II GSK 995/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia del. WSA Małgorzata Niedobylska (spr.) Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 4 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. Spółki z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 23 lutego 2011 r. sygn. akt II SA/Go 33/11 w sprawie ze skargi M. Spółki z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od M. Spółki z o.o. w K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w R. 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 23 lutego 2011 r., sygn. akt II SA/Go 33/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. W. oddalił skargę M. G. Spółki z o.o. z siedzibą w K.(dalej: Spółka) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] listopada 2010 r., nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd przedstawił następujący stan faktyczny sprawy. Decyzją z dnia [...] lutego 2008 r. nr [...] zmienioną m.in. decyzją z dnia [...] października 2008 r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Zi. G. udzielił M. G. Spółce z o.o. w K. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa l. w 149 punktach gier, w tym m.in. w lokalu Sklep Spożywczy M. M., Oś. N. 3C, [...] S. W dniu 23 lutego 2010 r., w toku kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Celnego w Z. G. w wymienionym wyżej punkcie wykazano, że zainstalowany tam automat nie spełnia wymogów dotyczących maksymalnej stawki za jedną grę na automatach o niskich wygranych, co naruszało przepisy zawarte w art. 129 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) - dalej: "ustawa o grach hazardowych". Zgodnie z treścią protokołu kontroli, w wyniku eksperymentu przeprowadzonego w trybie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) - dalej: "ustawa o Służbie Celnej", ustalono, iż na automacie tym istniała możliwość zagrania w jednej grze za stawkę w wysokości 1,00 zł, która to stawka przekracza ustawową maksymalną stawkę za udział w jednej grze w wysokości 0,50zł. Ponieważ stwierdzone urządzanie gier na automatach o niskich wygranych za stawkę wyższą niż określona w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, stanowiło naruszenie udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Z. G. zezwolenia i zatwierdzonego przez ten organ regulaminu, postanowieniem z dnia [...] marca 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w R. wszczął z urzędu postępowanie w -2- Sygn. akt II GSK 995/11 sprawie cofnięcia w całości udzielonego Spółce zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. Pismem z dnia 2 czerwca 2010 r. Spółka wniosła o zawieszenie postępowania prowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej w R. do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia w drodze decyzji zagadnienia wstępnego w postępowaniu zainicjowanym wnioskiem Spółki do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie na podstawie art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j. Dz. U. 2004 r., Nr 4, poz. 27 ze zm.) - dalej: "u.g.z.w.", w związku z art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, czy gra urządzana przez M. G. Sp. z o.o. na automacie do gier o niskich wygranych HOT SPOT nr fabr. [...] nr opinii technicznej badania poprzedzającego rejestrację [...], posiadającym cechy określone w wyżej opisanej opinii technicznej poprzedzającej rejestrację tego automatu, jest grą na automatach do gier o niskich wygranych w rozumieniu art. 2 ust. 2b u.g.z.w. (w stanie prawnym do 31 grudnia 2009 r.) oraz grami na automatach do gier o niskich wygranych w rozumieniu art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych (w stanie prawnym od 1 stycznia 2010 r.). Następnie pismem z dnia 7 lipca 2010r. Spółka zwróciła się do organu z wnioskiem o zawieszenie postępowania z uwagi na równolegle prowadzone postępowanie karne, którego rozstrzygnięcie - w ocenie strony - może czynić bezprawnym wcześniejsze orzeczenie organów administracji publicznej. Postanowieniem z dnia [...] września 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w R., działając na podstawie art. 201 oraz art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej: "Ordynacja podatkowa", odmówił zawieszenia postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] lutego 2010 r. Zdaniem organu, kwestia będąca przedmiotem postępowania przed Ministrem Finansów nie ma znaczenia w tym postępowaniu, albowiem dokumenty zgromadzone w toku postępowania są wystarczające do uznania, że