I SA/Gl 1326/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Beata Kozicka, Protokolant Izabela Maj - Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2011r. sprawy ze skargi C. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Decyzją z dnia [...] r. Nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. określił C. P. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 w wysokości [...] zł tj. w kwocie wyższej w stosunku do wynikającej ze złożonego przez podatnika indywidualnego zeznania o wysokości dochodu osiągniętego w tym roku (PIT-37). Decyzja ta zapadła ponieważ, w ocenie organu pierwszej instancji w ustalonym w sprawie stanie faktycznym, brak było podstaw do wyłączenia przez podatnika z podstawy opodatkowania – na mocy art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 lipca 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej – darowizny w kwocie [...] zł, przekazanej na rzecz Parafii [...] w C.. Uzasadniając powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. wskazał, że stosownie do powołanego przepisu "darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstaw opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym (...), jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz – w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny – sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność". Przy czym, zdaniem organu, sprawozdanie, o którym mowa w cytowanym przepisie – stanowiąc dokument prywatny – winno zwierać dane na tyle dokładne i konkretne, aby umożliwić organowi podatkowemu w późniejszym (ewentualnym) postępowaniu podatkowym ustalenie, sprawdzenie, zweryfikowanie danych o przeznaczeniu darowizny na wspomnianą działalność charytatywną – opiekuńczą. Tymczasem w realiach sprawy, podatnik ustanowił darowiznę na rzecz wymienionej wyżej Parafii z przeznaczeniem na działalność charytatywno – opiekuńczą, która została udokumentowana umową darowizny zawartą w C. w dniu [...]r. Kwota darowizny w wysokości [...] zł została przekazana – jak wynika z pisma obdarowanej Parafii z dnia 21 grudnia 2005r. – w gotówce. Ponadto przedstawiono dwa, podpisane przez proboszcza – księdza J. K., pisma zatytułowane: 1. sprawozdanie z wykonania umowy darowizny (rozliczenie za rok 2005) – sporządzone w dniu 30 listopada 2005r. 2. sprawozdanie z wykonania umowy darowizny (rozliczenie za rok 2006) – sporządzone w dniu 30 listopada 2006r., w których wymieniono rodzaj wydatków, przypisując do nich także określone kwoty. Zdaniem organu I instancji przedłożone dokumenty nie zwierały w odniesieniu do większości wyszczególnionych w nich pozycji – danych na tyle konkretnych, by pozwalały na zweryfikowanie i ewentualne potwierdzenie, że darowizna została wykorzystana na działalność charytatywno – opiekuńczą. W związku z tym organ pismami z dnia 26 lutego i 30 marca 2010r. zwrócił się do obdarowanej Parafii z prośbą o uszczegółowienie informacji w zakresie poniesionych wydatków. W odpowiedzi proboszcz Parafii – ks. J. K. nadesłał dwa pisma (z dnia 6 marca i 9 kwietnia 2010r.), w treści których stwierdził ogólnie, że darowizna została spożytkowana na działalność charytatywno – opiekuńczą w ciągu dwóch lat, że w "odpowiednim czasie" przekazano Panu P. stosowne sprawozdania, które podatnik uznał za "wystarczające", że w momencie przyjęcia sprawozdań przez podatnika dla Parafii "sprawa została załatwiona i przestała istnieć", że "parafia po tylu latach nie jest w stanie odtworzyć tak szczegółowego sprawozdania jakiego żąda Urząd Skarbowy", oraz że "parafia nie ma biura administracyjno – finansowego prowadzi swoją normalną prace duszpasterską", w związku z czym "pozostają sprawozdania znane Urzędowi Skarbowemu". W ocenie organu Proboszcz Parafii nie dokonał uszczegółowienia dokumentów nazwanych sprawozdaniami. Z kolei w zakresie części wydatków oraz okoliczności, opisanych w sprawozdaniach na tyle szczegółowo, że możliwa była ich weryfikacja (dot. wydatku opisanego jako "obiady dla biednych dzieci w szkole podstawowej nr [...] i [...]" oraz stwierdzenia, że w miesiącu lipcu 2006 roku prowadzone były w ramach półkolonii zajęcia w Sali gimnastycznej szkoły podstawowej nr [...]) – Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się ze stosownym zapytaniem do Dyrekcji Szkoły Podstawowej nr [...] oraz Szkoły Podstawowej nr [...] w C.. W odpowiedziach, Dyrektorzy tych placówek potwierdzili wprawdzie fakty uzyskania od Parafii pomocy pieniężnej przeznaczonej na sfinansowanie obiadów dla dzieci uczących się w tych szkołach, jednakże wskazali oni inną (w stosunku do wykazanych w sprawozdaniach) wysokość tej pomocy. Zarazem Dyrektor Szkoły Podstawowej nr [...] zaprzeczył, jakoby placówka ta w miesiącu lipcu 2006r. udostępniła salę gimnastyczną na potrzeby półkolonii prowadzonych przez obdarowaną Parafię. Wobec powyższego – uznając, że przedłożone dokumenty – nie spełniły wymogów sprawozdania o jakim mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej (dane w nich wykazane okazały się bowiem częściowo nieweryfikalne, a w pozostałym /skontrolowanym/ zakresie – stwierdzono rozbieżności) – zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. brak było podstaw do uznania, że zostały spełnione przesłanki uprawniające do odliczenia opisanej wyżej darowizny. Konsekwencją powyższych ustaleń było skorygowanie obliczeń dokonanych przez stronę i określenie innej wysokości zobowiązania podatkowego za 2004r. w stosunku do deklarowanej. 