIE ART. 193 ORDYNACJI PODATKOWEJ MOGĄ BYĆ RÓWNIEŻ ZAWARTE - JAK WYNIKA Z TREŚCI ART. 290 § 5 ORDYNACJI PODATKOWEJ - W PROTOKOLE KONTROLI. W TYM PRZYPADKU NIE SPORZĄDZA SIĘ ODRĘBNEGO PROTOKOŁU BADANIA KSIĄG, O KTÓRYM MOWA W ART. 193 § 6 ORDYNACJI PODATKOWEJ. JAK JUŻ NA TO WYŻEJ WSKAZANO WYNIKIEM NIERZETELNOŚCI BILANSU SPORZĄDZONEGO NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2003 R., KTÓRY STANOWIŁ BILANS OTWARCIA NA DZIEŃ 1 STYCZNIA 2004 R., JEST RÓWNIEŻ NIERZETELNOŚĆ PROWADZONYCH PRZEZ "A" SPÓŁKA Z O.O., W 2004 R., KSIĄG RACHUNKOWYCH ORAZ NIERZETELNOŚĆ BILANSU SPORZĄDZONEGO NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2004 R. W NINIEJSZEJ SPRAWIE NIERZETELNOŚĆ BILANSU OTWARCIA NA DZIEŃ 1 STYCZNIA 2004 R., KSIĄG RACHUNKOWYCH ORAZ BILANSU ZAMKNIĘCIA NA DZIEŃ 31 GRUDNIA 2004 R., ZOSTAŁA STWIERDZONA PRZEZ DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ W SPORZĄDZONYM W DNIU 17 LIPCA 2009 R., PROTOKOLE KONTROLI, PODATKOWEJ. STWIERDZENIE NIERZETELNOŚCI PROWADZONYCH PRZEZ PODATNIKA KSIĄG PODATKOWYCH SKUTKUJE NATOMIAST KONIECZNOŚCIĄ ZASTOSOWANIA PRZEPISÓW ART. 23 ORDYNACJI PODATKOWEJ. JEDNAKŻE ZGODNIE Z UGRUNTOWANĄ LINIĄ ORZECZNICTWA SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH ZASTOSOWANIE PRZEPISU ART. 23 § 1 ORDYNACJI PODATKOWEJ JEST WYŁĄCZONE W SYTUACJI, JEŻELI DANE WYNIKAJĄCE Z KSIĄG PODATKOWYCH, UZUPEŁNIONE DANYMI UZYSKANYMI W TOKU POSTĘPOWANIA, POZWALAJĄ NA WŁAŚCIWE OKREŚLENIE PODSTAWY OPODATKOWANIA (POR. WYROKU NSA Z DNIA 18 MAJA 2000 R., SYGN. AKT I SA/ŁD 2089/98). W ocenie Sądu organ odwoławczy zasadnie uznał, iż w sprawie zgromadzony został materiał dowodowy, który pozwalał na dokonanie weryfikacji danych wykazanych przez Spółkę w księgach rachunkowych i zeznaniu CIT-8 oraz określenie podstawy opodatkowania bez konieczności określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. ODNOSZĄC SIĘ DO ZARZUTÓW DOTYCZĄCYCH NIE UZNANIA ZA KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW WYDATKÓW W KWOCIE 42.005,88 ZŁ ZWIĄZANYCH Z UZYSKANIEM I OBSŁUGĄ KREDYTU, KTÓRY SPÓŁKA ZACIĄGNĘŁA, ABY SPŁACIĆ ZOBOWIĄZANIA WZGLĘDEM WSPÓLNIKÓW, Z DOKUMENTACJI ZGROMADZONEJ W AKTACH SPRAWY WYNIKA, ŻE SPÓŁKA ZALICZYŁA W POCZET KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW ZAEWIDENCJONOWANE NA KONCIE 751 - "KOSZTY OPERACJI FINANSOWYCH" WYDATKI DOTYCZĄCE OBSŁUGI KREDYTÓW BANKOWYCH W KWOCIE 127.245,78 ZŁ, W TYM PROWIZJĘ W KWOCIE 10.000,00 ZŁ I ODSETKI W KWOCIE 32.005,88 ZŁ (ŁĄCZNIE 42.005,88 ZŁ) OD KREDYTU ZACIĄGNIĘTEGO W "C" S.A., NA FINANSOWANIE BIEŻĄCYCH POTRZEB KREDYTOBIORCY WYNIKAJĄCYCH