sporny automat jest automatem o niskich wygranych, Posiada on ważne świadectwo rejestracji, wydane przez właściwy organ, co nie jest kwestionowane w niniejszej sprawie. Dodatkowo, na podstawie dotychczas zgromadzonych akt sprawy, oraz informacji znanych organowi z urzędu, brak jest również podstaw do negowania faktu, iż automat ten działał w legalnym punkcie gier, gdzie został włączony do eksploatacji we właściwym trybie. Zdaniem organu, brak było podstaw do zawieszenia postępowania do czasu ostatecznego zakończenia postępowania -3- Sygn. akt II GSK 995/11 prowadzonego przez Ministra Finansów, gdyż zagadnienie będące przedmiotem rozstrzygania przez Ministra nie było kwestionowane przez Dyrektora Izby Celnej. Tym samym możliwe jest wydanie orzeczenia bez oczekiwania na rozstrzygnięcie Ministra Finansów. Także postępowanie karne jest postępowaniem odrębnym, niezależnym od postępowania administracyjnego, bowiem dla zaistnienia odpowiedzialności za czyn zabroniony nie jest wystarczające, aby stronie zarzucić naruszenie materialnych przepisów podatkowych i odwrotnie. Zatem również to zagadnienie nie stanowiło przesłanki do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Po rozpatrzeniu zażalenia Spółki Dyrektor Izby Celnej w R. zaskarżonym postanowieniem utrzymał powyższe postanowienie w mocy, podtrzymując zawartą w nim argumentację. Postanowienie to Spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. W., który skargę oddalił wskazując, że rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ, w tym przypadku Ministra Finansów. Zdaniem Sądu I instancji, rozstrzygnięcie kwestii, czy gry urządzane na spornym automacie, są grami na automatach o niskich wygranych nie stanowi prejudykatu, o którym mowa w art. 97 § 1 pkt 4 k.p.a. i art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych jest niewątpliwie związane z eksploatacją i użytkowaniem tego typu automatów. Jego genezą było stwierdzenie, że skarżąca urządzała na poddanym kontroli automacie gry za stawki wyższe niż ustawowe, określone w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. To zaś stanowiło naruszenie udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej zezwolenia i zatwierdzonego przez ten organ regulaminu. Ponadto postępowanie, na które powołuje się Spółka, będące efektem wniosku o rozstrzygnięcie przez Ministra Finansów, czy gry urządzane na spornym automacie są grami na automatach o niskich wygranych, nie jest konieczne do wydania decyzji w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu. Przesłanką cofnięcia rejestracji automatu jest bowiem uprzednie stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego takiego automatu z warunkami rejestracji. Ustalenie tej przesłanki nie jest zagadnieniem prawnym, którego wcześniejsze rozstrzygnięcie w innym postępowaniu przez kompetentny organ miałoby warunkować wydanie decyzji w -4- Sygn. akt II GSK 995/11 sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gry o niskich wygranych. W rozpoznawanej sprawie ocena tej przesłanki należeć będzie do podstawowego obowiązku Dyrektora Izby Celnej w ., dlatego też organ ten nie może uchylić się od jej rozstrzygnięcia, oczekując na dokonanie takiej oceny przez inny organ. Tym samym za niezasadny Sąd I instancji uznał zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ zasadnie odmówił zatem zawieszenia postępowania w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Sąd I instancji dodał także, że kwestia równolegle toczącego się postępowania karnego skarbowego nie ma również decydującego znaczenia dla sprawy. Postępowanie to jest postępowaniem odrębnym od postępowania administracyjnego i ma inne cele. Celem postępowania karnego jest przede wszystkim ustalenie, czy został popełniony czyn zabroniony, wyjaśnienie okoliczności z tym związanych oraz ustalenie, kto ewentualnie ponosi winę za ten czyn. Dla rozstrzygnięcia prowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej postępowania nieistotne jest, kto ewentualnie odpowiada karnie za naruszenie przepisów kodeksu karnego skarbowego. Ustalenie tej okoliczności nie stanowi zagadnienia prawnego, którego wcześniejsze rozstrzygnięcie w postępowaniu karnym skarbowym przez uprawniony organ lub sąd miałoby warunkować wydanie decyzji w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych. Skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji złożyła M. G. Spółka z o.o. zaskarżając orzeczenie w całości. Wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Strona