I FSK 1571/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Danuta Oleś, Protokolant Jan Jaworski, po rozpoznaniu w dniu 14 sierpnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 475/11 w sprawie ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 14 lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik 2005 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami podatkowymi. 1.1. Wyrokiem z dnia 5 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 475/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną przez J. J. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 14 lutego 2011 r. wydaną w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik 2005 r. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny Sąd pierwszej instancji podał, że J. J. prowadził działalność gospodarczą w zakresie transportu ciężarowego. W toku postępowania kontrolnego ustalono, że w rozliczeniu podatku naliczonego za październik 2005 r. została ujęta faktura VAT nr [...] z dnia 29 października 2005 r. wystawiona przez firmę [...] "E." M. K., dotycząca dostawy oleju napędowego. Kontrola podatkowa przeprowadzona u kontrahenta strony, tj. w firmie "E." M. K., wykazała, że w dokumentacji firmy za październik 2005 r. znajdują się faktury dokumentujące nabycie paliwa, wystawione wyłącznie przez "K." Sp. z o.o., które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Mając na uwadze powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. decyzją z dnia 29 lipca 2010 r. określił skarżącemu za październik 2005 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. 1.3. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej w L. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał na art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej jako Ordynacja podatkowa lub O.p.), zgodnie z którym zobowiązanie w podatku od towarów i usług przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia może zostać przerwany lub zawieszony, zaś na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie może wygasnąć. Organ wskazał na uchwałę NSA z dnia 29 czerwca 2009 r., sygn. akt l FPS 9/08, z której wynika, że art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie również do kwoty zwrotu różnicy podatku lub różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT (zwrot pośredni). Termin przedawnienia takiej kwoty zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zwrotu podatku. Organ stwierdził, że nie uległa przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2011 r. określona w zaskarżonej decyzji nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za październik 2005 r. do przeniesienia, która zmaterializowała się w kolejnym okresie rozliczeniowym - listopadzie 2005 r. - w którym wystąpiła kwota zobowiązania podatkowego, ponieważ wystąpiły okoliczności skutkujące przerwaniem biegu przedawnienia. Organ pierwszej instancji podjął bowiem czynność egzekucyjną (dokonano zajęcia rachunku bankowego), o której w dniu 9 października 2008 r. J. J. został powiadomiony. Doszło także do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, gdyż w dniu 16 marca 2009 r. doręczono podatnikowi zarządzenie zabezpieczenia należności. 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji. 2.1. Nie godząc się z powyższą decyzją skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której zarzucił naruszenie: 1) art. 86 ust. 1, 2 i 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako ustawa o VAT), poprzez niewłaściwe zastosowanie; 2) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, poprzez bezzasadne zastosowanie; 3) art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, poprzez odrzucenie ewidencji wskazanej wymienionym przepisem, bez przeprowadzenia właściwej do tego procedury prawnej; 4) art. 120 -127, art. 180 § 1 i § 2, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 192, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 233 § 2, art. 290 § 2 pkt 6 Ordynacji podatkowej m. in. poprzez: - niezałączenie dowodów do protokołu z kontroli, w tym również tych, na których organ drugiej instancji oparł swą decyzję, - niezałączenie do akt sprawy wyniku postępowania karnego toczącego się wobec M. K., - pozbawienie strony możliwości czynnego udziału w postępowaniu poprzez nieprzeprowadzenie dowodów z przesłuchania strony, świadków i M. K., - nieprzeprowadzenie dowodów dotyczących związku zakupionego paliwa z usługami transportowymi świadczonymi przez podatnika oraz nieprzeprowadzenie postępowania mającego na celu wykrycie posiadacza numeru telefonu 507 [...], - naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania poprzez wprowadzenie dowodów, na których oparto zaskarżoną decyzję dopiero w postępowaniu drugiej instancji. 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, chociaż z innych powodów niż zarzuty w niej podniesione. 3.2. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji wskazał, że z dniem 1 stycznia 2011 r. organ utracił możliwość określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2005 r. z powodu przedawnienia. W ocenie Sądu do stanu faktycznego w niniejszej sprawie miała zastosowanie uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r., sygn. akt I FPS 9/08, zgodnie z którą art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do rozliczeń, w których rezultatem rozliczenia podatku od towarów i usług jest zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT. Termin przedawnienia takiej kwoty zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin zwrotu podatku, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. 3.3. Następnie Sąd wskazał, że organy podatkowe nie mają podstaw do wydania decyzji wymiarowej po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego w tym przepisie, chyba że zaistnieją przesłanki zawieszenia bądź przerwania biegu terminu przedawnienia. W przeciwnym razie zobowiązanie podatkowe ulega wygaśnięciu z mocy prawa z upływem tego terminu. Sąd zauważył że w przypadku, gdy decyzja organu pierwszej instancji jest wydana przed terminem przedawnienia, a po jej wydaniu nastąpiło przedawnienie, to organ podatkowy zostaje pozbawiony prawa do wydania decyzji. Podał dalej, że przedmiotowa należność dotyczy października 2005 r., co oznacza, że możliwość jej określenia przedawnia się z końcem 2010 r. Tymczasem decyzja organu odwoławczego w niniejszej sprawie została wdana 14 lutego 2011 r., a więc po upływie terminu przedawnienia. 3.4. W ocenie Sądu błędne jest także stanowisko organu podatkowego dotyczące przerwania biegu terminu przedawnienia w niniejszej sprawie. W przypadku bowiem podatku naliczonego, którego dotyczy niniejsza sprawa nie ma możliwości przerwania biegu terminu przedawnienia, ponieważ w takiej sytuacji nie mogą być zastosowane środki egzekucyjne. W sprawach dotyczących podatku naliczonego art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej będzie zatem przepisem martwym. Brak możliwości przerwania biegu terminu przedawnienia w sposób wskazany w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nie oznacza jednak, że w sprawach dotyczących kwoty do przeniesienia na następny miesiąc bieg tego terminu pozostanie zawsze niezakłócony i nie ma prawnych uregulowań dopuszczających jakiekolwiek przerwy w tym zakresie. Wyłączenie stosowania art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nie ma bowiem wpływu na możliwość wystąpienia innych przesłanek powodujących przerwanie (np. art. 70 § 3 Ordynacji podatkowej) czy zawieszenie (art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej) biegu terminu przedawnienia. Sąd podkreślił przy tym, że czynność egzekucyjna, na którą wskazuje organ w piśmie z dnia 30 czerwca 2011 r. dotyczy zobowiązania za listopad określonego na podstawie decyzji wymiarowej za ten okres rozliczeniowy, który nie należy do przedmiotu rozpoznawanej sprawy. 3.5. Zdaniem Sądu pierwszej instancji w sprawie nie doszło także do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przepisy art. 70 § 6 i 7 Ordynacji podatkowej zostały wprowadzone do Ordynacji podatkowej z dniem 1 stycznia 2009 r. na podstawie art. 1 pkt 18 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa i niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318), natomiast przedmiotem sprawy jest nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za październik 2005 r., czyli okresu, w którym wskazane przepisy jeszcze nie obowiązywały. W związku z tym, według Sądu, doręczenie zarządzenia o zabezpieczeniu nie mogło doprowadzić do zawieszenia biegu terminu przedawnienia. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Skarbowej w L. wywiódł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżając w niej w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucił naruszenie w nim: I. przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej jako P.p.s.a.) w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez błędną jego wykładnię i w konsekwencji uznanie, że upływ 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania uniemożliwia organowi podatkowemu wydanie decyzji i bez znaczenia jest skuteczne przerwanie biegu terminu przedawnienia za następny okres rozliczeniowy ucieleśniony w zobowiązaniu podatkowym, podczas gdy prawidłowo interpretacja tego przepisu sprowadza się do tego, że upływ 5 letniego okresu przedawnienia nie pozbawia organów podatkowych możliwości wydania decyzji określającej wysokość kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za październik 2005 roku w sytuacji, gdy następuje powstanie zobowiązaniu podatkowym w następnym okresie rozliczeniowym - listopad 2005 roku, co do którego skutecznie przerwano biegu terminu przedawnienia przez zastosowanie prawidłowego środka egzekucyjnego, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez błędną jego wykładnię i w konsekwencji uznanie, że upływ 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania uniemożliwia organowi podatkowemu wydanie decyzji i bez znaczenia jest, iż jest to kwota do przeniesienia, która zmaterializowała się w następnym okresie rozliczeniowym - za listopad 2005 roku, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu winna polegać na tym, że w przedmiotowym stanie faktycznym organy podatkowe prawidłowo dokonały wykładni tego przepisu uznając, że zobowiązanie podatkowe nie mogło ulec