III SA/Gl 2746/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia NSA Anna Apollo, Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" sp. z o. o. w J. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie interpretacji indywidualnej wydanej przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w kwestii podatku od towarów i usług oddala skargę. W dniu [...] roku "A" Spółka z o.o. w J. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w K. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w związku ze świadczeniem usług dla dzieci i młodzieży, prezentując pogląd, iż w przypadku świadczenia usług turystycznych wykonywanych we własnym zakresie stawka podatku od towarów i usług wynosi 7% (PKWiU 55.11.10 – zakwaterowanie, wyżywienie), a w przypadku świadczeń nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (transport, bilety, ubezpieczenie, przewodnik) podstawą opodatkowania jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku według stawki 22%. We wniosku Spółka przedstawiła trzy kategorie następujących stanów faktycznych; Po pierwsze Spółka jest firmą turystyczną posiadającą bazę noclegową w postaci własnych ośrodków, domów wypoczynkowych, hoteli. Wśród oferowanego przez Spółkę wachlarza usług są także zielone szkoły, zielone przedszkola, obozy, wycieczki dla dzieci i młodzieży. Świadczenia, jakie w ramach oferty Spółka jest zobowiązana świadczyć wynikają z zapisów umowy lub zamówienia. W ramach świadczonych usług Spółka zabezpiecza we własnym zakresie zakwaterowanie i wyżywienie. Pozostałe świadczenia takie jak np. transport, ubezpieczenie, usługi przewodnickie, bilety wstępu Spółka jest zmuszona kupić od innych podatników. Na tle tego stanu faktycznego Spółka postawiła pytanie: Czy Spółka może przy opodatkowaniu podatkiem VAT organizowanych przez siebie usług dla dzieci i młodzieży zastosować szczególną procedurę z art. 119 ustawy o VAT polegającą na tym, że w stosunku do usług obcych takich jak np. transport, ubezpieczenie, usługi przewodnickie, bilety wstępu podstawą opodatkowania będzie marża pomniejszona o kwotę należnego podatku przy stawce podatku 22 %, natomiast do świadczeń takich jak zakwaterowanie i wyżywienie wykonywanych we własnym zakresie podstawa opodatkowania ustalona będzie odrębnie na zasadach ogólnych w oparciu o PKWiU 55.23.11 i PKWiU 55.51.10 przy stawce 7 %. Po drugie Spółka jest firmą turystyczną posiadającą bazę noclegową w postaci własnych ośrodków, domów wypoczynkowych, hoteli. Wśród oferowanego przez Spółkę wachlarza usług znajdują się różne formy wypoczynku dla osób dorosłych, a także całych rodzin w postaci wczasów, wycieczek. W ramach świadczonych usług Spółka zabezpiecza we własnym zakresie zakwaterowanie i wyżywienie. Pozostałe świadczenia takie jak np. transport, ubezpieczenie, usługi przewodnickie, bilety wstępu Spółka jest zmuszona kupić od innych podatników. Na tle tego stanu faktycznego Spółka postawiła pytanie: Czy Spółka może przy opodatkowaniu podatkiem VAT organizowanych przez siebie usług dla dorosłych oraz całych rodzin zastosować szczególną procedurę z art. 119 ustawy o VAT polegającą na tym, że w stosunku do usług obcych takich jak np. transport, ubezpieczenie, usługi przewodnickie, bilety wstępu podstawą opodatkowania będzie marża pomniejszona o kwotę należnego podatku przy stawce podatku 22 %, natomiast do świadczeń takich jak zakwaterowanie i wyżywienie wykonywanych we własnym zakresie podstawa opodatkowania ustalona będzie odrębnie na zasadach ogólnych w oparciu o PKWiU 55.23.12 i PKWiU 55.51.10 przy stawce 7 %. Po trzecie Spółka jest firmą turystyczną posiadającą bazę noclegową w postaci własnych ośrodków, domów wypoczynkowych, hoteli. Wśród oferowanego przez Spółkę wachlarza usług znajdują się także typowe usługi hotelarskie. W cenie usługi hotelowej mieści się nocleg natomiast śniadanie musi zakupić od innego podatnika prowadzącego działalność gastronomiczną na terenie hotelu na podstawie umowy dzierżawy. Na tle tego stanu faktycznego Spółka postawiła pytanie: Czy Spółka może przy opodatkowaniu podatkiem VAT świadczonych przez siebie usług hotelarskich zastosować szczególną procedurę z art. 