Z PROWADZONEJ DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ. W tym miejscu należy zauważyć, że organ odwoławczy dokonał w zaskarżonej decyzji rozstrzygnięcia w powyższym zakresie mimo, że strona nie podniosła w odwołaniu zarzutów dotyczących zakwestionowania przedmiotowych wydatków w kwocie 42.005,88 zł. Organ odwoławczy stwierdził bowiem, że ustalenie stanu faktycznego związanego z powstaniem Spółki z o.o. "A" w wyniku przekształcenia ze Spółki jawnej "A" M. M. i M. K., (w tym w zakresie wielkości kapitałów oraz ustalenia, że na powstałą w wyniku przekształcenia Spółkę z o.o. nie przeszły zobowiązania wobec Wspólników z tytułu niepodzielonego zysku wypracowanego w poprzednich latach obrotowych), ma wpływ na dokonanie prawnopodatkowej oceny zdarzeń wykazanych w księgach podatkowych i uwzględnionych przez Spółkę przy sporządzaniu rachunku podatkowego za 2004 r. Stan faktyczny dotyczący kredytu zaciągniętego w "C"S.A. był następujący: W DNIU 17 CZERWCA 2004 R., ZOSTAŁA ZAWARTA POMIĘDZY: - "C" S.A., Z SIEDZIBĄ W W., PRZY UL. [...], - "A" SP. Z O.O., Z SIEDZIBĄ W L., PRZY UL. [...], UMOWA O KREDYT NIEODNAWIALNY NR [...]. NA PODSTAWIE TEJ UMOWY: • BANK UDZIELIŁ KREDYTOBIORCY KREDYTU W WYSOKOŚCI 1.000.000,00 ZŁ Z PRZEZNACZENIEM NA FINANSOWANIE BIEŻĄCYCH POTRZEB KREDYTOBIORCY WYNIKAJĄCYCH Z PROWADZONEJ DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ ZA OKRES DO DNIA 15 CZERWCA 2005 R., • KREDYTOBIORCA ZOBOWIĄZAŁ SIĘ DO ZAPŁATY ZA UDZIELENIE KREDYTU PROWIZJI W WYSOKOŚCI 1% UDZIELONEGO KREDYTU, TJ. 10.000,00 ZŁ W DNIU PODPISANIA UMOWY ORAZ ZAPŁATY ODSETEK OD WYKORZYSTANEGO KREDYTU WEDŁUG ZMIENNEJ STOPY PROCENTOWEJ ODPOWIADAJĄCEJ PODSTAWOWEJ STOPIE OPROCENTOWANIA STANOWIĄCEJ WIBOR 1 - MIESIĘCZNYCH DEPOZYTÓW, POWIĘKSZONEJ O 0,5%, • KREDYTOBIORCA ZOBOWIĄZAŁ SIĘ DO DOKONANIA DYSPOZYCJI MAJĄCYCH NA CELU WYPŁATĘ KWOTY KREDYTU W CAŁOŚCI BĄDŹ W CZĘŚCI W TERMINIE 3 MIESIĘCY OD DATY ZAWARCIA UMOWY, TJ. NAJPÓŹNIEJ DO DNIA 17 WRZEŚNIA 2004 R. ZGODNIE Z TREŚCIĄ § 6 ZAWARTEJ UMOWY SPŁATA KREDYTU NASTĄPI JEDNORAZOWO NA KONIEC OKRESU KREDYTOWANIA. PRAWNE ZABEZPIECZENIE KREDYTU STANOWI: • WEKSEL IN BLANCO WYSTAWIONY PRZEZ KREDYTOBIORCĘ, • PRZELEW KWOTY NA ZABEZPIECZENIE W WYSOKOŚCI 1.000.000,00 ZŁ BEZ ODSETEK NALEŻĄCEJ DO M. I M. M.. W UMOWIE POSTANOWIONO, ŻE: • URUCHOMIENIE KREDYTU NASTĄPI NA RACHUNEK BIEŻĄCY KREDYTOBIORCY PROWADZONY W BANKU O/[...] WSKAZANY W DYSPOZYCJI URUCHOMIENIA KREDYTU PO USTANOWIENIU ZABEZPIECZENIA PRAWNEGO OKREŚLONEGO W § 6 PKT 1, • KREDYTOBIORCA ZOBOWIĄZUJE SIĘ DO USTANOWIENIA ZABEZPIECZENIA PRAWNEGO OKREŚLONEGO W § 6 PKT 2 W TERMINIE L DNIA OD DATY URUCHOMIENIA KREDYTU. W TYM SAMYM DNIU, TJ. 17 CZERWCA 2004 R., ZAWARTA ZOSTAŁA POMIĘDZY: - "C" S.A., Z SIEDZIBĄ W W., PRZY UL. [...], - M. M., ZAM. L., UL. [...] I M. M., ZAM. [...], UMOWA PRZELEWU KWOTY NA ZABEZPIECZENIE. NA PODSTAWIE TEJ UMOWY: • PRZELEWAJĄCY DLA ZABEZPIECZENIA ZWROTU KREDYTU NIEODNAWIALNEGO W ŁĄCZNEJ WYSOKOŚCI 1.000.000,00 ZŁ UDZIELONEGO "A" SP. Z O.O., Z SIEDZIBĄ W L., PRZY UL. [...] NA PODSTAWIE UMOWY NR [...], ZOBOWIĄZAŁ SIĘ PRZELAĆ NA RACHUNEK BANKU KWOTĘ 1.000.000,00 ZŁ, • PRZELEW USTALONEJ KWOTY MIAŁ NASTĄPIĆ NA RACHUNEK BANKOWY "C" S.A. NAJPÓŹNIEJ W DNIU PODPISANIA UMOWY. W TREŚCI UMOWY STRONY POSTANOWIŁY, ŻE W WYPADKU CAŁKOWITEJ SPŁATY - W OSTATNIM DNIU KREDYTOWANIA - KREDYTU WRAZ Z ODSETKAMI I INNYMI KOSZTAMI BANKU, BANK ZWRÓCI PRZELEWAJĄCEMU PRZELANĄ KWOTĘ WRAZ ZE ZMIENNYMI ODSETKAMI OD TEJ KWOTY NA WARUNKACH DLA LOKAT TERMINOWYCH. W DNIU ZAWARCIA UMOWY OPROCENTOWANIE WYNOSI 3,75% W STOSUNKU ROCZNYM. ZWROT PRZELANEJ KWOTY NASTĄPI W CIĄGU TRZECH DNI OD DNIA WYMAGALNOŚCI ZWROTU POPRZEZ UZNANIE RACHUNKU PRZELEWAJĄCEGO PROWADZONEGO PRZEZ ODDZIAŁ BANKU W G. JAK WYNIKA Z WYCIĄGU BANKOWEGO NR [...] ZA OKRES OD 18 CZERWCA 2004 R., DO 23 CZERWCA 2004 R., UDZIELONY KREDYT - ZGODNIE Z UMOWĄ NR [...] - PRZELANY ZOSTAŁ NA RACHUNEK BIEŻĄCY KREDYTOBIORCY (NR [...]) PROWADZONY W "C" BANKU O/[...]: - W DNIU 18 CZERWCA 2004 R., W KWOCIE 10.000,00 ZŁ, - w dniu 21 czerwca 2004 r., w kwocie 990.000.00 zł. W dniu 21 czerwca 2004 r., kwota kredytu w wysokości 1.000.000,00 zł przelana została z rachunku bieżącego Spółki rzecz Państwa M. i M. M. w formie zawiązania lokaty o nr [...] [tom I, k. akt nr 95]. Lokata ta zgodnie z zawartą w dniu 17 czerwca 2004 r., umową przelewu na zabezpieczenie - stanowiła depozyt będący zabezpieczeniem kredytu udzielonego Spółce "A". W DNIU 16 MARCA 2005 R., STRONY DOKONAŁY ZMIANY UMOWY O KREDYT NIEODNAWIALNY NR [...], NADAJĄC JEJ CHARAKTER UMOWY O KREDYT ODNAWIALNY ORAZ USTALAJĄC: OKRES KREDYTOWANIA 10 LAT, BIEŻĄCY OKRES KREDYTOWANIA 12 MIESIĘCY, ZMIENNE OPROCENTOWANIE KREDYTU W WYSOKOŚCI STANOWIĄCEJ WIBOR 1 - MIESIĘCZNYCH DEPOZYTÓW, POWIĘKSZONY O 0,75%, PROWIZJĘ ZA PIERWSZY BIEŻĄCY OKRES UDOSTĘPNIENIA KREDYTU W WYSOKOŚCI 10.000,00 ZŁ. DOKONUJĄC ZMIANY UMOWY KREDYTOBIORCA OŚWIADCZYŁ, ŻE USTANOWIONE ZABEZPIECZENIA ZABEZPIECZAJĄ NADAL ZWROT KREDYTU. W DNIU 10 MARCA 2006 R. BANK WYRAZIŁ - NA WNIOSEK KREDYTOBIORCY Z DNIA 23 LUTEGO 2006 R., - ZGODĘ NA UDOSTĘPNIENIE KREDYTU NA KOLEJNY BIEŻĄCY OKRES KREDYTOWANIA DO DNIA 12 MARCA 2007 R. PROWIZJA OD UDZIELENIA KREDYTU NA KOLEJNY OKRES UDOSTĘPNIENIA KREDYTU WYNOSIŁA 10.000,00 ZŁ. W DNIU 5 LIPCA 2006 R., STRONY ZAWARŁY POROZUMIENIE W SPRAWIE ROZWIĄZANIA UMOWY O KREDYT ODNAWIALNY NR [...]