2. Od powyższej decyzji strona reprezentowana przez pełnomocnika wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w K., żądając jej uchylenia i umorzenia postępowania. Oprotestowanej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisów proceduralnych i materialnych. Uzasadniając wskazał, że nie wyjaśniono sprawy oraz nie zebrano w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, jak również nie umożliwiono stronie wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem decyzji. Pełnomocnik strony zarzucił, że organ pierwszej instancji nie przeprowadził dowodów z przesłuchania świadków, tj. proboszcza Parafii – ks. J. K., osób związanych ze szkołami do których w toku postępowania wysłano pisma z prośbą o potwierdzenie uzyskania pomocy finansowej od obdarowanej parafii oraz osób mogących posiadać wiedzę na temat wydatków odnoszących się do półkolonii, zajęć w świetlicy parafialnej czy uroczystości świątecznych. W ocenie pełnomocnika, w odniesieniu do wydatku opisanego jako "obiady dla biednych dzieci w szkole podstawowej nr [...] i nr [...]" – wyjaśnić należało również rozbieżności kwotowe pomiędzy sprawozdaniami Parafii, a informacjami udzielonymi przez Dyrektorów tych placówek w pismach z dnia 31 maja i 1 czerwca 2010r., w tym dążyć należało do ustalenia czy w tym zakresie darowizna nie została przeznaczona na inne jeszcze cele lub zużyta w innym okresie albo za pośrednictwem jeszcze innej organizacji (osoby) /np. komitetu rodzicielskiego/. Zatem przedstawiciel strony uznał, że dołączone do pisma z dnia 31 maja 2010r., potwierdzone przez Dyrektora Szkoły za zgodność z oryginałem, kserokopie dowodów wpłat/pokwitowań budzą wątpliwości, ponieważ nie zawierają podpisu osoby wpłacającej. Istotne wg pełnomocnika jest również to, że z kolei do pisma z dnia 1 czerwca 2010r. nie dołączono takowych pokwitowań. Nadto, pełnomocnik reprezentujący podatnika podniósł, że z pism Dyrektorów nie wynika "na podstawie czego" – odpowiednio – "stwierdzono (...) że w lipcu 2006r. szkoła nie udostępniła Sali gimnastycznej dla potrzeb półkolonii" oraz "podano kwotę przekazaną na dofinansowanie przez parafię". Za znaczące uchybienie pełnomocnik uznał również okoliczność zaadresowania przez organ pierwszej instancji pism z dnia 26 maja 2010r., znak: [...] do "dyrekcji" szkół podstawowych, zamiast – stosownie do art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej – "do konkretnej osoby, która byłaby zobowiązana i odpowiedzialna za udzielenie wyjaśnień". Uzasadniając z kolei zarzut, że strona postępowania została pozbawiona możliwości wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem oprotestowanej decyzji pełnomocnik wskazał, że C. P. nie otrzymał awiza dotyczącego przesyłki listowej, zawierającej postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie wyznaczenia siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego (nr nadawcy: [...]). Stwierdził, że w (uwidocznionej na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbiory) dacie powtórnego awizowania tego postanowienia (tj. 24 czerwca 2010r.) P. pozostawiono awizo innej przesyłki listowej (nr nadawczy: [...]). Na dowód powyższego pełnomocnik przedłożył oświadczenie podatnika z dnia 30 lipca 2010r. Równocześnie autor odwołania zakwestionował skuteczność doręczenia wspomnianego rozstrzygnięcia organy podatkowego w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej, poprzez wskazanie, że na zwrotnym potwierdzeniu odbiory nie określono, czy i gdzie pozostawiono zawiadomienie powtórne (II awizo) o złożeniu przesyłki w urzędzie pocztowy, że punkcie 4 tego druku jako dzień zwrotu wskazano 3 daty, przy czym jedna z nich została przekreślona oraz nie złożona podpisów przy adnotacjach o pozostawieniu awiza. Nadto, stwierdzając, że na kopercie, przy adnotacji dotyczącej powtórnego awizowania, widnieje "odcisk datowania z godziny 8 rano" oraz że "listonosze nie doręczają przesyłek przed godziną 8:00 i wracają z rejony w godzinach popołudniowych" wywiódł, że dokonana adnotacja "nie może potwierdzać faktycznego powtórnego awizowania". Oprócz tego – na poparcie tezy, że "poczta popełnia błędy i jest niedokładna" – pełnomocnik strony odwołał się do treści awiza dotyczącego innej, niezwiązanej przedmiotowym postępowaniem, przesyłki listowej kierowanej do P., wskazując w tym kontekście, że błędnie w nim określono datę do której możliwe było odebranie przesyłki. Powołany przykład – w ocenie W. – potwierdza, że poczta popełni błędy oraz "uwiarygodnia (...), że oświadczenie C. P. z dnia 30.07.2010r. jest prawdziwe". Odnosząc się z kolei do oprotestowanej decyzji od strony jej zawartości merytorycznej, wnoszący odwołanie podniósł, że nie można zgodzić się z organem pierwszej instancji co do tego, że wystawione przez ks. J. K. dokumenty nie spełniają wymogów sprawozdania, o jakim mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej. Odwołując się do treści powołanego przepisu wskazał, że przesłankami wyłączenia z podstawy opodatkowania kwoty darowizny jest przedstawienie darczyńcy przez kościelna osobę prawną pokwitowania odbioru darowizny oraz – w okresie dwóch lat od przekazania darowizny – sprawozdania o przeznaczeniu tej darowizny na działalność charytatywno – opiekuńczą. Podatnik spełnił powyższe wymagania, ponieważ przedłożył zarówno potwierdzenie dokonania darowizny, jak i stosowne sprawozdania. Pełnomocnik zauważył wprawdzie, że w części orzecznictwa sądowego podnosi się, że sprawozdanie to "nie może być zbyt ogólnikowe i powinno zawierać dane, które umożliwią jego weryfikację", lecz jak stwierdził, sprawozdania przedłożone przez P. są szczegółowe, ponieważ wynika z nich rodzaj poniesionych wydatków, wysokość wydatkowanych kwot, "wskazano osoby, które organizowały półkolonie, miejscowości do których organizowane były wycieczki i wyjazdy, określono iż uczestnicy dostawali śniadanie i podwieczorek a także nagrody za zakończenie półkolonii. Określono przeznaczenie kwot na paczki (upominki) z okazji Mikołaja i "Choinki"." Jednocześnie podkreślił, że parafia – stosownie do art. 55 ust 2 ustawy kościelnej – nie miała obowiązku dokumentowania ponoszonych wydatków rachunkami. Przedstawiciel strony zaprezentował również pogląd, że użyte w art. 55 ust 7 ustawy kościelnej sformułowanie "sprawozdanie o przeznaczeniu" nie oznacza konieczności wydatkowania całej kwoty darowizny w okresie 2 lat od jej dokonania, w związku z czym "nawet gdyby jakaś część pieniędzy nie była wydana ale jest przeznaczona do wydatkowania na cele charytatywne w okresie późniejszym, prawo do ulgi podatkowej nadal przysługuje". Nadto pełnomocnik nie zgodził się z argumentacją powołaną przez organ pierwszej instancji, wyjaśniającą przyczyny z powodu których zakwestionowano – wyszczególnione w sprawozdaniach – wydatki związane z uroczystościami obchodzonymi w dzień Św. Mikołaja oraz choinką, wydatki na pieczywo dla biednych oraz wydatki organizacyjne. 3. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że meritum sporu w sprawie stanowi interpretacja treści art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 154 ze zm. powoływanej dalej jako: ustawa kościelna), a w szczególności odpowiedzi wymaga, czy przedstawione w toku postępowania "sprawozdania" o przeznaczeniu dokonanej przez podatnika darowizny na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą wyczerpują znamiona sprawozdania, o którym mowa w tym przepisie. Wskazano, że zgodnie z powołanym przepisem, darowizny na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym (...), jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz – w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny – sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. W ocenie organu II instancji, mimo tego, że omawiany przepis został zamieszczony w ustawie regulującej stosunki Państwa i Kościoła Katolickiego, to jest to niewątpliwie regulacja normująca w sposób szczególny zakres opodatkowania. Jego zastosowanie może wpływać w istotny sposób na wysokość podatku należnego od podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że przepis ten przewiduje szeroko rozumianą ulgę podatkową polegającą na możliwości (nieograniczonego kwotowo ani procentowo) odliczenia od podatku, dokonanej na rzecz kościelnej osoby prawnej darowizny przeznaczonej na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą. Podkreślono przy tym, iż nie ulega wątpliwości, że jednym z warunków skutecznego wyłączenia z podstawy opodatkowania darowizn na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą jest dysponowanie przez darczyńcę pochodzącymi od kościelnej osoby prawnej sprawozdaniem (przedstawionym w wyznaczonym ustawą terminie) o przeznaczeniu darowizny na tę działalność. Zauważono przy tym, że przepis ten nie określa wprost jak szczegółowe powinno być przedmiotowe sprawozdanie. W ocenie organu odwoławczego, brak ustawowych zapisów dotyczących kwestii nie oznacza jednak, że każdy dokument tak nazwany, bez względu na jego treść, w którym w wymaganym terminie kościelna osoba prawna ogólnie potwierdzi przeznaczenie darowizny na działalność charytatywno – opiekuńczą ma być uznany za sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust. 7 powołanej wyżej ustawy i stanowić dowód uprawniający darczyńcę do nieuwzględnienia w podstawie opodatkowania uczynionych darowizn. Przeprowadzając analizę w tym zakresie organ odwoławczy podkreśl, że "sprawozdanie" jest pojęciem o określonym znaczeniu, funkcjonującym w języku potocznym, które w orzecznictwie sądowym definiowane jest jako szczegółowe zdanie sprawy z czegoś, opis jakichś zdarzeń, wydatków, relacja, raport, przedstawienie przebiegu jakiejś działalności. Za uzasadniony uznano wniosek, że sprawozdanie stanowić ma relację ze zdarzeń przeszłych (a nie dopiero planowanych) a przy tym, że ma to być relacja szczegółowa. Zaakcentowano, że w sprawie oceny spełnienia przesłanej wynikających za art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej zarówno orzecznictwo jak i doktryna prawa wypracowały szereg wskazówek interpretacyjnych. Zdaniem organu zdecydowanie przeważa pogląd, zgodnie z którym sprawozdanie, o którym mowa w tym przepisie, ma dowodzić zrealizowania celu charytatywno – opiekuńczego, na który przekazano darowiznę, a jako dokument prywatny, który może mieć wyłączenia z podstawy opodatkowania kwot darowizn, tak jak każdy inny dowód, może podlegać ocenie organu podatkowego. Organ podjął starania wyjaśnienia, jakie cechy powinno posiadać sprawozdanie, o którym mowa w art. 55 ust 7 ustawy, aby mogło zostać uznane za formalnie i materialnie poprawne. Według organu aktualnie zgodny jest pogląd, że przedmiotowe sprawozdanie