119 ustawy o VAT polegającą na tym, że w stosunku do usług obcych, śniadania podstawą opodatkowania będzie marża pomniejszona o kwotę należnego podatku przy stawce podatku 22 %, natomiast do świadczenia jakim jest nocleg wykonywanego we własnym zakresie podstawa opodatkowania ustalona będzie odrębnie na zasadach ogólnych w oparciu o PKWiU 55.23.10 przy stawce 7 %. Prezentując własne stanowisko Spółka stwierdziła, że spełnia wymogi z art. 119 ust. 3 ustawy VAT, a sposób opodatkowania jest następujący: świadczenia, które Spółka wykonuje we własnym zakresie( zakwaterowanie, wyżywienie) opodatkowane są na zasadach ogólnych przy zastosowaniu stawki 7% wynikającej z zastosowanego PKWiU 55.23.12 i PKWiU 55.51.10, w stosunku natomiast do świadczeń, które Spółka musi nabyć od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, jak transport, ubezpieczenia, usługi przewodnickie, bilety wstępu itp. Podstawą opodatkowania jest kwota marży ( różnica między kwota należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a cena nabycia przez podatnika towaru i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty) pomniejszona o kwotę należnego podatku. Przyjęta stawka podatkowa to 22 %. Spółka nie obniża kowty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towaru i usług nabytych dl bezpośredniej korzyści turysty. W dniu [...] roku Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną, w której stanowisko zaprezentowane przez "A" Spółka z o.o. w J. uznał za nieprawidłowe. Uzasadniając swe stanowisko stwierdził, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 powołanej ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez stronę wynika, że jest firma turystyczną posiadającą bazę noclegową w postaci własnych ośrodków, domów wypoczynkowych, hotelu. Wśród oferowanych usług Spółka świadczy typowe usługi hotelarskie. W cenie usługi hotelarskiej mieści się nocleg i śniadanie. W ramach realizowanych usług Spółka zabezpiecza we własnym zakresie nocleg, natomiast śniadanie musi zakupić od innego podatnika prowadzącego działalność gastronomiczną na terenie hotelu na podstawie umowy dzierżawy. Z powyższych ustaleń wynika, iż Spółka wykonuje usługę hotelową kompleksowo, a w cenę za dobę hotelową ma wliczoną usługę noclegu i śniadanie. Spółka nie świadczy dodatkowych usług takich jak usługi transportowe, zakupu biletów itp. W ocenie organu po stronie nabywcy znajduje się gość hotelowy, a nie turysta. Z usługami turystycznymi mielibyśmy do czynienia gdyby kompleksowo świadczono usługi dla turysty, obejmujące swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Organ wskazał, iż w jego ocenie Spółka świadczy usługi hotelarskie, na które składa się usługa noclegu i usługa gastronomiczna w postaci śniadania. Cena śniadania jest wliczona w ceną faktury za nocleg i stanowi integralna część usługi hotelowej. Odnosząc powyższe do działu 55 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług należy stwierdzić, iż objęto nim usługi hoteli i restauracji, zaś pod wskazanym przez Spółkę symbolem PKWiU 55.11.10 mieszczą się usługi w zakresie zakwaterowania świadczone przez hotele, motele z restauracjami. Z powyższego wynika, że Spółka nie świadczy usługi turystycznej lecz usługę hotelarską, do której nie ma zastosowania szczególna procedura marży określona w art. 119 ustawy o VAT. Do świadczonych przez Spółkę usług znajduje zastosowanie 7 % stawka podatku opisana w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT. Stawkę tę stosuje się do towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W załączniku tym pod pozycją 139 wymienione zostały usługi o symbolu PKWiU 55.1 – usługi hoteli, zatem opodatkowaniu 7 % stawką podatku od towarów i usług podlegają wyłącznie usługi w zakresie zakwaterowania świadczone przez hotele, motele z restauracją. Organ podkreślił, iż uregulowanie to jest implementacją Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE nr L 347/1) Załącznik III, który zawiera wykaz dostaw towarów usług, które podlegać obniżonym stawkom VAT i zostały one określone jako usługi zakwaterowania w hotelach i podobnych obiektach, w tym zakwaterowanie w obiektach wypoczynkowych