. ROZWIĄZUJĄC UMOWĘ Z DNIEM ZAWARCIA POROZUMIENIA, STRONY POTWIERDZIŁY, ŻE WSZELKIE NALEŻNOŚCI ZWIĄZANE Z ZAWARCIEM I WYKONANIEM TEJ UMOWY ZOSTAŁY SPŁACONE. POWYŻSZE ZNAJDUJE POTWIERDZENIE W WYCIĄGU BANKOWYM NR [...]ZA OKRES OD 5 LIPCA 2006 R., DO 5 LIPCA 2006 R., Z KTÓREGO WYNIKA, ŻE KREDYT W WYSOKOŚCI 1.000.00,00 ZŁ ZOSTAŁ JEDNORAZOWO SPŁACONY. SPŁATA UDZIELONEGO SPÓŁCE "A" KREDYTU ZOSTAŁA DOKONANA ZE ŚRODKÓW STANOWIĄCYCH DEPOZYT (BĘDĄCY ZABEZPIECZENIEM TEGO KREDYTU), PO UPRZEDNIM ZERWANIU W TYM SAMYM DNIU, TJ. 5 LIPCA 2006 R., LOKATY PAŃSTWA M. I M. M. ZAWIĄZANEJ UPRZEDNIO ZE ŚRODKÓW POCHODZĄCYCH Z KREDYTU. BIORĄC POD UWAGĘ POWYŻSZE ORGAN PODATKOWY PRAWIDŁOWO WYWIÓDŁ, W ZASKARŻONEJ DECYZJI, ŻE KREDYT NIE SŁUŻYŁ FINANSOWANIU DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ SPÓŁKI. KWOTA KREDYTU ZOSTAŁA BOWIEM PRZEKAZANA PAŃSTWU M. I M. M. W FORMIE ZAWIĄZANIA, LOKATY O NR [...]. LOKATA TA STANOWIŁA DEPOZYT BĘDĄCY ZABEZPIECZENIEM UDZIELONEGO SPÓŁCE KREDYTU, A PO JEJ ZERWANIU ŚRODKI (STANOWIĄCE DOTYCHCZAS DEPOZYT) PRZEKAZANE ZOSTAŁY NA SPŁATĘ TEGO KREDYTU. POWYŻSZE WSKAZUJE JEDNOZNACZNIE, ŻE KOSZTY FINANSOWE ZACIĄGNIĘTEGO KREDYTU PONOSIŁA SPÓŁKA "A", NATOMIAST KORZYŚCI Z KWOTY BĘDĄCEJ PRZEDMIOTEM KREDYTU, W POSTACI ODSETEK OD LOKATY - CZERPALI PAŃSTWO M. I M. M.. ZGODNIE Z PRZEDŁOŻONĄ PRZEZ STRONĘ OPINIĄ BIEGŁEGO REWIDENTA P. K. J., POCHODZĄCA Z ZACIĄGNIĘTEGO KREDYTU KWOTA 1.000.000,00 ZŁ ZOSTAŁA PRZEKAZANA PANI M. M. TYTUŁEM SPŁATY ZOBOWIĄZAŃ POWSTAŁYCH W OKRESIE DZIAŁALNOŚCI SPÓŁKI CYWILNEJ (PRZEKSZTAŁCONEJ NASTĘPNIE W SPÓŁKĘ JAWNĄ) I SPÓŁKI JAWNEJ, Z PRZEKSZTAŁCENIA KTÓREJ POWSTAŁA (W DNIU 13 LUTEGO 2003 R.) SPÓŁKA Z O.O. "A". TYMCZASEM, JAK JUŻ NA TO WSKAZANO, DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ – PO PRZEPROWADZENIU POSTĘPOWANIA ODWOŁAWCZEGO W SPRAWIE OKREŚLENIA SPÓŁCE WYSOKOŚCI ZOBOWIĄZANIA W PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH ZA 2003R. - STWIERDZIŁ, ŻE: • PODJĘTE PRZEZ SPÓŁKĘ DZIAŁANIA WSKAZUJĄ NA DOKONANIE - STOSOWNIE DO POSTANOWIEŃ ART. 154 § 3 KODEKSU SPÓŁEK HANDLOWYCH - PRZELANIA DO KAPITAŁU ZAPASOWEGO NADWYŻKI WARTOŚCI MAJĄTKU PRZEKSZTAŁCANEJ SPÓŁKI JAWNEJ PONAD WYSOKOŚĆ KAPITAŁU ZAKŁADOWEGO POWSTAŁEJ W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKI Z O.O., • DO SPÓŁKI NIE ZOSTAŁY (W 2003 R.), WNIESIONE DOPŁATY, A JEDYNIE - JAK WSKAZAŁA NA TO STRONA W