II GSK 711/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Sędzia NSA Małgorzata Korycińska (spr.) Sędzia NSA Czesława Socha Protokolant Dorota Gaj - Mizerska po rozpoznaniu w dniu 3 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Ministra Pracy i Polityki Społecznej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 12 stycznia 2012 r. sygn. akt V SA/Wa 1216/11 w sprawie ze skargi S. "A. K." w S. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania do zwrotu dotacji oddala skargę kasacyjną I Wojewódzki Sąd Administracyjny w W., zaskarżonym skargą kasacyjną, wyrokiem uwzględnił skargę S. "A. K." w S. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] marca 2011 r. w przedmiocie zobowiązania do zwrotu dotacji, uchylając tę decyzje oraz stwierdzając, że nie podlega ona wykonaniu. Stan sprawy przyjęty przez Sąd I instancji przedstawiał się następująco: Minister Pracy i Polityki Społecznej zawarł ze skarżącym stowarzyszeniem dwie umowy: z dnia 3 października 2006 r. oraz z dnia 4 września 2008 r. na realizację zadań: "Akademia Liderek i Animatorek Społecznych" na kwotę 89.999,92 złotych i "Oczy szeroko otwarte – przeciwdziałanie przemocy w rodzinie" na kwotę 159.702,87 złotych. Środki finansowe zostały przekazana na rzecz stowarzyszenia odpowiednio w dniu 26 lutego 2007 r. i 12 września 2008 r.. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. skierował do Ministra Pracy i Polityki Społecznej notę sygnalizacyjną, informującą o nierzetelności ksiąg rachunkowych dotyczących realizacji przez stowarzyszenie zadań, polegającą na dokonywaniu operacji finansowych bez właściwego ich dokumentowania i ujęcia w księgach rachunkowych. Minister Pracy i Polityki Społecznej decyzją z dnia [...] września 2010 r. zobowiązał stowarzyszenie do zwrotu części dotacji w wysokości 11.150 złotych wraz z odsetkami. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] marca 2011 r.. W jej uzasadnieniu podkreślono, że rozliczenie środków z dotacji powinno odbywać się zgodnie z obowiązującą w budżecie zasadą kasowości stanowiącą, że dochody i wydatki ujmowane są w terminie ich zapłaty. Minister wskazał, że wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem powoduje obowiązek jej zwrotu do budżetu państwa wraz z odsetkami. Wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem oznacza nie tylko wykorzystanie jej na inny niż określony w umowie cel, ale także wykorzystanie środków niezgodnie z warunkami określonymi w umowie. Wskazał, że stowarzyszenie na podstawie zawartych umów na realizację zadań zobowiązało się do prowadzenia wyodrębnionej dokumentacji finansowo – księgowej środków finansowych otrzymanych na realizację zadań zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. Nr 152, poz. 1223 ze zm., dalej: ustawa o rachunkowości) w sposób umożliwiający identyfikację poszczególnych operacji księgowych. Minister podtrzymując swoje stanowisko co do nieprawidłowości w prowadzeniu przez stowarzyszenie ksiąg rachunkowych, wskazał, że przedłożone w toku postępowania przez stronę wydruki ksiąg rachunkowych nie dawały podstaw do uznania, że wynikające z rachunków operacje gotówkowe były wykonywane. Sąd I instancji uwzględniając skargę na tę decyzję wskazał, że wykorzystanie dotacji celowej z budżetu państwa niezgodnie z przeznaczeniem polega w szczególności na zapłacie, ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż, te, na które dotacja była udzielona albo realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach odrębnych stanowiących o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji – art. 144 ust. 4 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm., dalej: ustawa o finansach publicznych). Podzielając pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 10 lutego 2009 r., sygn. akt II GSK 777/08, Sąd I instancji przyjął, że pojęcie wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem rozumiane jest wąsko i polega w szczególności na zapłacie, ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielona. Sąd I instancji stwierdził, że organ nie przedstawił takiego zarzutu skarżącemu stowarzyszeniu jak również takich ustaleń nie poczynił Urząd Kontroli Skarbowej w K.. Sąd I instancji powołał również stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 11 marca 2008 r., sygn. akt II GSK 437/07 odnośnie niedopuszczalnej interpretacji art. 144 ust. 1 i 2 ustawy o finansach publicznych, która przez przyjęcie, że wykorzystanie środków dotacji następuje wyłącznie przez zapłatę za zadanie, prowadzi do przeciwstawienia terminów "zrealizowanie zadania" i "wykorzystanie środków" przeznaczonych na wykonanie określonych umową zadań. W ocenie Sądu I instancji poglądy te wskazują, że naruszenie zasad o rachunkowości nie może stanowić podstawy do uznania dotacji za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Istotnym jest w ocenie Sądu czy można wszelkimi dopuszczalnymi dowodami dowieść, że cel udzielenia dotacji został zrealizowany, przyznane środki zostały wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem. Organ ustalając obowiązek zwrotu dotacji w oparciu o art. 145 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, za podstawę ustalenia, że dotacja udzielona skarżącemu stowarzyszeniu została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem przyjął zaś braki i nieprawidłowości w dokumentacji księgowej. W podstawie prawnej Sąd I instancji powołał art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej: p.p.s.a.). II Skargą kasacyjną Minister Pracy i Polityki Społecznej zaskarżył wyrok Sądu I instancji w całości zarzucając mu naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i bezpodstawne uznanie naruszenia art. 144 ust. 4 oraz art. 145 ust. 1 ustawy o finansach publicznych; 2. przepisów postępowania mających wpływ na wynik sprawy: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) p.p.s.a., poprzez uwzględnienie skargi strony, chociaż w toku postępowania przed organem administracji nie doszło do naruszenia przez ten organ art. 144 ust. 1 i art. 145 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, ani innego naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy; b) art. 3 § 1, art. 133 § 1, art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez niewzięcie pod uwagę całokształtu materiału zgromadzonego w aktach administracyjnych rozpoznawanej sprawy i mimo stwierdzenia, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego poprzez podważenie dokonanych przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej ustaleń stanu faktycznego i oceny materiału zgromadzonego w sprawie przez organ administracji, poprzez błędne ustalenie przez Sąd stanu faktycznego a także poprzez niewyjaśnienie w sposób jasny i logiczny w uzasadnieniu wyroku podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Podnosząc te zarzuty kasator wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. III W odpowiedzi na skargę kasacyjną S. "A. K." wniosło o jej oddalenie. IV Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach. W stanie prawnym wiążącym w tej sprawie przesłanki zwrotu dotacji z budżetu państwa określał art. 145 ust. 1 ustawy o finansach publicznych z 2005 r.. Zgodnie z treścią tego przepisu dotacje udzielone z budżetu państwa wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem (punkt 1), pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości (pkt 2) podlegają zwrotowi do budżetu państwa. W kontrolowanym wyroku Sąd I instancji wyraził pogląd, że wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem rozumiane jest wąsko i polega w szczególności na zapłacie, ze środków pochodzących z dotacji, za inne zadania niż te, na które dotacja była udzielona. Uznał także, że naruszenie zasad rachunkowości nie może stanowić podstawy do uznania dotacji za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Naczelny Sąd Administracyjny pogląd ten podziela. Wykładnia pojęcia "wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem", którym posłużył się ustawodawca w art. 145 ust.1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wobec braku jej ustawowej definicji nie może być dokonana inaczej niż przez subsumcję. Wykorzystanie dotacji zgodne czy też niezgodne z przeznaczenie jest zatem kwestią ustaleń faktycznych i ich konfrontacji z zadaniem określonym w umowie, które ma być zrealizowane w oparciu o udzieloną dotację. W analizowanym pojęciu, wbrew stanowisku organu, nie mieści się naruszenie procedur obowiązujących na podstawie umowy o udzielenie dotacji, w tym zasady kasowości. Z powołanych przez organ w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r. poz.223.1536 ze zm., dalej: ustawa o działalności pożytku publicznego) nie wynika, aby naruszenie zasad rachunkowości rodziło skutek określony w decyzji skontrolowanej przez Sąd I instancji. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego prowadzenie przez organizacje pozarządowe i podmioty wymienione w art. 3 ust. 3 pkt 2 - 4 nieodpłatnej działalności pożytku publicznego (pkt 1), odpłatnej działalności pożytku publicznego (pkt 2) oraz działalności gospodarczej (pkt 3) wymaga rachunkowego wyodrębnienia tych form działalności w stopniu umożliwiającym określenie przychodów, kosztów i wyników każdej z tych działalności z zastrzeżeniem przepisów o rachunkowości. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 5 organizacja pozarządowa oraz podmioty wymienione w art. 3 ust. 3 są zobowiązane do wyodrębnienia w ewidencji księgowości środków otrzymanych na realizację umowy, o której mowa w ust. 1. Przepis art. 10 ust. 1 stosuje się odpowiednio. W tym miejscu należy zauważyć, że w toku postępowania zakończonego zaskarżoną do Sądu I instancji decyzją nie zarzucono S. A. K. naruszenia wymogów określonych w art. 10 ust. 1 czy też w art. 16 ust. 5 ustawy o działalności pożytku publicznego. Uchybienie, którego bezspornie dopuściło się stowarzyszenie polegało na naruszenie zasady kasowości, zgodnie z którą dochody i wydatki ujmowane są w terminie ich zapłaty. Niezależnie od tej uwagi, podkreślenia wymaga, że ustawa o