oraz wynajem miejsc kempingowych i miejsc do parkowania dla przyczep kempingowych. W ocenie organu istota sprawy odnosi się do właściwej klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług, co nie należy do kompetencji organu. W ostatecznej ocenie organu stanowisko Spółki uznające, że ma prawo do zastosowania szczególnej procedury z art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług do świadczonych usług hotelarskich jest nieprawidłowe. Pismem z dnia [...] roku skarżąca Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa w powyższej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu swego stanowiska Spółka powołała treść art. 119 ust. 5 ustawy o VAT, który ma zastosowanie w przypadku, gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik prócz usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Usługi turystyczne należy rozumieć zgodnie z ich definicja zawartą w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku o usługach turystycznych (tekst jednolity Dz.U. nr 223, poz.2268 z 2004r.) jako usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie usługi świadczone turystom lub odwiedzającym. Wobec powyższego usługi świadczone przez Spółkę należy traktować jak usługi turystyczne. W odpowiedzi na to wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w K. na podstawie art. 52 § 3 p.p.s.a. pismem z [...] roku znak: [...] stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji indywidualnej i w całości podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach "A" Spółka z o.o. w J. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzuciła organowi naruszenie art. 119, art. 29 i art.41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług oraz art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku o usługach turystycznych; W uzasadnieniu skargi Skarżący odwołał się do faktów i okoliczności podniesionych wcześniej we wniosku o wydanie interpretacji oraz wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, nie znajdując w niej podstaw do zmiany swego stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko; Skarga nie jest zasadna. W sprawie zaskarżeniu podlega interpretacja indywidualna działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w K., wydana na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r, nr 8 poz.60 ze zm.). W tym miejscu należy wskazać na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zajęte w uchwale z dnia 8 stycznia 2007 roku sygn. akt I FPS 1/06 w której uznał, że sąd administracyjny, sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na decyzje administracyjne wydane na podstawie art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej jest zobowiązany do kontroli tych decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Interpretacja wydana zgodnie z przepisami prawa to interpretacja zawierająca ocenę zasadności stanowiska wnioskodawcy ze wskazaniem czy jest ono prawidłowe, czy też nie. Jeśli organ uzna, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe musi wskazać własne stanowisko oraz jego uzasadnienie prawne wyznaczając sposób stosowania powołanego przepisu do zdarzeń przyszłych (wyrok WSA w w-wie z dn. 26.03.2009r, III SA/Wa 2272/08 M.Podat.2009/6/40). Przystępując do merytorycznego rozpoznania sprawy należy w pierwszej kolejności zauważyć, że przedmiotem rozpoznania był stan sprawy przedstawiony przez stronę skarżącą we wniosku i odnosił się do trzech sytuacji faktycznych z zakresu wskazanych przez Skarżącą usług. Spór w tej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Spółka może przy opodatkowaniu podatkiem VAT usług hotelarskich zastosować procedurę z art. 119 ustawy o VAT, w ten sposób, że w stosunku do usługi obcej, podstawą opodatkowania będzie marża pomniejszona o kwotę należnego podatku przy stawce podatku 22%, natomiast dla świadczeń wykonywanych we własnym zakresie podstawa opodatkowania będzie ustalona odrębnie na zasadach ogólnych w oparciu o PKWiU 55.11.10 przy stawce podatku 7%. Definicję zakresu czynności objętych podatkiem od towarów i usług ustawodawca zawarł w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U.54,poz.535 z późn.zm. dalej