III SA/Wa 2620/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat,, Sędzia WSA Sylwester Golec (spr.), Protokolant ref. staż. Dorota Gaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi K. H. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz K. H. 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z 23 marca 2010 r. K. H. (dalej: Skarżący) wniósł do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku przedstawił następujące zdarzenie przyszłe: 1 marca 2002 r. Skarżący zawarł z żoną w formie aktu notarialnego umowę, na podstawie której zniesiona została między małżonkami ustawowa wspólność majątkowa. Po zawarciu tej umowy majątek objęty współwłasnością nie został do dziś przez małżonków podzielony. Nadal małżonkowie pozostają w związku małżeńskim, lecz mają zamiar dokonać częściowych rozliczeń swojego majątku, a w szczególności objętych współwłasnością akcji jakie posiadają w spółce T. S. A. z siedzibą w T. (zwane dalej akcjami). Rozliczeń w zakresie opisanego majątku małżonkowie chcą dokonać w taki sposób, że: a) część akcji, tj. 333.333 wspólnie z żoną (jako współwłaściciele w częściach ułamkowych po 1/2 udziału we współwłasności) małżonkowie darują na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze, utworzonej zgodnie z lokalnym prawem, której jedynym wspólnikiem będzie Skarżący. b) po dokonaniu wyżej opisanej darowizny, 333.333 akcji staną się przedmiotem umowy o częściowy podział majątku, skutkiem czego taka ich część (tj. 333.333 akcji) stanie się przedmiotem wyłącznej własności żony Wnioskodawcy bez żadnych spłat. Jeżeli podział majątku będzie przeprowadzony, to zostanie on dokonany w formie aktu notarialnego lub c) po dokonaniu przedmiotowej darowizny, 333.333 akcji w drodze umowy darowizny udziału 1/2 współwłasności w tej ilości akcji, dokonana przez Skarżącego na rzecz jego żony, skutkiem której taka ich część (tj. 333.333 akcji) stanie się przedmiotem wyłącznej własności żony Skarżącego. Jeżeli darowizna ta zostanie dokonana, to umowa zostanie sporządzona w formie aktu notarialnego. Żadne spłaty lub dopłaty związane z podziałem majątku nie zostaną między małżonkami dokonane. Umowy darowizny zostaną dokonane bez przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy. Skarżący zadał pytanie: czy wspólne dokonanie przez Skarżącego oraz jego żonę darowizny akcji będących przedmiotem współwłasności na rzecz spółki kapitałowej (osoby prawnej), z siedzibą na Cyprze, utworzonej zgodnie z lokalnym prawem, której jedynym wspólnikiem będzie Skarżący, będzie rodziło po stronie Skarżącego obowiązek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych? Zdaniem Skarżącego wspólne dokonanie przez małżonków darowizny akcji będących przedmiotem współwłasności na rzecz spółki kapitałowej (osoby prawnej), z siedzibą na Cyprze, utworzonej zgodnie z lokalnym prawem, której Wnioskodawca będzie jedynym wspólnikiem, nie będzie rodziło po jego stronie obowiązku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z dwóch powodów: - stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), zwanej dalej "u.p.d.o.f." - przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegającym przepisom o podatku od spadków i darowizn co oznacza, że skutki podatkowe darowizny w żadnym wypadku nie będą podlegały ocenie przez pryzmat jakichkolwiek przepisów u.p.d.o.f., albowiem ustawodawca wyłączył w tym zakresie stosowanie tych przepisów w odniesieniu do tego rodzaju czynności prawnej. - niezależnie od powyższego - darowizna objętych akcji dokonana wspólnie przez Skarżącego oraz przez jego żonę nie będzie wiązała się z jakimkolwiek jakiegokolwiek ekwiwalentem za te akcje i dlatego nie może być uznana za czynność rodzącą przychód (choćby w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. lub innych). Minister Finansów interpretacją indywidualną z [...] czerwca 2010 r. uznał stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej – za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ powołał treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7 , art. 17 ust. 1 oraz art. 30 ust 1 i art. 30b ust. 2 u.p.d.o.f. Stwierdził, że przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 tegoż Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli podatnik dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej, to nie można mówić o darowiźnie. Minister Finansów stwierdził, że Skarżący zamierza dokonać darowizny akcji, na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze, a w zamian za dokonanie darowizny nie otrzyma żadnego świadczenia od spółki cypryjskiej. Organ podniósł, że z treści przepisów u.p.d.o.f. wynika, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje udziały. Mając na uwadze uregulowania