ODWOŁANIU - DOKONANO PRZEKSIĘGOWANIA KWOT Z ROZRACHUNKÓW Z POPRZEDNIMI WŁAŚCICIELAMI SPÓŁKI JAWNEJ NA KAPITAŁ ZAPASOWY - ZGODNIE Z ZASADĄ, ŻE JEŚLI KAPITAŁ ZAKŁADOWY JEST NIŻSZY NIŻ WARTOŚĆ MAJĄTKU PRZEKSZTAŁCONEJ SPÓŁKI, POZOSTAŁĄ CZĘŚĆ PRZEZNACZA SIĘ (PRZEKSIĘGOWUJE) NA KAPITAŁ ZAPASOWY NOWO POWSTAŁEJ SPÓŁKI, • NIE MOŻNA UZNAĆ, IŻ NA SPÓŁCE JAWNEJ CIĄŻYŁY ZOBOWIĄZANIA WOBEC WSPÓLNIKÓW Z TYTUŁU NIEPODZIELONEGO ZYSKU WYPRACOWANEGO W POPRZEDNICH LATACH OBROTOWYCH I ŻE ZOBOWIĄZANIA TAKIE PRZESZŁY NA POWSTAŁĄ W WYNIKU PRZEKSZTAŁCENIA SPÓŁKĘ Z O.O., CO ZNALAZŁO ODZWIERCIEDLENIE W W/W DECYZJI Z DNIA 30 WRZEŚNIA 2010 R., NR [...] I USTALENIA TE SĄ WIĄŻĄCE W NINIEJSZEJ SPRAWIE, STĄD W OCENIE SĄDU ZBĘDNE JEST PONOWNE PRZYWOŁYWANIE ARGUMENTACJI Z TEJ DECYZJI. TYM SAMYM - NIE MOŻNA UZNAĆ, ŻE KREDYT ZACIĄGNIĘTY PRZEZ SPÓŁKĘ W "C" S.A., NA PODSTAWIE UMOWY Z DNIA 17 CZERWCA 2004 R., NR [...], SŁUŻYŁ FINANSOWANIU BIEŻĄCEJ DZIAŁALNOŚCI SPÓŁKI, A ZAPŁACONA W 2004 R., PROWIZJA I UISZCZONE W TYM ROKU ODSETKI W ŁĄCZNEJ KWOCIE 42.005,88 ZŁ STANOWIŁY WYDATKI PONIESIONE W CELU OSIĄGNIĘCIA PRZEZ SPÓŁKĘ PRZYCHODÓW Z PROWADZONEJ DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ I MOGŁY ZOSTAĆ ZALICZONE W POCZET KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW. STOSOWNIE BOWIEM DO TREŚCI ART. 15 UST. 1 USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH KOSZTAMI UZYSKANIA PRZYCHODÓW SĄ KOSZTY PONIESIONE W CELU OSIĄGNIĘCIA PRZYCHODÓW, Z WYJĄTKIEM KOSZTÓW WYMIENIONYCH W ART. 16 UST. 1. UŻYTY PRZEZ USTAWODAWCĘ ZWROT W CELU OSIĄGNIĘCIA PRZYCHODÓW OZNACZA, ŻE ABY OKREŚLONY WYDATEK MÓGŁ BYĆ ZALICZONY DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW, TO MIĘDZY PONIESIENIEM TEGO WYDATKU, A OSIĄGNIĘCIEM PRZYCHODU MUSI ZACHODZIĆ ZWIĄZEK PRZYCZYNOWY TEGO TYPU, ŻE PONIESIENIE WYDATKU MA WPŁYW LUB MOŻE MIEĆ WPŁYW NA POWSTANIE LUB ZWIĘKSZENIE PRZYCHODU. ORGAN PODATKOWY MA ZATEM OBOWIĄZEK UZNAĆ KONKRETNY WYDATEK ZA KOSZT UZYSKANIA PRZYCHODÓW, JEŻELI PODATNIK SPEŁNI JEDNOCZEŚNIE PONIŻSZE WARUNKI: • FAKTYCZNIE PONIESIE WYDATEK, KTÓRY NIE ZOSTAŁ WYMIENIONY W ZAWARTYM W ART. 16 UST. 1, NEGATYWNYM KATALOGU KOSZTÓW, • WYKAŻE ZWIĄZEK TEGO WYDATKU Z UZYSKANYM LUB RACJONALNIE SPODZIEWANYM PRZYCHODEM, • PRZEDSTAWI DOWÓD UMOŻLIWIAJĄCY OBIEKTYWNĄ OCENĘ, ŻE OKOLICZNOŚCI DOTYCZĄCE POWSTANIA TEGO WYDATKU FAKTYCZNIE MIAŁY MIEJSCE. NIE SPEŁNIENIE KTÓREGOŚ Z TYCH WARUNKÓW POZBAWIA PODATNIKA MOŻLIWOŚCI ZALICZENIA PONIESIONEGO FAKTYCZNIE WYDATKU DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW PRZY SPORZĄDZANIU RACHUNKU PODATKOWEGO. OBOWIĄZEK PRZEDŁOŻENIA