wnosząca skargę kasacyjną zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - art. 3 § 2 pkt 2 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270) - dalej: p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 8 w zw. z art. 129 ust. 1 i 3 w zw. z art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 ust. 2b i ust. 3 u.g.z.w., poprzez zaniechanie zawieszenia postępowania w sprawie, wskutek błędnego uznania, że nie występuje w niej zagadnienie wstępne polegające na konieczności -5- Sygn. akt II GSK 995/11 rozstrzygnięcia przez Ministra Finansów, czy weryfikowane w ramach postępowania automaty są automatami do gier o w rozumieniu właściwych przepisów, w sytuacji gdy będąca przedmiotem niniejszego postępowania kwestia oceny stawek funkcjonujących na automatach jest jednocześnie kwestią oceny, czy dane urządzenie spełnia wymogi definicji automatu do gier, natomiast właściwe przepisy przewidują, że jedynym organem uprawnionym do rozstrzygnięcia, czy dane urządzenie spełnia wymogi definicji automatów do gier jest tylko i wyłącznie Minister Finansów, * art. 3 § 2 pkt 2 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej w zw. z art. 8 w zw. z art. 129 ust. 1 i 3 w zw. z art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 2 ust. 2b i ust. 3 u.g.z.w., poprzez zaakceptowanie stanowiska, zgodnie z którym automatem do gier o niskich wygranych może być urządzenie funkcjonujące w oparciu o inne stawki niż określone ustawowo, w sytuacji, gdy właściwe przepisy zawierają prawną definicję pojęcia automatu do gier o niskich wygranych, która za takie urządzenie uznaje wyłącznie automat, na którym stawki gry i wartość jednorazowej wygranej jest ściśle ograniczona, co w konsekwencji spowodowało, że organ oraz Sąd w sposób nieuzasadniony przyjął, że w niniejszej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne, * art. 3 § 2 pkt 2 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 124 w zw. z art. 217 § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych, poprzez brak wyjaśnienia przyczyn, z powodu których w sprawie uznano, że prowadzenie równolegle w sprawie karnej postępowania, którego zakres jest podmiotowo oraz przedmiotowo bardzo zbliżony do zakresu niniejszej postępowania, nie uzasadnia zawieszenia postępowania, wskutek błędnego i arbitralnego uznania, że w takiej sytuacji zagadnienie wstępne w ogóle nie występuje z uwagi na odmienny cel obydwu postępowań. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca uszczegółowiła zarzuty zawarte w jej petitum. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie jako bezzasadnej i zasądzenie od skarżącej na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. -6- Sygn. akt II GSK 995/11 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi ocena zaistnienia przesłanek do uwzględnienia wniosku o zawieszenia postępowania administracyjnego. Skarżąca Spółka domagała się zawieszenia prowadzonego przez Dyrektora Izby Celnej w R. postępowania w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, wskazując na toczące się i nie zakończone postępowania - przed Ministrem Finansów oraz postępowanie karne skarbowe, jako powody wyczerpujące - w jej ocenie - przesłankę obligatoryjnego zawieszenia postępowania, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Sąd I instancji uznał za zasadne stanowisko organu, który odmówił zawieszenia postępowania, uznając, iż przedstawione kwestie nie mają charakteru zagadnienia wstępnego, a tylko konieczność rozstrzygnięcia takiego zagadnienia może być podstawą zawieszenia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny podziela ten pogląd. Na wstępie należy zaznaczyć, że postępowanie administracyjne w niniejszej sprawie zostało wszczęte już pod rządami ustawy o grach hazardowych, dlatego stosownie do treści art.8 tej ustawy, do postępowań w sprawach w niej określonych, w tym do postępowania w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne (prejudycjalne) dotyczy z reguły sytuacji, gdy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone. Innymi słowy, z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Nie powstaje zatem w przypadku, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne dokonane przez inny organ lub sąd. Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru -7- Sygn. akt II GSK 995/11 zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2003 r., I SA/Łd 970/03, niepubl.). Zagadnienie wstępne wiąże się zatem z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy, przy czym zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści. Ocena tego zagadnienia należy, ze względu na jego przedmiot, do kompetencji sądu lub innego organu, niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Tym samym, aby można było zakwalifikować dane zagadnienie jako "wstępne", prejudycjalne, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, a rozstrzygnięciem zagadnienia, nie wystarczy jedynie pośredni związek. Jak wskazuje W. Jakimowicz (w:)"O kwestii prejudycjalnej w jurysdykcyjnym postępowaniu administracyjnym" (Samorząd Terytorialny 2003/10/29), samo stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć, a nawet niewątpliwie będzie miał wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji. Zdaniem Sądu - wbrew stanowisku strony skarżącej - nie jest zagadnieniem wstępnym, w postępowaniu w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na urządzenie gier na automatach o niskich wygranych, rozstrzygnięcie Ministra Finansów na podstawie art.2 ust.3 u.g.z.w. w zw. z art.129 ust.1 ustawy o grach hazardowych, czy gra urządzana na automacie do gier o niskich wygranych HOT SPOT nr. fabr. [...], jest grą na automatach do gier o niskich wygranych w rozumieniu art.2 ust.2b u.g.z.w. oraz grą na automatach do gier o niskich wygranych w rozumieniu art.129 ust.3 ustawy o grach hazardowych. Jak słusznie wskazał Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku, przedmiotem oceny organu w postępowaniu administracyjnym były okoliczności faktyczne, których stwierdzenie i ocena należy do Dyrektora Izby Celnej w R. tj. stwierdzenie niezgodności stanu rzeczywistego kontrolowanego automatu z warunkami rejestracji. Wprawdzie Sąd w uzasadnieniu błędnie wskazał, że przedmiotem postępowania organu było cofnięcie rejestracji automatu, ( w istocie przedmiotem tym było cofnięcie zezwolenia na urządzanie gier na automatach do -8- Sygn. akt II GSK 995/11 gier o niskich wygranych), ale faktyczne przesłanki cofnięcia rejestracji automatu są zbieżne z przesłankami cofnięcia zezwolenia i argumenty odnoszące się do braku podstaw do zawieszenia postępowania z przyczyn podnoszonych przez Spółkę, zachowują swoją aktualność również w postępowaniu w sprawie cofnięcia zezwolenia. Do wydania rozstrzygnięcia w tym przedmiocie nie było niezbędne orzeczenie przez Ministra Finansów o charakterze gier na przedmiotowym automacie. W ocenie Sądu nie stanowi również zagadnienia wstępnego w toczącym się postępowaniu o cofnięcie zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, wynik postępowania karnego skarbowego o czyn z art. 107 k.k.s. - tj. ustalenie czy został popełniony czyn zabroniony (przestępstwo, wykroczenie) polegający na urządzaniu gier na automatach o niskich wygranych wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia i kto jest jego sprawcą. Wprawdzie znamiona czynu określonego w tym przepisie są zbieżne z przesłankami cofnięcia zezwolenia, ale - jak słusznie zauważył Sąd I instancji - te dwa postępowania toczą się niezależnie, w oparciu o inne przepisy, a zastosowanie sankcji administracyjnej w postaci cofnięcia zezwolenia nie jest uzależnione od zastosowania sankcji karnej. Podnoszony w skardze związek postępowania administracyjnego w niniejszej sprawie z prowadzonym równolegle postępowaniem karnym, z uwagi na ich zbliżony zakres podmiotowy i przedmiotowy z pewnością istnieje, ale jest to jedynie związek pośredni. Zatem, pomimo tego, że przedmiotem postępowania karnego jest ustalenie m.in. czy popełniony został czyn zabroniony, to ustalenia te nie wpłyną bezpośrednio na rozstrzygnięcie w przedmiocie cofnięcia zezwolenia. Ustalenie stanu faktycznego w innym postępowaniu nie stanowi zagadnienia wstępnego, będącego przesłanką zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Powyższe stanowisko koresponduje z orzecznictwem sądowoadministracyjnym zapadłym na tle stosowania art.201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2012 r., II FSK 1539/10, publik. LEX nr 1137517). Wbrew zarzutom strony skarżącej, Sąd I instancji w sposób wystarczający wyjaśnił przyczyny, z powodu których uznał, że podane przez Spółkę powody nie uzasadniają zawieszenia postępowania, a zaskarżony wyrok odpowiada prawu. -9- Sygn. akt II GSK 995/11 Z powyższych względów zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie, dlatego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art.204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. -10-