ustawa o VAT) wskazując, iż podatkiem tym jest objęta dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT świadczenie usług należy rozumieć jako świadczenia na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów zdefiniowanej w art. 7 ustawy. Zgodnie natomiast z przedstawionym przez stronę we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji stanem sprawy, firma ta posiada bazę noclegową w postaci ośrodków, domów wypoczynkowych i hoteli i świadczy w nich usługi noclegowe. Natomiast w cenie usługi hotelowej mieści się nocleg oraz śniadanie, które jest kupowane od innego podatnika prowadzącego działalność gospodarczą na terenie hotelu na podstawie umowy dzierżawy. Wnioskodawca nadto nie świadczy takich usług jak usługi transportowe, zakup biletów wstępu, usługi przewodnickie. Wnioskodawca we wniosku powołał się na symbol PKWiU 55.11.10, do którego zaliczono rodzaj prowadzonej przez niego działalności, a określony w powołanej klasyfikacji jako usługi w zakresie zakwaterowania świadczone przez hotele, motele z restauracją. Kwestie opodatkowania usług turystycznych uregulowano w art. 119 ustawy o VAT gdzie jako podstawę opodatkowania przy wykonywaniu usług turystycznych w ustępie 1 wskazano kwotę marży pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Przez marżę rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usług, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, przy czym przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, w ustępie 2 przepisu, rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. By móc skorzystać z tej szczególnej formy opodatkowania podatnik świadczący usługi turystyki musi spełniać warunki określone w ustępie 3, a wiec musi mieć siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, działać na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, nabywać towary i usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, prowadzić ewidencję, z której będą wynikać kwoty wydatkowane na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i posiadać dokumenty potwierdzające te kwoty. Odnosząc się do tej kwestii niezbędne jest odwołanie się w najpierw do obowiązujących w tym zakresie uregulowań prawa wspólnotowego, w tym do Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1 z późn. zm.), rozdziału 3 – Procedura szczególna dla biur podróży, tytuł XII. Zgodnie z art. 306 ust. 1 Dyrektywy państwa członkowskie stosują szczególną procedurę VAT zgodnie, z którą do transakcji dokonanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników. Procedura ta nie ma jednak zastosowania do biur, które występują wyłącznie w charakterze pośredników i do których w celu obliczenia podstawy opodatkowania stosuje się art. 79 akap.1 lit. c. Organizatorzy wycieczek traktowani są jak biura podróży zgodnie z art. 306 ust. 3 Dyrektywy. Natomiast art. 308 stanowi, że w odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT, w rozumieniu art. 226 pkt 8, uznaje się marżę biura podróży, rozumianą jako różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostawy towarów i usług świadczonych przez innych podatników, gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty. Natomiast art. 310 Dyrektywy stanowi, że VAT naliczany biurom podróży przez innych podatników z tytułu transakcji zdefiniowanych w art. 307 i które przeznaczone są dla bezpośredniej korzyści turysty, nie podlegają odliczeniu ani zwrotowi w żadnym państwie członkowskim. Prawodawca unijny wyżej opisany system nakazuje stosować do podmiotów wymienionych wprost w Dyrektywie, tj. do biur podróży, organizatorów wycieczek turystycznych, a także do podmiotów, które nie posiadając formalnie takiego statusu, faktycznie świadczą usługi (wyrok ETS z dn.22.10.1998r, C-308/96) Z wyżej wskazanych uregulowań wynika, iż by korzystać z opodatkowania marży podatnik świadczący usługi turystyczne nie może być wyłącznie pośrednikiem tej usługi, a winien faktycznie usługę turystyczna świadczyć, musi występować we własnym imieniu wobec nabywców oraz wykorzystywać do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników. Odnosząc powyższe uregulowania do treści art. 119 ustawy o VAT należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik prócz usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń wykonuje we własnym zakresie, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych, a odrębnie do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Dla ustalenia opodatkowania usług własnych należy odpowiednio stosować art. 29 ustawy o VAT. W dalszej ocenie zasadności wniosku Skarżącej należy podkreślić, iż wskazanie odpowiedniego grupowania statystycznego, w niniejszej sprawie PKWiU 55.11.10, jest istotne z uwagi na możliwość zastosowania stawki preferencyjnej lub zwolnienia z opodatkowania. Należy podkreślić, iż w stanie prawnym obowiązującym w niniejszej sprawie zasadą jest opodatkowanie stawka podstawową 22 % na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, a możliwość zwolnienia powinna wynikać z wyraźnego unormowania ustawowego. Definicję pojęcia usługa turystyczna zawiera art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku o usługach turystycznych (Dz.U. z 2004r. nr 223, poz. 2268 ze zm.). Zgodnie z zawartą tam definicją usługi turystyczne należy rozumieć jako usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszelkie inne usługi świadczone turystom i odwiedzającym. Takie sformuowanie treści przepisu należy rozumieć jako jedynie przykładowe, a katalog usług w nim wymieniony jest katalogiem otwartym i w związku z tym może dotyczyć zarówno osób dorosłych jak i dzieci oraz młodzieży szkolnej, w tym również w ramach kolonii, zielonych szkół, obozów i wycieczek. Zatem usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ust 1 ustawy o VAT funkcjonuje również wtedy, gdy w jej ramach świadczone są usługi własne, o których mowa w art. 119 ust 5 i na podstawie art. 41 ust 1 ustawy o VAT podlega jako usługa kompleksowa opodatkowaniu stawką 22 %. Tylko w przypadku, gdy określone usługi podmiotu świadczącego usługi turystyczne nie są elementem składowym usługi turystycznej, czyli nie są wykonywane w jej ramach, podlegają opodatkowaniu według stawki określonej dla danej usługi. Z powyższych wywodów wynika w sposób jednoznaczny, że usługi własne wskazane we wniosku, jeśliby przyjąć, iż Skarżąca świadczy usługi turystyczne, stanowić mogą składnik kompleksowo świadczonej usługi turystyki, a w konsekwencji usługi te nie mogą podlegać opodatkowaniu jako samodzielna usługa, a jedynie w ramach usługi turystyki w stawce 22 % (wyrok NSA z dn.27.06.2008r. I FSK 741/07, wyrok WSA w W-wie z dn.16.03.2007r, III SA/Wa 211/07 orzecznictwo nsa, wyrok ETS z dn.13.10.2005 C-200/04). Strona skarżąca nie wskazywała na odrębność usług hotelowych od innych opisanych we wniosku o indywidualna interpretację. W konsekwencji należy, zatem przyjąć, iż jeśli strona skarżąca świadczy usługi turystyczne w rozumieniu art. 119 ustawy o VAT to konsekwentnie winny one podlegać opodatkowaniu stawką 22 %, natomiast jeśli Skarżąca świadczy usługi hotelowe, na co wskazuje powołany przez samą Skarżącą symbol PKWiU, to zastosowanie winna mieć stawka 7 % wynikająca z dyspozycji art. 41 ust. 2 ustawy o VAT. Usługi gastronomiczne, w tym wskazane we wniosku śniadanie, świadczone gościom ramach usługi noclegu należy rozumieć jako usługę towarzyszącą, wliczona w cenę usługi noclegowej, a hotel ma prawo odliczenia podatku naliczonego od usług gastronomicznych. Biorąc zatem pod uwagę wskazane powyżej przepisy, a także kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego w postaci pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej w indywidualnych sprawach, określone w przepisach ustawy Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi, w ocenie Sądu zaistniały podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona interpretacja nie została wydana z naruszeniem zasad określonych w art. 14b § 1 i § 6 ustawy Ordynacja podatkowa. Zarzuty podniesione w skardze odnośnie naruszenia w wydanej interpretacji indywidualnej art. 119, art. 29, art. 41 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 3 pkt 1 ustawy o usługach turystycznych nie zasługują na uwzględninie. Z tych też względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) należało oddalić skargę.