zawarte w u.p.d.o.f. stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz spółki cypryjskiej akcji, nie powstanie u Skarżącego przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Skarżący nie obejmie w zamian udziałów (akcji) bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane udziały, tak w momencie zawarcia umowy, jak i w przyszłości. W konsekwencji powyższych uregulowań stwierdzić należało, iż w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, przekazanie przez Skarżącego darowizny w postaci akcji spółki akcyjnej na rzecz kapitałowej spółki cypryjskiej, fakt dokonania darowizny, czyli nieodpłatne zbycie akcji nie skutkuje po stronie Skarżącego powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych. Minister Finansów zastrzegł jednak, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy opisana "darowizna" ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli jednak przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, w szczególności, jeżeli umowa darowizny będzie związana ze świadczeniem wzajemnym spółki cypryjskiej w jakiejkolwiek formie, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Skarżącego w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego. Ponadto organ wskazał, że pomimo, iż po stronie Skarżącego nie wystąpi przysporzenie majątkowe z tytułu darowizny akcji na rzecz spółki kapitałowej (osoby prawnej), z siedzibą na Cyprze, a tym samym nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, organ podatkowy nie uznał stanowiska Skarżącego za prawidłowe. Skarżący we własnym stanowisku odwołał się do treści art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w związku z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn, które to przepisy w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Skarżący wniósł o zmianę interpretacji indywidualnej i uznanie stanowiska Skarżącego za uzasadnione. Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie: 1. art. 14c § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "Ordynacją podatkową" w ten sposób, że nie zawiera uzasadnienia uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe, w szczególności nie zawiera uzasadnienia prawnego tejże oceny oraz nie wyjaśnia dlaczego w ocenie organu przepisy art. 2 ust 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w związku z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn nie mają w przedmiotowej sprawie zastosowania; 2. art. 14c § 2 i art. 210 § 1 pkt 6w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że pomimo uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe interpretacja nie zawiera wskazania prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym; 3. art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez wydanie interpretacji wewnętrznie sprzecznej, tj. interpretacji uznającej ostatecznie stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe, podczas gdy w treści interpretacji - zgodnie z przedstawionym przez wnioskodawcę stanem faktycznym - organ w istocie podziela zaprezentowane własne stanowisko podatnika i uznaje, że zdarzenie opisane we wniosku nie będzie rodziło po stronie wnioskodawcy obowiązku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, wyrażając to słowami: "...w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym [...] nieodpłatne zbycie akcji nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych"; 4. art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w związku z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn przez niewłaściwą ich interpretację polegającą na błędnym uznaniu, że przepisy te w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania, podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że w zaprezentowanym przez wnioskodawcę stanie faktycznym przepisy te mają zastosowanie. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z 30 lipca 2010 r. organ stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Interpretacji tej zarzucił naruszenie: 1. art. 14c § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że nie zawiera ona uzasadnienia, dlaczego stanowisko wnioskodawcy w całości uznano za nieprawidłowe, w szczególności nie zawiera uzasadnienia prawnego tejże oceny; 2. art. 14c § 2 w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że pomimo uznania stanowiska wnioskodawcy w całości za nieprawidłowe interpretacja nie zawiera wskazania prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym; 3. art. 14c § 1 i 2 w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji wewnętrznie sprzecznej, tj. interpretacji uznającej ostatecznie stanowisko wnioskodawcy w całości za nieprawidłowe, podczas gdy w treści interpretacji zgodnie z przedstawionym przez wnioskodawcę stanem faktycznym organ w istocie podziela zaprezentowane własne stanowisko podatnika i uznaje, że zdarzenie opisane we wniosku nie będzie rodziło po stronie wnioskodawcy obowiązku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, wyrażając to słowami: "...w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym [...] nieodpłatne zbycie akcji nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych". W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że nie sposób przyjąć, że stanowisko Skarżącego zostało ocenione w sytuacji, gdy zostało oparte na dwóch podstawach, a organ odniósł się wyłącznie do jednej z nich w całości pomijając drugą, w szczególności w sytuacji, gdy podstawa do której wybiorczo odniósł się organ, jak się okazało nie ma de facto znaczenia dla oceny stanowiska wnioskodawcy. Bardzo istotne jest również to, że organ podzielając co do zasady stanowisko wnioskodawcy zaprezentowane we wniosku o interpretację stwierdził ostatecznie, że jest ono nieprawidłowe. Skarżący argumentował, że interpretacja indywidualna wydania w niniejszej sprawie zawiera w całości negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy, przy czym nie zawiera wskazania prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Taki sposób rozstrzygnięcia należy uznać za nieuprawniony, a w konsekwencji za naruszający obowiązujące przepisy i godzący w zasadę zaufania oraz zasadę przekonywania. W połączeniu z brakiem uzasadnienia w całości negatywnej oceny stanowiska podatnika niniejsza skarga jest w pełni uzasadniona. Zdaniem Skarżącego przedmiotowa interpretacja jest wewnętrznie sprzeczna. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej interpretacji oraz odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Dokonując oceny zaskarżonej interpretacji indywidualnej, Sąd uznał, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego i z tego względu skargę jako zasadną uwzględnił. Z przedstawionego stanu faktycznego zawartego we wniosku o interpretację indywidualną wynika, że Skarżący wraz z żoną zamierzają dokonać darowizny akcji będących przedmiotem współwłasności na rzecz spółki kapitałowej (osoby prawnej), z siedzibą na Cyprze, utworzonej zgodnie z lokalnym prawem, której Skarżący będzie jedynym wspólnikiem. W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego Skarżący zadał pytanie odnośnie obowiązku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Sąd zauważa, że organ związany był tym stanem faktycznym, a odpowiedź na pytanie zadane przez podatnika, zawarta w interpretacji powinna być wyraźna, jasna i poparta czytelnym dla adresata uzasadnieniem tego stanowiska. W kwestii oceny prawidłowości interpretacji Sąd zauważa, że interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy oraz uzasadnienie prawne tej oceny. Nie jest dopuszczalne aby organ podatkowy uznał, że pogląd wnioskodawcy jest nieprawidłowy w całości, a następnie uzasadniając ocenę potwierdził rozstrzygnięcie jedynie w części, bowiem w pewnym tylko zakresie nie podzielił stanowiska zaprezentowanego przez Skarżącego. Rozstrzygnięcie i uzasadnienie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego powinno stanowić logiczną całość. Ocena stanowiska wnioskodawcy przez organ podatkowy znajduje swój wyraz w rozstrzygnięciu zawierającym stwierdzenie, czy i w jakim zakresie stanowisko to jest prawidłowe lub też błędne. Uzasadnienie służyć ma wyjaśnieniu przesłanek podjętego rozstrzygnięcia. Pogląd ten wyraził także WSA w Olsztynie w wyroku z 10 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 703/09. WSA podniósł, że treść art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej wskazuje, że ocena stanowiska podatnika, wyrażona poprzez uznanie go za prawidłowe lub nieprawidłowe, jest tylko jednym z elementów interpretacji indywidualnej. Równoważnym jej elementem jest uzasadnienie prawne tej oceny. Przyjęcie takiej konstrukcji szczególnego aktu, jakim jest interpretacja indywidualna, powoduje, że nie jest dopuszczalne, aby organ podatkowy uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe w całości, a następnie uzasadniając ocenę potwierdził swe rozstrzygnięcie jedynie w części. Sąd podkreślił, że zarówno ocena, jak i uzasadnienie prawne tej oceny stanowić powinno logiczną całość. Ocena stanowiska podatnika przez organ winna znaleźć swój wyraz w sentencji rozstrzygnięcia, zawierającej stwierdzenie, czy i w jakim zakresie stanowisko to jest prawidłowe lub też błędne. Uzasadnienie interpretacji służyć ma wyjaśnieniu przesłanek podjętego rozstrzygnięcia. W sytuacji natomiast, gdy organ podziela stanowisko podatnika jedynie w części, a w pozostałej części uznaje je za nieprawidłowe, nie ma przeszkód, by w ocenie tego stanowiska, podobnie jak w jej uzasadnieniu