przedawnieniu, skoro zobowiązanie podatkowe zmaterializowało się; w następnym okresie rozliczeniowym - za listopad 2005 roku, co do którego skutecznie zastosowana środek egzekucyjny przerywający bieg terminu przedawnienia, a uznanie, że przedawniło się prawo do wydania decyzji za październik 2005 roku spowodowałby brak możliwości weryfikacji nieprzedawnionego zobowiązania podatkowego, pozbawiając jednocześnie organy podatkowe ich uprawnienia do wydania decyzji zgodnie z przepisami prawa i w zgodzie ze stanem rzeczywistym. II. przepisów prawa procesowego tj.: - art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez niewskazanie w uzasadnieniu skarżonego wyroku przez Sąd pierwszej instancji, w jaki sposób dalej mają postąpić organy podatkowe, jeżeli przyjąć, iż przesłanki przedawnienia zobowiązania podatkowego zostały spełnione w tej sprawie. Wskazane naruszenia w ocenie organu mają istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż ocena prawna wyrażona w zaskarżonym wyroku jest wiążąca dla organów podatkowych. Mając na uwadze powyższe zrzuty, w skardze kasacyjnej, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. 4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie z uwagi na niespełnienie wymogów art. 174 P.p.s.a. oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W załączeniu odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący nadesłał ponadto kopię wyroku Sądu Rejonowego w T. II Wydział Karny – sygn. akt [...], i wniósł o jej dołączenie do akt sprawy. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 5.1. Przede wszystkim odnotowania wymaga fakt, że we wniesionym środku zaskarżenia pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w L. nie kwestionuje podniesionej przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku okoliczności braku w sprawie zdarzeń powodujących możliwości przerwania czy też zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego za październik 2005 r. W konsekwencji uznać należy ocenę WSA w Łodzi, poczynioną w tym zakresie za bezsporną na obecnym etapie postępowania. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Oznacza to, że zakres rozpoznania sprawy przed NSA determinują zawarte w kasacji zarzuty. 5.2. W uzasadnieniu zarzutów naruszenia prawa materialnego autor rozpoznawanego środka zaskarżenia twierdzi natomiast, że skuteczność przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za listopad 2005 roku odnosi również skutek w przypadku kwoty do przeniesienia, która wystąpiła w październiku 2005 roku., gdyż kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia za październik 2005 roku stanowi nierozerwalny element konstrukcyjny rozliczenia za miesiąc listopad 2005 roku i ma wpływ na wysokość tego zobowiązania, które nie uległo przedawnieniu. Dodatkowo w uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej podnosi, że w sprawie zastosowania nie znajdzie powoływana przez Sąd pierwszej instancji uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r., sygn. akt I FPS 9/08, bowiem płynące z niej wnioski powołane przez ten Sąd, jakoby przepis art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ma zastosowanie do rozliczeń w podatku od towarów i usług w tym do nienależnego zwrotu podatku, nie wynikają wprost z sentencji jak i z uzasadnienia uchwały. W konsekwencji, zdaniem organu, stanowisko sądu stwierdzające, iż po pierwsze organ podatkowy nie mógł wydać decyzji po upływie 5 letniego terminu przedawnienia, ponieważ zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu, mimo, że doszło od skutecznego przerwania terminu przedawnienia za miesiąc listopad 2005 r. mającego wpływ na bieg terminu przedawnienia za październik 2005 r. należy uznać za nieprawidłowe i nieznajdujące potwierdzenia w orzecznictwie sądów administracyjnych i w doktrynie. 5.3. Z zaprezentowanymi poglądami autora skargi kasacyjnej nie sposób się zgodzić wbrew bowiem jego wywodom uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009 r. sygn. akt I FPS 9/08 (ONSAiWSA z 2009 r., nr 5, poz. 87) przyjęto, że termin przedawnienia z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej – z uwagi na zasadę pewności prawa – odnosi się do wszelkich form wyników rozliczeń podatkowych w podatku od towarów i usług – w tym również formy zwrotu pośredniego podatku. W uzasadnieniu powiększony skład sędziów NSA zwrócił między innymi uwagę na to, że z uwagi na specyficzne cechy konstrukcyjne podatku VAT, tj. związanie opodatkowania z odliczeniem podatku, w sytuacji, w której występuje nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, powstaje konieczność zwrotu pośredniego lub bezpośredniego. Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług to nie tylko poprzednik zobowiązania podatkowego, lecz także zwrotu różnicy podatku lub prawa zaliczenia go na następny okres rozliczeniowy i wobec tego zwrot pośredni lub bezpośredni powinien być traktowany w podobny sposób jak zobowiązanie podatkowe. Jednakże treść stosunku zobowiązaniowego jest tu odmienna – wierzycielem jest podatnik, a dłużnikiem Skarb Państwa. Przy braku terminu przedawnienia dla podatników w zakresie ich uprawnienia do dochodzenia zwrotu pośredniego podatku VAT odpowiadającego terminowi, w jakim organ podatkowy ma prawo do wydania decyzji podatkowej w sprawie skorygowania należnej kwoty na skutek kontroli, organ ten musiałby rozpatrywać te wnioski w każdym przypadku. W takiej sytuacji podatnicy mogliby domagać się zwrotu nadpłaty VAT w takim czasie, że organ podatkowy nie mógłby już faktycznie przeprowadzić kontroli z uwagi na brak obowiązku przechowywania ksiąg podatkowych i związanych z nimi dokumentów po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 86 § 1 Ordynacji podatkowej – "Podatnicy obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego"). Możliwość zakwestionowania sytuacji podatnika w zakresie jego praw i obowiązków względem organów podatkowych nie może istnieć w nieskończoność (por. wyroki ETS z dnia 8 maja 2008 r. w sprawach połączonych C-95/07 i C-96/07 Ecotrade, Zb.Orz. s. I-3457, pkt. 44 oraz z dnia 21 stycznia 2010 r. w sprawie C-472/08 Alstom Power Hydro). Podobnie w wyroku siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 czerwca 2010 r. I FPS 5/09 (ONSAiWSA z 2010 r., Nr 5, poz. 85) zwrócono uwagę na fundamentalne cechy przedawnienia, które pełni funkcje gwarancyjne i stabilizacyjne. Wskazano między innymi na to, że na skutek upływu czasu podatnik nabywa pewność, że jego stosunek zobowiązaniowy w sferze publicznoprawnej nie ulegnie już zmianie i może powoływać się na dobrodziejstwa płynące z instytucji przedawnienia. Jedynie wówczas, gdy termin przedawnienia upłynąłby w trakcie trwania postępowania podatkowego, a interes prawny podatnika, artykułowany w sposób jednoznaczny w pismach procesowych, przemawiał za orzekaniem w przedmiocie zobowiązania podatkowego, organ podatkowy, mimo upływu terminu przedawnienia, obowiązany byłby do wydania decyzji. W świetle powyżej przytoczonych orzeczeń NSA, jest oczywiste, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe z uwagi na upływ terminu przedawnienia z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej nie mogły orzekać w przedmiocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2005 r. Zatem będące w opozycji do zaprezentowanego stanowiska założenie leżące u podstaw zarzutów kasacyjnych sprawia, iż oba zarzuty błędnej wykładni art. 70 § 1 muszą zostać uznane za niezasadne. 5.4. Skutku w postaci uchylenia zaskarżonego wyroku nie mógł również wywołać zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez niewskazanie w uzasadnieniu skarżonego wyroku przez Sąd pierwszej instancji, w jaki sposób dalej mają postąpić organy podatkowe, jeżeli przyjąć, iż przesłanki przedawnienia zobowiązania podatkowego zostały spełnione w tej sprawie. Zgodnie z art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, "zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości". Przepis ten daje więc wymienionym w nim organom podatkowym i skarbowym generalne uprawnienie do określenia kwoty zobowiązania podatkowego (zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego) w innej wysokości niż zadeklarowana przez podatnika, pod warunkiem uwzględnienia okresów przedawnienia. Z tego wynika więc, że w przypadku, jak w niniejszej sprawie, gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy ulegnie przedawnieniu to organy podatkowe w sytuacji gdyby z deklaracji podatnika za ten okres wynikała nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na kolejny okres rozliczeniowy, w rozliczeniu tego kolejnego okresu powinny przyjąć kwotę nadwyżki wynikającą z deklaracji podatnika za okres rozliczeniowy, w którym taka nadwyżka powstała. W myśl natomiast art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe zobowiązane będą do umorzenia postępowania, prowadzonego wobec strony w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za październik 2005 r., bowiem przepis ten stanowi, że gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. 5.5. Dotychczasowe rozważania doprowadziły do wniosku, że oceniana skarga kasacyjna nie zawierała uzasadnionych podstaw. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. 5.6. Końcowo, mając na uwadze zawarte w odpowiedzi na skargę kasacyjną twierdzenia skarżącego poddające w wątpliwość ustalony przez organy a przyjęty przez Sąd pierwszej instancji przebieg operacji gospodarczych w sprawie stwierdzić trzeba, iż wobec związania Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami i wnioskami skargi kasacyjnej i wynikającym z tego faktu zawężeniem zakresu rozpoznania sprawy przez ten Sąd nie jest możliwe w niniejszym wyroku odnoszenie się do argumentacji zawartej w odpowiedzi na skargę kasacyjną. W toku instancji środkiem zaskarżenia od wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych jest skarga kasacyjna, której – mimo istnienia takiej możliwości – podatnik nie wniósł. Natomiast odpowiedź na skargę kasacyjną jest pismem procesowym, w którym przeciwna strona sporu może jedynie ustosunkować się do podniesionych w kasacji zarzutów. Dlatego skarżący chcąc, mimo ostatecznie korzystnego dla niego orzeczenia Sądu pierwszej instancji, podważyć ustalenia płynące z uzasadnienia tego wyroku powinien był równolegle z organem wywieść skargę kasacyjną do NSA.