musi zawierać dane na tyle szczegółowe i precyzyjne, aby można być rozstrzygnąć faktyczne przeznaczenie darowizny. Powinno zatem, oprócz daty i podpisu osoby sporządzającej dokument odzwierciedlać spożytkowanie środków pochodzących z danej, konkretnej darowizny poprzez określenie podmiotów korzystających z pomocy, skonkretyzowanie działań charytatywno – opiekuńczych oraz czasu tych działań. Podkreślono, że zdaniem judykatury redakcja przepisu art. 55 ust. 7 omawianej ustawy, nie pozostawia wątpliwości, że podatnik spełnia warunki wyłączenia darowizny z podstawy opodatkowania w sytuacji kiedy kościelna osoba prawna faktycznie przeznaczyła (wykorzystała, zużytkował) otrzymaną darowiznę na cel określony ustawą, a realizacja ta została opisana w sprawozdaniu. Istotą przyjętego przez ustawodawcę rozwiązania jest bowiem przyznanie preferencji podatkowej nie z uwagi na samo przekazanie darowizna na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą, ale również ze względu na wykorzystanie jej przedmioty na ten właśnie cel. Podkreśla się również, że użycie terminu "sprawozdanie" w treści art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, byłoby pozbawione sensu, gdyby odnosić się miało do niezrealizowanych planów zamiarów czy też intencji. Podobnie okoliczność, że ustawodawca wyznaczył w analizowanym przepisie okres aż dwóch lat na przedstawienie sprawozdania świadczy, że zostaną w nim wymienione konkretne zdarzenia związana z rozdysponowaniem otrzymanych darowizn, a nie tylko intencje obdarowanego. Zaznaczono, że przywołane poglądy prezentowane są m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 23 marca 2006r. Sygn. akt II FSK 1405/05, z dnia 4 stycznia 2007r., Sygn. akt II FSK 588/06, z dnia 6 września 2007r., Sygn. akt II FSK 993/06, z dnia 25 października 2007r., Sygn. akt II FSK 1180/06, z dnia 25 czerwca 2008r., Sygn. akt II FSK 664/07, z dnia 17 kwietnia 2009r., Sygn. akt II FSK 7/08, z dnia 8 października 2009r., Sygn. akt II FSK 758/08 – dostępnych w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych. Reasumując, w przekonaniu Dyrektora Izby Skarbowej w K. sprawozdanie darowizny powinno zatem obejmować szczegółowe dane z czegoś co już się zrealizowało w konkretnej formie, na tyle dokładne i sprawdzalne, aby na ich podstawie można było ustalić, zweryfikować i ocenić czy rzeczywiście konkretna darowizna przeznaczona /zużytkowana/ została na działalność charytatywno – opiekuńczą, zgodnie z przepisem art. 55 ust. 7 ww. ustawy. Tym samym organ odwoławczy nie podzielił poglądu przedstawiciela strony, że "nawet gdyby jakaś część pieniędzy nie była wydana ale jest przeznaczona do wydatkowania na cele charytatywne w okresie późniejszym, prawo do ulgi podatnikowi nadał przysługuje". W dalszej kolejności organ odwoławczy odniósł powyższe uwagi do ustalonego stanu faktycznego. Przypomniano zatem, że podatnik w dniu 4 grudnia 2004 r. ustanowił na rzecz uprzednio wymienionej Parafii darowiznę w wysokości [...]zł., która została przekazana w gotówce. Nadto przedstawił w trakcie postępowania podatkowego dwa pisma, zatytułowane jako sprawozdania: 1) z wykonania umowy darowizny – rozliczenie za rok 2005, wystawione w dniu 30 listopada 2005 r. (na łączną kwotę [...]zł) oraz 2) z wykonania umowy darowizny – rozliczenie za rok 2006 (na łączną kwotę 7[...]zł.). Oba dokumenty podpisane zostały przez ks. J. K. – Proboszcza Parafii. Dyrektor Izby Skarbowej w K. podzielił stanowisko organu I instancji, że sprawozdania powinny być na tyle szczegółowe, by możliwa była ich weryfikacja, a przedłożone dokumenty nie posiadają tej cechy. Zwrócono uwagę, że ze zsumowania poszczególnych kwot wskazanych w sprawozdaniach wynika, że wydatkowano więcej niż przekazał Parafii podatnik, bo [...]zł., a nie [...]zł. Wskazano, że proboszcz Parafii nie udzielił odpowiedzi na zadane przez organ pierwszej instancji pytania, do pozwoliłoby na potwierdzenie rzetelności wykazanych w sprawozdaniach kwot. Chodziło o informacje dot. liczby dzieci biorących udział w półkoloniach, ilości zorganizowanych wycieczek i ich koszt, ilości wydanego pieczywa, liczby dzieci korzystających z dofinansowania obiadów. Organ wskazał również na rozbieżności w odniesieniu do kwot przeznaczonych na dofinansowanie obiadów dla biednych dzieci wykazanych w sprawozdaniach oraz wykazanych w pismach dyrektorów dwóch szkół, które miały otrzymać od Parafii środki na ten cel (w sprawozdaniu za 2005 r. wykazano wydatek na ten cel w wysokości [...]zł., natomiast z pism dyrektorów szkół wynika, że przekazano kwotę [...]zł., a w sprawozdaniu za 2006 r. wykazano wydatek [...] zł., wobec potwierdzonej przez dyrektorów szkół kwoty [...]zł.). Podkreślono też, że dyrektor szkoły numer [...] nie potwierdził, by w lipcu 2006 r. udostępniona została Parafii – na potrzeby zajęć w ramach półkolonii – sala gimnastyczna. W konsekwencji organ uznał, że analizowane pisma - jakkolwiek nazwane sprawozdaniami – nie spełniają wymogów sprawozdania, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej. Podkreślono, że przedłożone przez obdarowaną Parafię sprawozdania – wobec braku ich uszczegółowienia – okazały się w przeważającej części nieweryfikowalne, a w pozostałej części (nadającej się do kontroli) zostały potwierdzone jedynie częściowo. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. organ I instancji nie naruszył art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Dyrektor uznał też, że wobec zgromadzonego materiału dowodowego w formie pisemnej (pisma proboszcza Parafii oraz dyrektorów szkół), nie zachodziła konieczność przeprowadzania dodatkowych dowodów z przesłuchań świadków. Organ odwoławczy podniósł, że sprawozdanie ma opisywać wydatki już zrealizowane w dniu jego wystawienia, dlatego też nie znajdują uzasadnienia podejmowane przez stronę w odwołaniu próby wykazania, że wykazane w sprawozdaniu wydatki zostały spożytkowane w innym okresie. Za "zbyt daleko idące" organ odwoławczy uznał stwierdzenie organu I instancji, że wydatki z tytułu uroczystości z okazji Św. Mikołaja i "choinki", z uwagi na to, że mają miejsce w miesiącu grudniu, podczas gdy sprawozdania są datowane na dzień 30 listopada nie zostały poniesione. Za słuszną Dyrektor Izby Skarbowej uznał uwagę pełnomocnika strony, że wydatki te mogły zostać poniesione przed datą sporządzenia sprawozdań. W ocenie organu odwoławczego nie zasługuje też na uwzględnienie zarzut odwołania, jakoby podatnikowi odmówiono wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem decyzji. Według Dyrektora Izby Skarbowej w K., wydane w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowienie z dnia [...]r., zostało skutecznie doręczone. 4. W skardze na powyższą decyzję Skarżący działający przez pełnomocnika, wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, nie zgadzając się z zaprezentowaną przez organ odwoławczy wykładnią tego przepisu. W skardze podniesione zostały również zarzuty naruszenia art. 121, 122, 123 § 1, art. 180 § 1, 187, 188, 190 § 2, 191, 192 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. W kontekście zarzutu odnoszącego się do wykładni art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, Autor skargi twierdząc, że ustawodawca wprowadzając omawiane uregulowanie uprzywilejował przede wszystkim Kościół Katolicki, a nie podatnika dokonującego na jego rzecz darowizny. Uważa, że analizowana regulacja ustanawia jedynie dwa warunki odliczenia darowizny, tj. przedstawienie pokwitowania odbioru darowizny oraz sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą, przy czym – jak wskazał pełnomocnik – warunki te nie zostały obarczone żadnymi szczegółowymi obostrzeniami, poza terminem sprawozdania, w tym w szczególności nie określono ustawowo ani formy, ani szczegółowości sprawozdania. Lakoniczny i nieprecyzyjny przepis art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej nie powinien być zatem interpretowany na niekorzyść podatnika. Pełnomocnik przywołał wyroki sądowe, w których dokonano odmiennej niż organ interpretacji omawianego przepisu. Pełnomocnik podniósł, że nawet gdyby obdarowana instytucja kościelna tylko częściowo wykorzystała otrzymaną w darze kwotę na cele działalności charytatywno-opiekuńczej (dot. to uznania przez organ wydatkowania przez Parafię na dofinansowanie obiadów dla dzieci kwot mniejszych niż wskazanych w sprawozdaniu), to kwota potwierdzona przez dyrekcje szkół powinna być uwzględniona przez organy przy obliczaniu wysokości ulgi. Strona skarżąca nie zgodziła się także o braku konieczności przesłuchania świadków, tj. Proboszcza Parafii oraz osób, które przyjmowały pieniądze przeznaczone na dofinansowanie obiadów i inne cele. Zarzucono, że organ w sposób nieuzasadniony odmówił uwzględnienia wniosku strony o przesłuchanie Proboszcza obdarowanej Parafii. 5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. 6. Na rozprawie przed sądem administracyjnym pełnomocnik skarżącego, podtrzymując zarzuty skargi stwierdził, że złożone przez Parafię sprawozdania nie były dokumentami lakonicznymi i wskazywały na wydatkowanie środków darowizny. Jednocześnie podkreślił, że już w procesie legislacyjnym redagowania ustawy kościelnej – mimo wskazań Ministra Finansów – świadomie nie przewidziano szczegółowych wymogów dokumentowania darowizn, jak i kontroli wydatkowania uzyskanych w ten sposób środków. Ustawodawca zwolnił też Kościół Katolicki z obowiązku prowadzenia dokumentacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 7. Skarga okazała się uzasadniona. Istotę sprawy stanowi legalność odliczenia od dochodu darowizny dokonanej w 2004 r. przez C. P. na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, która to darowizna przekazana została Parafii [...] w C. (dalej zwaną "Parafią"). 8. Do darowizn na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą nie ma zastosowania 10-procentowy limit odliczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie natomiast z art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP (Dz. U. nr 29, poz. 154 ze zm.) darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym i podatkiem wyrównawczym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz - w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny - sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. W odniesieniu do darowizn na inne cele mają zastosowanie ogólne przepisy podatkowe. Analizowany przepis wprowadza zatem tzw. nielimitowaną ulgę podatkową, uprawniającą do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym całej kwoty darowizny, bez względu na jej wielkość i stosunek procentowy do osiągniętego dochodu, jeżeli: - kwota darowizny została przekazana przez darczyńcę na kościelną działalność charytatywno opiekuńczą oraz - obdarowana kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz – w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny – sprawozdanie o jej przeznaczeniu na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Ponieważ rozpatrywana sprawa dotyczy darowizny udzielonej w 2004 r. oraz odliczenia od podstawy opodatkowania za ten rok podatkowy, nie obowiązywał wówczas dodatkowy wymóg dokumentowania darowizny dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego (art. 26 ust. 6d w zw. z ust. 7 updof, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2006 r.). Podkreślenia również wymaga, że z omawianej ulgi podatkowej korzysta podatnik, a nie podmiot, na rzecz którego została dokonana darowizna, zatem – w ocenie Sądu - niespełnienie niezależnych od jego zachowania żądań organów podatkowych nie może, w braku wyraźnych przepisów prawa, kształtować sytuacji prawnej podatnika, który wszelkich wymogów prawa względem niego dopełnił. W analizowanym przypadku poza sporem pozostaje kwestia zawarcia przez podatnika w dniu 4 grudnia 2004 r. z ww. Parafią umowy darowizny kwoty [...]zł. Organy nie kwestionowały też przyjęcia tej kwoty przez obdarowaną kościelną osobę prawną, a także poprawności wydanego przez Proboszcza Parafii (organ kościelnej osoby prawnej) pokwitowania. Istotne jest zatem ustalenie, czy darowizna została przez podatnika przekazana na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą oraz, czy obdarowany wydał w terminie dwóch lat sprawozdanie o jej przeznaczeniu na taką właśnie działalność. Z akt sprawy wynika, że podatnik przekazał całą kwotę darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą Parafii, a działający w jej imieniu Proboszcza potwierdził jej otrzymanie i to, że przekaże ją na ten właśnie cel (Umowa darowizny z dnia 4 grudnia 2004 r. – akta administracyjne k. 6). Organ odwoławczy nie podjął natomiast żadnej próby wyjaśnienia, jakiego rodzaju działalność kościelnej osoby prawnej można uznać za charytatywno-opiekuńczą, co można postrzegać jako naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, w świetle którego decyzja zawiera uzasadnienie prawne i faktyczne. Działalność charytatywno-opiekuńcza Kościoła Katolickiego uregulowana została w Rozdziale 6 Działu II ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP (art. 38-40). Również art. 21 Konkordatu umożliwia kościelnym osobom prawnym prowadzenie działalności charytatywno-opiekuńczej, a także tworzenie odpowiednich struktur organizacyjnych. Ustawa kościelna w pewien sposób konkretyzuje tę formę działalności Kościoła. W art. 39 przyjęto, że działalność charytatywno-opiekuńcza Kościoła obejmuje w szczególności: 1) prowadzenie zakładów dla sierot, starców, osób upośledzonych fizycznie lub umysłowo oraz innych kategorii osób potrzebujących opieki, 2) prowadzenie szpitali i innych zakładów leczniczych oraz aptek, 3) organizowanie pomocy w zakresie ochrony macierzyństwa, 4) organizowanie pomocy sierotom, osobom dotkniętym klęskami żywiołowymi i epidemiami, ofiarom wojennym, znajdującym się w trudnym położeniu materialnym lub zdrowotnym rodzinom i osobom, w tym pozbawionym wolności, 5) prowadzenie żłobków, ochronek, burs i schronisk, 6) udzielanie pomocy w zapewnianiu wypoczynku dzieciom i młodzieży znajdującym się w potrzebie, 7) krzewienie idei pomocy bliźnim i postaw społecznych temu sprzyjających, 8) przekazywanie za granicę pomocy ofiarom klęsk żywiołowych i osobom znajdującym się w szczególnej potrzebie. Użycie przez ustawodawcę określenia "w szczególności" sprawia, że powyższy katalog nie jest zamknięty, co oznacza, że również inne działania kościelnych osób prawnych mogą posiadać cechy działalności charytatywno-opiekuńczej. Wyrażenie "działalność charytatywno-opiekuńcza" należy pojmować w sposób szeroki. W piśmiennictwie zauważa się, że działalność charytatywno-opiekuńcza oznacza działalność polegającą na pomocy ludziom, wspieraniu biednych i potrzebujących oraz troszczeniu się i dbaniu o kogoś (por. B. Rakoczy, Ustawa o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Polsce. Komentarz, Oficyna 2008, komentarz do art. 38). Niewątpliwie w tym pojęciu mieszczą się takie działania, jak organizowanie półkolonii dla biednych dzieci, a w ich ramach różnych form aktywności (zajęć kulturalno rozrywkowych, posiłków, wycieczek, finansowania nagród), finansowanie paczek świątecznych oraz mikołajkowych, organizowanie zajęć świetlicowych, dofinansowanie obiadów dla biednych dzieci w stołówkach szkolnych, wydawanie pieczywa biednym. Kluczowe w tym przypadku znaczenie będzie miało ustalenie, czy przedłożone przez obdarowaną Parafię dokumenty, nazwane sprawozdaniami, spełniają warunki sprawozdania, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej. W ww. ustawach kościelnych nie zostało określone, jakie warunki powinno spełnić sprawozdanie. W orzecznictwie można było odnotować zarysowane w tej kwestii dwa odmienne stanowiska. W niepublikowanym wyroku z dnia 24 czerwca 1997 r., I SA/Wr 914/94, NSA uznał, że sprawozdanie takie powinno mieć postać dokumentu zdatnego do uzasadnienia prawa do odliczeń, przez co Sąd rozumiał takie konieczność posiadania przez dokument takich cech, "które pozwalają na sprawdzenie jego treści w postępowaniu podatkowym. W związku z tym sprawozdanie, oprócz daty i podpisu osoby sporządzającej ten dokument, powinno zawierać opis zdarzeń z taką dokładnością, aby organy podatkowe