prawnym, dokonał wyodrębnienia poszczególnych kwestii, odnosząc się do każdej z nich indywidualnie. Powyższe rozważania mają zastosowanie w niniejszej sprawie. Zauważyć należy, że organ uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe, a w uzasadnieniu częściowo temu zaprzeczył. Sąd uznał zatem, że przedmiotowa interpretacja jest wadliwa ponieważ organ zgodził się ze Skarżącym, co do tego że nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tytułu zdarzenia opisanego we wniosku o wydanie interpretacji. Zatem zgodził się ze stanowiskiem zawartym we wniosku. Następnie organ nie zgodził się z uzasadnieniem zaprezentowanym przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji tj. z tym, że w sprawie będzie miał zastosowanie art. 2 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. jako przepis potwierdzający stanowisko prezentowane przez Skarżącego. Kwestia ta nie mogła stanowić podstawy do uznania stanowiska Skarżącego za nieprawidłowe. Organ bowiem w interpretacji indywidualnej ma ocenić stanowisko podatnika prezentowane we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, a nie sposób w jaki podatnik uzasadnia to stanowisko. Przepisy w sprawie interpretacji nie obligują wnioskodawców do korzystania z pomocy profesjonalistów znających prawo podatkowe. Zatem mając na względzie stopień zawiłości prawa podatkowego naturalnym jest, że podatnik występujący samodzielnie w postępowaniu w sprawie interpretacji może w sposób nieumiejętny uzasadniać własne stanowisko zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji. Jednakże ustawodawca zapewne przewidział te okoliczność, gdyż przedmiotem interpretacji indywidualnej uczynił ocenę prawną stanowiska wyrażonego przez podatnika we wniosku o wydanie interpretacji a nie uzasadnienie tego stanowiska. W niniejszej sprawie stanowisko Skarżącego wyrażało się w stwierdzeniu, że czynności wskazane we wniosku nie spowodują powstania po jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej zadaniem organu było dokonanie oceny tego stanowiska i w przypadku stwierdzenia, że jest ono zgodne z przepisami prawa stwierdzenie, że jest to stanowisko prawidłowe. W przypadku błędnego uzasadnienia tego stanowiska przez podatnika we wniosku organ w uzasadnieniu interpretacji powinien wskazać prawidłowe uzasadnienie stanowiska podatnika. Zatem powołanie się przez podatnika w uzasadnieniu prawidłowego stanowiska na przepis, który w sprawie nie ma zastosowania nie mogło prowadzić do uznania stanowiska za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W myśl natomiast § 2 tego przepisu w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, która jednak musi być na tyle konkretna aby podatnik mógł się do niej zastosować. W szczególności wymóg ten, tak jak w niniejszej sprawie, dotyczy interpretacji zawierającej negatywną ocenę stanowiska podatnika. Uzasadnienie organu musi być zatem wyczerpujące i kompleksowo odnosić się do przyjętego przez organ stanowiska w kontekście przedstawionego stanu faktycznego. Odesłanie zawarte w art. 14h Ordynacji podatkowej do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, określającego zasadę zaufania do organów podatkowych nakłada dodatkowo na organy obowiązek odniesienia się do wszystkich istotnych dla interpretacji (wykładni) argumentów wnioskodawcy, o ile stanowisko wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów powoduje, że z treści uzasadnienia indywidualnej interpretacji powinno wynikać, że wszystkie istotne, dla sprawy argumenty wnioskodawcy zostały rozważone przez organ. Organ podatkowy powinien uzasadnić stawianą tezę przy użyciu argumentacji prawnej, w sposób, który pozwalałby wnioskodawcy, a także sądowi administracyjnemu kontrolującemu zasadność skargi poznać przyczyny, dla których argumentacja zawarta we wniosku została uznana za nieprawidłową. Bezwzględnym wymogiem jest zatem aby interpretacja podatkowa była jednoznaczna. Tym samym trafne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 14c § 1 i § 2 w zw. z art. 14h i w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej polegające na wydaniu interpretacji uznającej stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe, podczas gdy w treści uzasadnienia interpretacji organ zgodził się ze stanowiskiem Skarżącego i jednocześnie nie zgodził się częściowo z uzasadnieniem tego stanowiska zaprezentowanym przez Skarżącego. Rozpatrując ponownie sprawę organ uwzględni zaprezentowane stanowisko Sądu i oceni stanowisko podatnika przedstawione we wniosku tak aby wydana interpretacja była jednoznaczna, a rozstrzygnięcie i uzasadnienie stanowiło logiczną całość. W tym stanie rzeczy na podstawie art. 146 § 1, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.