TAKIEGO ZESTAWU DOWODÓW, Z KTÓRYCH WYNIKA, ŻE OKREŚLONY WYDATEK ZOSTAŁ PONIESIONY, A JEGO PONIESIENIE SŁUŻYŁO UZYSKANIU PRZYCHODU SPOCZYWA NA PODATNIKU. ZGODNIE Z UGRUNTOWANĄ LINIĄ ORZECZNICTWA SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH TO PODATNIK MUSI WYKAZAĆ ORGANOM PODATKOWYM SPEŁNIENIE PRZESŁANEK WYNIKAJĄCYCH Z ART. 15 UST. 1 USTAWY Z DNIA 15 LUTEGO 1992 R., O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH (M.IN. WYROK NSA Z DNIA 14 STYCZNIA 2010 R., SYGN. AKT II FSK 1286/08). ODNOSZĄC SIĘ ZARZUTU BEZPODSTAWNEGO STWIERDZENIA W ZASKARŻONEJ DECYZJI, ŻE KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODÓW ZOSTAŁY ZAWYŻONE O KWOTĘ 38.805,26 ZŁ STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE W ODWOŁANIU OD DECYZJI DYREKTORA URZĘDU KONTROLI SKARBOWEJ Z DNIA 22 WRZEŚNIA 2009 R., SPÓŁKA NIE KWESTIONOWAŁA POWYŻSZYCH USTALEŃ. MIMO TO ORGAN ODWOŁAWCZY - W ZASKARŻONEJ DECYZJI POTWIERDZIŁ ZASADNOŚĆ STWIERDZENIA PRZEZ ORGAN PIERWSZEJ INSTANCJI, ŻE SPÓŁKA NIEPRAWIDŁOWO ZALICZYŁA DO KOSZTÓW UZYSKANIA PRZYCHODÓW M.IN. WYDATKI W KWOCIE 38.805,26 ZŁ STANOWIĄCE WYDATKI O CHARAKTERZE INWESTYCYJNYM PONIESIONE W ZWIĄZKU Z WYTWORZENIEM WE WŁASNYM ZAKRESIE ŚRODKÓW TRWAŁYCH: BUDYNKU BIUROWO - SOCJALNEGO I BUDYNKU GARAŻOWO-MAGAZYNOWEGO ORAZ ELEMENTÓW MAŁEJ ARCHITEKTURY I KANALIZACJI SANITARNO-DESZCZOWEJ (W TYM ODWODNIENIE PLACU MANEWROWEGO). ZDANIEM SKARŻĄCEJ NA WADLIWOŚĆ POWYŻSZYCH USTALEŃ WSKAZUJE ZAWARTE NA STR. 16 PROTOKOŁU Z KONTROLI PODATKOWEJ NR [...] STWIERDZENIE: RÓWNIEŻ SPÓŁKA MIMO PYTAŃ KONTROLUJĄCYCH NIE WSKAZAŁA JEDNOZNACZNIE, JAKIE KONKRETNIE PRACE WYKONANO ZGODNIE Z PRZEDŁOŻONYMI FAKTURAMI. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM ZDANIEM STRONY SKARŻĄCEJ NALEŻY ZADAĆ PODSTAWOWE PYTANIE, GDZIE W AKTACH SPRAWY JEST JAKIKOLWIEK DOKUMENT DOKUMENTUJĄCY W/W CZYNNOŚĆ KONTROLUJĄCYCH. Odnosząc się do powyższego Dyrektor Izby Skarbowej trafnie zauważył, że wskazane przez skarżącą ustalenia protokołu kontroli dotyczą elementów małej architektury na kwotę 8.500,00 zł, o którą Organ pierwszej instancji powiększył wartość środka trwałego ujętego przez Spółkę w ewidencji środków trwałych pod nr 38. Wbrew twierdzeniom skarżącej w aktach sprawy znajduje się wezwanie Organu kontroli skarbowej z dnia 22 czerwca 2009 r., do udzielenia wyjaśnień w powyższym zakresie oraz udzielona przez Spółkę odpowiedź na to wezwanie, w ramach której faktura z dnia 30 czerwca 2004 r., nr [...] na kwotę 8.500,00 zł została opisana przez księgową Spółki elementy małej architektury (adnotacja księgowej z dnia 25 