mogły dokonać kontroli opisanych w nim faktów". Odmienne stanowisko zajęto w późniejszych wyrokach. Np. w wyroku NSA z dnia 29 stycznia 2002 r., III SA 2300/00 (niepubl.) Sąd stwierdził, że "z art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP nie wynika, iż sprawozdanie ma mieć charakter sprawozdania z wydatkowania pieniędzy (sprawozdania finansowego), ani też, aby obdarowany rozliczał się z otrzymanej darowizny". Powyższy pogląd można w ostatnich latach uznać za dominujący, czego potwierdzeniem jest chociażby wyrok WSA w Warszawie z dnia 1 lipca 2004 r., II SA 1089/03 (LEX nr 231985), w którym zaakcentowano, że "Z art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP nie wynika, iż sprawozdanie ma mieć charakter sprawozdania z wydatkowania pieniędzy (sprawozdania finansowego), ani też, aby obdarowany rozliczał się z otrzymanej darowizny. W tym przepisie jest mowa o "przeznaczeniu" darowizny, a nie o jej "wykorzystaniu". Tego rodzaju podejście dające się uzasadnić rodzajem prowadzonej przez Kościół działalności charytatywno-opiekuńczej, nie może jednak prowadzić do zwolnienia od obowiązku przedstawienia sprawozdania o przeznaczeniu tej konkretnej darowizny podlegającej odliczeniu na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą". Zgodzić się należy wprawdzie z tezą wyroku NSA z dnia 24 lipca 2003 r., SA/Bd 1167/03 (LEX nr 90345), że "Ogólne wskazanie celu, na jaki przeznaczono darowiznę, przez podanie - "na działalność charytatywno-opiekuńczą" nie spełnia wymogów ustawy, gdyż nie stanowi sprawozdania", to jednak wymagania organów podatkowych w tym względzie nie powinny przekraczać tych, oczekiwanych przy powszechnym użyciu terminu sprawozdanie. W języku potocznym termin "sprawozdanie" oznacza przedstawienie przebiegu jakiegoś zdarzenia, zdanie z niego sprawy itp. Z kolei w wyroku z dnia 26 października 2004 r., I SA/Ka 2260/03 (niepubl.) WSA w Gliwicach rozważał posiłkowanie się prawem wewnętrznym Kościoła, przy ustalaniu wymogów sprawozdania, podkreślając że "Kan. 1287 § 2 Kodeksu Prawa Kanonicznego przewiduje, iż z dóbr ofiarowanych przez wiernych na rzecz Kościoła, zarządcy powinni przedstawiać wiernym odpowiednie sprawozdania, "według norm, które winno określać prawo partykularne". Skoro przepis art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP uzależnia uzyskanie prawa do tzw. "nielimitowanej" ulgi podatkowej, m.in. od otrzymania sprawozdania o przeznaczeniu darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze, nie definiując tego pojęcia (nie czyni też tego żadna ustawa podatkowa), a cyt. wyżej art. 5 Konkordatu między Stolicą Apostolską, a RP wskazuje na normy prawa kanonicznego, jako podstawę administrowania i zarządzania sprawami Kościoła, to właściwe będzie zweryfikowanie sprawozdań pod kątem tychże norm". Wobec nie zdefiniowania w ustawie kościelnej (jak też w ustawach podatkowych) pojęcia "sprawozdanie", rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający uważa, że stanowi ono w istocie dokument prywatny, który winien zawierać oświadczenie obdarowanego o przeznaczeniu otrzymanych środków finansowych na cel premiowany odliczeniem od dochodu, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy z 1989 r., tj. działalność charytatywno-opiekuńczą prowadzoną przez kościelną osobę prawną. Stopień uszczegółowienia treści sprawozdania zależy od rodzaju działań – mieszczących w zakresie działalności charytatywno-opiekuńczej – jakie są finansowane z środków otrzymanych od obdarowanego. W przypadku przekazania przez obdarowanego, uzyskanych w drodze darowizny środków, instytucji zajmującej się np. pomocą społeczną, czy też wspierającej biedne dzieci, oczywista jest konieczność wykazania tej instytucji w sprawozdaniu. Zdaniem Sądu, w sprawozdaniu nie muszą być natomiast wykazywani beneficjenci pomocy, adresowanej do nieokreślonej imiennie grupy osób, tj. realizowanej bezpośrednio przez kościelne osoby prawne. Dotyczy to np. wydawania chleba i innych datków biednym, zapewnienia biednym - w tym bezdomnym - noclegu oraz posiłku w tzw. przytuliskach, prowadzonych w ramach parafii czy też domów zakonnych itp. Biorąc pod uwagę fakt, iż z żadnego aktu prawnego nie wynika obowiązek prowadzenia przez kościelne osoby prawne ewidencji osób korzystających z takiej formy pomocy, nie można domagać się od podatnika, by np. załącznikiem sprawozdania obdarowanego była np. imienna lista osób, którym wydany został chleb lub inny posiłek. Organ podatkowy w takim przypadku winien mieć możliwość zweryfikowania nie tyle tego, kto otrzymał określoną formę pomocy, ile czy rzeczywiście tego typu działalność była prowadzona przez obdarowaną kościelną osobę prawną. Zdaniem Sądu nie można zatem twierdzić, że sprawozdanie powinno zawierać takie informacje, które pozwolą ustalić które konkretne osoby zostały w danym czasie objęte konkretnymi działaniami dobroczynnymi. Sąd podziela natomiast stanowisko organów, iż istotą sprawozdania jest to, że dokument ten zawiera relację dotyczącą wydatków na preferowany podatkowo cel, które już zostały poniesione, a nie będą dopiero poniesione po jego sporządzeniu. Przekładając powyższe rozważania na ustalone okoliczności stanu faktycznego stwierdzić należy, że bezsporne jest, że Proboszcz obdarowanej przez podatnika Parafii przedłożył darczyńcy przed upływem dwóch lat dwa pisemne dokumenty nazwane sprawozdaniami (z dnia 30 listopada 2005 r. – z wykonania darowizny w 2005 r. oraz z dnia 30 listopada 2006 r. – z wykonania darowizny za rok 2006). Zauważyć też należy, że przedłożone przez skarżącego dokumenty (sprawozdania), o treści przytoczonej w pkt 3 niniejszego uzasadnienia, zawierają jednak pewną informację o przeznaczeniu przekazanych środków, co mogło wiązać się z realizacją celów działalności charytatywno-opiekuńczej kościelnej osoby prawnej. Tym samym – w ocenie Sądu – przedłożone przez Proboszcza dokumenty co do zasady spełniają warunki sprawozdania, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej. Sąd nie neguje dopuszczalności i zasadności weryfikowania w postępowaniu dowodowym treści przedmiotowych sprawozdań, żądania przez organ ich "uszczegółowienia", np. poprzez przesłuchanie proboszcza. (z zastrzeżeniem, że wskazanie przez świadka przejawów działalności dobroczynnej, które nie mieszczą się w zakresie podanym w sprawozdaniu nie może wywoływać skutków prawnych). Weryfikacja ta powinna być przeprowadzona z zachowaniem wszelkich określonych w Ordynacji podatkowej wymogów dotyczących prowadzenia postępowania dowodowego, co staje się szczególnie istotne w sytuacji, gdy ze względu na swoją dobroczynność podatnik przejmuje konsekwencje zachowania osób trzecich reprezentujących kościelne osoby prawne. Tymczasem w niniejszej sprawie organ I instancji poprzestał, a organ odwoławczy uznał to za wystarczające, na uzyskaniu ogólnikowego oświadczenia pisemnego Proboszcza obdarowanej Parafii, nie uwzględniając jednocześnie wniosku strony o jego przesłuchanie w charakterze świadka. Zdaniem Sądu wystąpienie rozbieżności między wysokością kwot wykazanych w sprawozdaniach Proboszcza, które to środki miały zostać przekazane szkołom ma dofinansowanie obiadów dla biednych dzieci, a wysokością kwot wskazaną w pismach dyrektorów szkół, winno zostać dodatkowo zweryfikowane przez organ podatkowy, o co słusznie zabiegał podatnik, żądając przesłuchania Proboszcza obdarowanej Parafii. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast z art. 187 § 1 Ord. pod. wynika reguła zupełności materiału dowodowego, na którym może być oparta decyzja. W ocenie Sądu zasady te przez organ zostały naruszone. Nie można mówić o braku wątpliwości, co do zaistniałego stanu faktycznego, ustalonego jedynie na podstawie dowodów w postaci pism, zawierających sprzeczne informacje, bez dodatkowego przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania Proboszcza obdarowanej Parafii, o co zabiegał podatnik, a w razie potrzeby także dyrektorów szkół. Przypomnieć też należy, że tylko w takim przypadku podatnik – uczestnicząc z przesłuchaniu świadka z prawem zadawania pytań - będzie miał pełną szansę realizacji swoich praw w postępowaniu podatkowym, tym bardziej, że – jak już zaznaczono – nie miał bezpośredniego wpływu na zachowanie obdarowanego (osoby trzeciej) w wykorzystaniu środków darowizny. Przesłuchanie Proboszcza obdarowanej Parafii, a w razie potrzeby również sióstr zakonnych (s. M. i s. Z.) realizujących poszczególne zadania z otrzymanych od podatnika środków, zapewni możliwość uzyskania pełnej informacji, pozwalającej na ocenę rzetelności wystawionych przez Proboszcza dokumentów, w tym również w odniesieniu do kwot przeznaczonych na takie cele jak rozdawanie chleba, "choinka" i in. Organ będzie zatem zobowiązany do uzupełnienia materiału dowodowego w ww. zakresie. Wskazać jednocześnie wypada, że nawet z pisemnych informacji przekazanych przez dyrektorów szkół wynika, że obdarowana Parafia przekazywała pewne środki na dofinansowanie obiadów dla biednych dzieci. Organ odwoławczy nadto za błędne uznał stanowisko organu I instancji, iż wydatki z okazji "Św. Mikołaja" i "choinki" nie zostały poniesione. W ocenie Sądu organy nie zakwestionowały prawdziwości zawartych w sprawozdaniach oświadczeń Proboszcza o przeznaczeniu środków na takie cele, jak: wydatki na zajęcia w świetlicy parafialnej (podano jakie zajęcia w poszczególnych dniach są prowadzone), wycieczki dla dzieci (wskazano dokąd), nagrody na zakończenie półkolonii itp. Jak to wynika z wcześniejszych rozważań działania te mieszczą się w działalności charytatywno-opiekuńczej. Zakres weryfikacji przez organ podatkowych takich oświadczeń winien dotyczyć kwestii prowadzenia takiej działalności przez Parafię, a nie tego kto konkretnie uczestniczył w prowadzonych zajęciach, wycieczkach itp. 9. W ocenie zatem Sądu zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego, na skutek zastosowania przez organ odwoławczy nieprawidłowej wykładni art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, a także z naruszeniem przepisów procesowych, tj. art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 10. W konsekwencji należy uchylić zaskarżone rozstrzygnięcie w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) i zobowiązać Dyrektora Izby Skarbowej w K., aby ponownie rozpoznając sprawę uwzględnił powyższe rozważania dotyczące realizacji wymogów zawartych w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, a także wskazania dotyczące postępowania dowodowego. Uwzględnienie skargi pociągnęło za sobą konieczność rozstrzygnięcia (na podstawie art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) o kosztach postępowania oraz orzeczenia (w oparciu o art. 152 powołanej ustawy) w przedmiocie wykonalności zaskarżonej decyzji