działalności pożytku publicznego stanowi o obowiązku organu administracji zlecającym zadania publiczne dokonywania kontroli i oceny prawidłowości wykorzystania środków publicznych otrzymywanych na realizację zadania (art. 17 pkt 3) i prowadzenia dokumentacji określonej w przepisach prawa i postanowieniach umowy (art. 17 pkt 4). Rozróżnia zatem wyraźnie prawidłowość wykorzystania środków od prawidłowości prowadzenia dokumentacji określonej w przepisach prawa i postanowieniach umowy. O ile nie budzi wątpliwości, że ustalenia organu, że środki publiczne otrzymane na realizację zadania zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem skutkuje obowiązkiem ich zwrotu na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, to brak jest argumentów prawnych, aby nieprawidłowości w prowadzeniu dokumentacji (nieterminowe ich wykazanie w dokumentacji) utożsamiać z przesłanką wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej nie stanowi dostatecznego argumentu dla zastosowania art. 145 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych naruszenie procedur określonych w umowie. Gdyby wolą ustawodawcy było ustanowienie przesłanki zwrotu dotacji wykorzystanej z naruszeniem procedur obowiązujących przy jej udzieleniu, a określonych w umowie dałby temu wyraz tak, jak uczynił to w art. 211 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Przepis ten określający przesłanki zwrotu środków przeznaczonych między innymi na dofinansowanie projektów w oparciu o ustawę z 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (tekst jedn. Dz.U. z 2009 r. Nr 84 , poz. 712 ze m.) obok przesłanek wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem i pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości wprowadza przesłankę wykorzystania środków z naruszeniem procedur obowiązujących przy ich wykorzystaniu . Naczelny Sąd Administracyjny nie znajduje podstaw do odstąpienia od tak zaprezentowanej wykładni art. 145 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych w sprawach dotyczących realizacji zadań publicznych w oparciu o ustawę o działalności pożytku publiczne. Co do zasady bowiem cel określony w umowach o udzielenie dotacji taki jak "przeciwdziałanie zjawisku przemocy w rodzinie" czy też "wzmocnienie statusu i społecznej pozycji kobiet w lokalnym życiu publicznym" ma charakter niemierzalny. Nie oznacza to jednak, że tak określone zadania publiczne pozbawione są możliwości oceny wykorzystania dotacji zgodnie bądź niezgodnie z przeznaczeniem. Oczywiście nie chodzi o ocenę efektywności, rozumianej jako określony współczynnik kobiet, które podjęły kroki celem ustania stanu przemocy w rodzinie, czy też podniosły swój status i pozycję społeczną w regionie, lecz o ocenę środków podjętych do realizacji założonych celów (szkoleń, kursów, spotkań z profesjonalnymi doradcami itd.). Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nieusprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 145 ust.1 i art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych. Naczelny Sąd Administracyjny nie znalazł także podstaw do uznania zasadności zarzutu postawiony w oparciu o podstawę kasacyjną, o której stanowi art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Na podstawie tego przepisu skarżący organ zarzucił Sądowi I instancji naruszenie art. 3 § 1, art.133 § 1, art.141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., przy czym uzasadnienie zarzutu sprowadza się do wytknięcia Sądowi I instancji, że u podstaw orzeczenia powołał obok art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) także art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. nie odnosząc się w ogóle do przesłanek uchylenie decyzji określonych w tym ostatnim przepisie i braku w uzasadnieniu orzeczenia wskazań co do dalszego postępowania. Odnosząc się do zarzutu w zakresie w jakim został on uzasadniony podkreślenia raz jeszcze wymaga, że Sąd I instancji nie podzielił wykładni przepisów ustawy o finansach publicznych zaprezentowanej przez organ i przesądził, że naruszenie zasad rachunkowości nie może stanowić podstawy uznania dotacji za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Efektem błędnej wykładni przepisu dokonanej przez organ było zaniechanie oceny przedłożonych przez stronę w toku postępowania dokumentów (oświadczeń wykonawców umów o dzieło, wyciągów z konta) i w oparciu o nie ustalenie czy cel umowy został zrealizowany, zaś przyznane środki przeznaczone na cele określone w umowach. Z wywodu Sądu I instancji odnoszącego się do tego zaniechania wynikają po pierwsze wskazania co do dalszego postępowania, po wtóre powody, dla których Sąd uznał, że odmowa dokonania oceny dokumentów przedstawionych przez stronę stanowiła naruszenie przepisów postępowania. To, że Sąd I instancji nie wskazał wprost naruszonych przepisów (art. 77 § 1 k.p.a.) nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy, w rozumieniu art.174 pkt 2 p.p.s.a.. W tym stanie sprawy, wobec braku usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.