czerwca 2009 r.). SKŁADAJĄC NATOMIAST PISMEM Z DNIA 11 SIERPNIA 2009 R., ZASTRZEŻENIA DO PROTOKOŁU KONTROLI Z DNIA 17 LIPCA 2009 R. - SPÓŁKA NIE KWESTIONOWAŁA USTALEŃ W POWYŻSZYM ZAKRESIE. W ZWIĄZKU Z TYM ZA BEZZASADNY UZNAĆ NALEŻY ZARZUT SKARŻĄCEJ, ŻE NAWET PODCZAS PRZESŁUCHANIA STRONY - M. M. NIE ZADAWANO W TYM WZGLĘDZIE ŻADNYCH PYTAŃ. W DNIU 17 CZERWCA 2009 R., TJ. PRZED SPORZĄDZENIEM PROTOKOŁU KONTROLI, ZARÓWNO PREZES SPÓŁKI PANI M. M., JAK I WICEPREZES PAN M. M. NIE WYRAZILI ZGODY NA PRZESŁUCHANIE W CHARAKTERZE STRONY. NATOMIAST W TOKU PRZESŁUCHANIA W CHARAKTERZE STRONY PANI M. M., KTÓRE MIAŁO MIEJSCE W DNIU 7 WRZEŚNIA 2009 R., NIE ZADAWANO PYTAŃ W POWYŻSZYM ZAKRESIE Z UWAGI NA FAKT, ŻE STRONA NIE KWESTIONOWAŁA PRZEDMIOTOWYCH USTALEŃ PROTOKOŁU KONTROLI. TYM SAMYM BEZZASADNY JEST - PODNIESIONY W SKARDZE ZARZUT SKARŻĄCEJ, ŻE W DECYZJACH PODANO DANE BEZ UZYSKANIA JAKICHKOLWIEK WYJAŚNIEŃ OD SPÓŁKI, A KONTROLUJĄCY I INNE ORGANY, PRZYJĘŁY BŁĘDNĄ I WADLIWĄ FORMĘ WYPOWIADANIA SIĘ ZA SPÓŁKĘ, JAK ZOSTAŁA ZAKWALIFIKOWANA DANA FAKTURA LUB CZYNNOŚĆ. ODNOSZĄC SIĘ DO ZARZUTÓW NARUSZENIA PRZEPISÓW ART. 120, ART. 122. ART. 123, ART. 124, ART. 125 ORAZ ART. 180 I NAST. ORDYNACJI PODATKOWEJ, POPRZEZ (BRAK ICH ZASTOSOWANIA LUB WYBIÓRCZE ZASTOSOWANIE, UZNAJĄC JE ZA BEZZASADNE ZAUWAŻYĆ NALEŻY, ŻE ZE ZGROMADZONEGO W SPRAWIE MATERIAŁU WYNIKA, IŻ STRONA NA KAŻDYM ETAPIE POSTĘPOWANIA BYŁA INFORMOWANA O DOKONANYCH USTALENIACH, PRZYSŁUGUJĄCYCH JEJ PRAWACH ORAZ O SPOSOBIE ROZPATRZENIA ZŁOŻONYCH WYJAŚNIEŃ. NA KAŻDYM ETAPIE POSTĘPOWANIA STRONA MIAŁA MOŻLIWOŚĆ KORZYSTANIA Z PRAWA CZYNNEGO UDZIAŁU W POSTĘPOWANIU. ANALIZA AKT SPRAWY WYKAZUJE, ZE POSTĘPOWANIE PIERWSZOINSTANCYJNE PROWADZONE BYŁO Z ZACHOWANIEM REGUŁ WYNIKAJĄCYCH ZARÓWNO Z PRZEPISÓW PRAWA PROCESOWEGO JAK I MATERIALNEGO. STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 122 ORDYNACJI PODATKOWEJ W TOKU POSTĘPOWANIA ORGANY PODATKOWE PODEJMUJĄ WSZELKIE DZIAŁANIA W CELU DOKŁADNEGO WYJAŚNIENIA STANU FAKTYCZNEGO ORAZ ZAŁATWIENIA SPRAWY W POSTĘPOWANIU PODATKOWYM. W myśl art. 187 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, zaś zgodnie z treścią art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Wynikający z przepisów Ordynacji podatkowej obowiązek rozpatrzenia całego materiału dowodowego jest ściśle związany z zasadą swobodnej oceny dowodów. Zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie podkreśla się, że swobodna ocena dowodów musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem reguł tej oceny, tj.: - PO PIERWSZE - OPIERAĆ SIĘ NALEŻY NA MATERIALE DOWODOWYM ZEBRANYM PRZEZ ORGAN, Z WYJĄTKIEM ZASTRZEŻEŃ PRZEWIDZIANYCH W PRZEPISACH PRAWA, - PO DRUGIE - OCENA POWINNA BYĆ OPARTA NA WSZECHSTRONNEJ OCENIE CAŁOKSZTAŁTU MATERIAŁU DOWODOWEGO, - PO TRZECIE - ORGAN POWINIEN DOKONAĆ OCENY ZNACZENIA I WARTOŚCI DOWODÓW DLA TOCZĄCEJ SIĘ SPRAWY, - PO CZWARTE - ROZUMOWANIE, W WYNIKU KTÓREGO ORGAN USTALA ISTNIENIE OKOLICZNOŚCI FAKTYCZNYCH POWINNO BYĆ ZGODNE Z PRAWIDŁAMI LOGIKI - WYROK NSA Z DNIA 17 MAJA 1994 R., SYGN. AKT SA/LU 1921/93. OZNACZA TO, ŻE ORGAN PROWADZĄCY POSTĘPOWANIE MA DĄŻYĆ DO USTALENIA PRAWDY MATERIALNEJ I WEDŁUG SWEJ WIEDZY, DOŚWIADCZENIA ORAZ WEWNĘTRZNEGO PRZEKONANIA OCENIĆ WARTOŚĆ DOWODOWĄ POSZCZEGÓLNYCH ŚRODKÓW DOWODOWYCH ORAZ WPŁYW UDOWODNIENIA JEDNEJ OKOLICZNOŚCI NA INNE. ORGAN JEST ZOBOWIĄZANY DO WYSŁUCHANIA WYPOWIEDZI STRON CO DO PRZEPROWADZONYCH DOWODÓW I ZGROMADZONYCH MATERIAŁÓW. OCENA MATERIAŁU DOWODOWEGO POZOSTAJE JEDNAK - ZGODNIE ZOBOWIĄZUJĄCĄ W PRAWIE PODATKOWYM ZASADĄ SWOBODNEJ OCENY DOWODÓW - DO WYŁĄCZNEJ KOMPETENCJI ORGANU STOSUJĄCEGO PRAWO. ZDANIEM SĄDU ZE ZGROMADZONEGO W NINIEJSZEJ SPRAWIE MATERIAŁU DOWODOWEGO WYNIKA, IŻ ZASKARŻONA DECYZJA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ, ZOSTAŁA WYDANA W OPARCIU O CAŁOKSZTAŁT MATERIAŁU DOWODOWEGO ZGROMADZONEGO W TRAKCIE PROWADZONEGO POSTĘPOWANIA, A OCENA TEGO MATERIAŁU DOKONANA ZOSTAŁA NA PODSTAWIE OBOWIĄZUJĄCYCH PRZEPISÓW PRAWA. WYCIĄGNIĘTE PRZEZ ORGAN WNIOSKI - CO KWESTIONUJE SKARŻĄCA ZARZUCAJĄC NARUSZENIE ART. 210 ORDYNACJI PODATKOWEJ - ZNAJDUJĄ ODZWIERCIEDLENIE W UZASADNIENIU ZASKARŻONEJ DECYZJI. PONADTO ZARÓWNO PISMA ZNAJDUJĄCE SIĘ W AKTACH SPRAWY, JAK I TREŚĆ UZASADNIENIA WYDANEJ DECYZJI ŚWIADCZĄ O TYM, ŻE STRONA BYŁA POINFORMOWANA O PRZESŁANKACH, KTÓRYMI ORGAN ODWOŁAWCZY KIEROWAŁ SIĘ PRZY ZAŁATWIANIU SPRAWY. WBREW TWIERDZENIOM SKARŻĄCEJ ZASKARŻONA DECYZJA DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ Z DNIA 24 LISTOPADA 2010 R., ZAWIERA UZASADNIENIE FAKTYCZNE I UZASADNIENIE PRAWNE SPEŁNIAJĄCE WYMOGI OKREŚLONE W TREŚCI ART. 210 § 4 ORDYNACJI PODATKOWEJ. FAKT, ŻE OCENIAJĄC ZGROMADZONE W SPRAWIE DOWODY ORGAN ODWOŁAWCZY NIE PODZIELIŁ ARGUMENTÓW SPÓŁKI I TWIERDZEŃ WYWIEDZIONYCH PRZEZ NIĄ Z PRZEDŁOŻONYCH DOWODÓW NIE OZNACZA, ŻE DOWODÓW TYCH NIE DOPUŚCIŁ, CZY TEŻ NIE DOKONAŁ ICH OCENY, JAK RÓWNIEŻ NIE WSKAZUJE NA NARUSZENIE WYMIENIONYCH PRZEZ SKARŻĄCĄ PRZEPISÓW ORDYNACJI PODATKOWEJ. Z TYCH PRZYCZYN NA MOCY ART. 151 USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R. - PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. NR 153, POZ. 1270 Z PÓŹ. ZM.), SĄD JAKO NIEZASADNĄ ODDALIŁ.