I SA/Ke 326/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga,, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 sierpnia 2011r. sprawy ze skargi R. K. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu w całości; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz R. K. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Akt organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania. 1.1. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...]., nr [...] Minister Finansów stwierdził, że stanowisko R. K. przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania stypendium naukowego dla młodych naukowców, jest nieprawidłowe. 1.2. W przedmiotowym wniosku podano, że dnia 17 września 2010r. pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego, a Akademią P. została zawarta umowa, której przedmiotem było finansowanie stypendium naukowego ustanowionego przez Ministra dla wnioskodawcy. Zgodnie z § 5 tejże umowy środki finansowe przyznane przez Ministra miały być przekazywane na podstawie odrębnej umowy pomiędzy jednostką a stypendystą. Takaż umowa została zawarta dnia 14 października 2010r. pomiędzy Akademią P. a wnioskodawcą. Zgodnie z jej treścią Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego przyznał wnioskodawcy środki finansowe, tytułem stypendium naukowego dla wybitnego młodego naukowca. Stypendium zostało przyznane na okres 36 miesięcy, płatne w okresie od dnia zawarcia umowy do 31 sierpnia 2013r., w miesięcznych ratach po 3 830 zł każda. 1.3. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy stypendium naukowe dla wybitnego młodego naukowca, otrzymane na podstawie rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 21 września 2007r. w sprawie kryteriów i trybu przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na naukę na stypendia naukowe dla wybitnych młodych naukowców (Dz. U. nr 182, poz. 1305), jest zwolnione z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 1.4. Zdaniem wnioskodawcy, a także jednostki zatrudniającej stypendystę, czyli Akademii P. stypendium jest zwolnione z podatku. Dlatego jednostka przelała na konto stypendysty w okresie od września do grudnia 2010r. pełne miesięczne raty stypendium, tj. 3 830 zł. Interpretacji takiej dokonano na podstawie następujących przepisów. Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 wskazuje dochody, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W ust. 1 w pkt 39 tegoż artykułu jest mowa: "stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania". Zdaniem wnioskodawcy w owym przepisie mieści się również stypendium naukowe dla wybitnego młodego naukowca, przyznawane przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako jedno ze stypendiów naukowych podlegających zwolnieniu od podatku wskazuje dobitnie również "inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego". Czyli "innymi stypendiami" są wszystkie "inne stypendia" ustanawiane na "innej" podstawie prawnej niż przepisy o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów – Prawo o szkolnictwie wyższym. Zasady przyznawania stypendiów dla wybitnych naukowców reguluje ustawa z dnia 8 października 2004r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390) oraz rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 21 września 2007r. w sprawie kryteriów i trybu przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na naukę na stypendia naukowe dla młodych naukowców (Dz. U. Nr 182, poz. 1305). Projekt rozporządzenia został, na wniosek Ministra przedłożony do zaopiniowania Radzie Głównej Szkolnictwa Wyższego. Prezydium Rady uchwałą Nr 188/2007 z dnia 8 sierpnia 2007r. pozytywnie zaopiniowało przedłożony projekt. Zdaniem wnioskodawcy, nie ulega żadnej wątpliwości, że stypendium naukowe dla wybitnego młodego naukowca przyznawane jest na zasadach zatwierdzonych przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego, którym jest Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w myśl postanowień § 1 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 16 listopada 2007r. w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego (Dz. U. Nr 216, poz. 1596). Ponadto zasady przyznawania tegoż stypendium zostały pozytywnie zaopiniowane przez Radę Główną Szkolnictwa Wyższego, co przesądza o objęciu go zwolnieniem określonym w art. 21 ust. pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem wnioskodawcy nie są zwolnione z podatku tylko stypendia ustanawiane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym. Wychodząc z takiego założenia żadne stypendium przyznawane na innej podstawie aniżeli dwa wymienione akty prawne nie byłoby zwolnione z podatku, co przeczy jawnie intencjom ustawodawcy oraz co za tym idzie ewidentnemu zapisowi o zwolnieniu również "innych stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania." 1.5 Wnioskodawca wskazał, że w identycznych zapytaniach przykładem Izb Skarbowych, które przyznały racje wnioskodawcom były Izba Skarbowa w Warszawie (vide sygnatury spraw: 1471/DPF/415/105/06/07/MJ; IPPB1/415-936/08-4/JK; 1434/SD-DF/415/25/AP/07) oraz Izba Skarbowa w Poznaniu w 2008r. (sygnatura: ILPB2/415-608/08-2/ES). Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał też wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 września 2010r. sygn. akt. I SA/Wr 605/10 1.6. Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe Minister Finansów wskazał, że zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy wynika, że wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. 1.7. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na podstawie przepisów ustawy o zasadach finansowania nauki przyznane zostało wnioskodawcy stypendium dla wybitnych młodych naukowców. Podstawą wypłaty takiego stypendium jest art. 15 ust. 1 pkt 6 i ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w ramach tworzenia warunków do rozwoju kadr naukowych, w szczególności młodych naukowców, ustanawia corocznie stypendia naukowe dla wybitnych młodych naukowców, którzy nie ukończyli 35 roku życia, zatrudnionych w jednostkach naukowych. Natomiast art. 15 ust. 3 tej ustawy stanowi, iż środki finansowe na naukę, o których mowa w ust. 1 i 2, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy. Na podstawie art. 15 ust. 6 tej ustawy Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego określił szczegóły dotyczące przyznawania tych stypendiów w rozporządzeniu wykonawczym z dnia 21 września 2007r. w sprawie kryteriów i trybu przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na naukę na stypendia naukowe dla wybitnych młodych naukowców. Stosownie do § 2 ust. 5 i 5a tego rozporządzenia środki finansowe na wypłatę stypendium są przekazywane zatrudniającej stypendystę jednostce naukowej, na podstawie umowy o finansowanie stypendium zawartej między ministrem a tą jednostką. Stypendium jest wypłacane stypendyście przez jednostkę naukową na podstawie umowy zawartej ze stypendystą co jednoznacznie wynika z treści § 2 ust. 5a powołanego rozporządzenia. 1.8. Zdaniem Ministra Finansów w związku z powyższym stypendia przyznawane na podstawie ustawy o zasadach finansowania nauki nie są objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy. Ustawa o zasadach finansowania nauki nie została wymieniona w ww. przepisie, jako podstawa do wypłaty wolnych od podatku stypendiów. Ponadto stypendiów naukowych dla wybitnych młodych naukowców wypłacanych na podstawie ustawy o zasadach finansowania nauki nie można utożsamiać ze stypendiami naukowymi i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego przyznając omawiane stypendia dla wybitnych młodych naukowców, realizuje postanowienia ustawy o zasadach finansowania nauki i wydanego na jej podstawie rozporządzenia wykonawczego, czego nie można identyfikować z zatwierdzaniem zasad przyznawania stypendiów, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również wskazana przez wnioskodawcę uchwała Prezydium Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego z dnia 8 sierpnia 2007r. dotycząca projektu rozporządzenia w sprawie warunków i trybu przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na naukę na stypendia naukowe dla wybitnych młodych naukowców nie oznacza, iż spełnione zostały warunki do zwolnienia z opodatkowania przedmiotowego stypendium. Jednocześnie Minister Finansów wyjaśnił, że powołane we wniosku: postanowienia oraz interpretacje indywidualne wydane zostały w indywidualnych sprawach innych wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników. 1.9. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa R. K. wniósł o zmianę interpretacji indywidualnej z powodu jej niezgodności z prawem. Jego zdaniem przedmiotowa interpretacja rażąco narusza prawo podatkowe przez niewłaściwą interpretację przepisu art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. 1.10. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji. 2. Skarga do Sądu. 2.1. Na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego R. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie. 2.2. W uzasadnieniu skargi skarżący podtrzymał swoje stanowisko przedstawione we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Podkreślił, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wszystkie "inne stypendia" ustanawiane na "innej" podstawie prawnej niż przepisy o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym. Zdaniem skarżącego, nie ulega żadnej wątpliwości, że stypendium naukowe dla wybitnego młodego naukowca przyznawane jest na zasadach zatwierdzonych przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego, którym jest Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego w myśl postanowień § 1 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 16 listopada 2007r. w sprawie szczegółowego zakresu działania Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Ponadto zasady przyznawania tegoż stypendium zostały pozytywnie zaopiniowane przez Radę Główną Szkolnictwa Wyższego, co przesądza o objęciu go zwolnieniem określonym w tymże art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy. Skarżący podniósł, że przyjmując stanowisko zaprezentowane przez Ministra Finansów, żadne stypendium przyznawane na innej podstawie aniżeli dwa wymienione w przepisie akty prawne nie byłoby zwolnione z podatku, co przeczy jawnie intencjom ustawodawcy oraz co za tym idzie ewidentnemu zapisowi o zwolnieniu również innych stypendiów naukowych i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. 2.3. Skarżący zarzucił także Ministrowi Finansów całkowite pominięcie orzecznictwa sądowego i niezastosowanie się do art. 14a Ordynacji podatkowej, który nakazuje Ministrowi Finansów dążenie do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe. Na potwierdzenie swojego stanowiska przytoczył wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009r., sygn. akt III SA/Wa 1916/08 oraz NSA z dnia 30 października 2001r. sygn. akt. III SA 1409/00. Skarżący podniósł, że wydawanie dwóch całkowicie odmiennych interpretacji w identycznych sprawach przez Ministra Finansów jest naruszeniem ww. art. 14a Ordynacji podatkowej i prowadzi do wywołania braku zaufania obywatela i podatnika do organów podatkowych, a także prowadzi do nierównego traktowania obywateli wobec prawa wbrew postanowieniom art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. 2.4. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji. Dodatkowo uznał za bezzasadne zarzuty dotyczące naruszenia art. 14a Ordynacji podatkowej, prowadzącego do wywołania braku zaufania obywatela i podatnika do organów podatkowych, jak również do nierównego traktowania obywateli wobec prawa, które gwarantuje art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Wynikająca bowiem z art. 120 Ordynacji podatkowej zasada działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa, obliguje organ podatkowy do respektowania określonych prawem warunków i zbadania czy w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa jego stanowisko jest prawidłowe czy nie. W niniejszej sprawie organ odniósł się do wskazanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, dokonał oceny prawnej tego stanu z przytoczeniem przepisów mających zastosowanie w sprawie, a tym samym wykazał z jakiego powodu stanowisko wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe. Zdaniem Ministra Finansów przy wydawaniu interpretacji nie została również naruszona zasada zaufania do organów podatkowych zawarta w art. 121 Ordynacji podatkowej, a zgodnie z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej przedmiotowa interpretacja zawierająca negatywną ocenę stanowiska wnioskodawcy została wydana z zachowaniem wymaganych w tym przepisie reguł, tj. ze wskazaniem prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. 2.5. Minister Finansów wskazał również, że zgodnie z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Przepis ten wprowadza zatem w Polsce zasadę powszechności opodatkowania. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Zatem wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej. Z kolei stosownie do art. 32 ust. 1 Konstytucji RP wszyscy muszą ponosić obciążenia publiczne z zachowaniem równości podmiotów wobec prawa, stąd też wszelkie zwolnienia stanowią odstępstwo od tej zasady i muszą być szczegółowo uregulowane w powszechnie obowiązujących przepisach prawa. 2.6. Odnosząc się do zarzutu skarżącego nie ustosunkowania się przez organ do powołanego orzecznictwa sądów administracyjnych Minister Finansów stwierdził, że orzeczenia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego. Z żadnego przepisu Ordynacji podatkowej, w tym przepisów regulujących materię wydawania interpretacji, nie wynika obowiązek organu - polemizowania z poglądami orzecznictwa lub doktryny. Na potwierdzenie swojego stanowiska zacytował fragment wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 31 marca 2011r. sygn. akt I SA/Wr 232/11. W odniesieniu do wyroku NSA z dnia 30 października 2001r. sygn. akt III SA 1409/00 Minister Finansów wskazał, że dotyczy on innej sytuacji i argumentacji niż wskazana przez skarżącego. Z kolei wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 września 2010r. sygn. akt I SA/Wr 605/10, jest wyrokiem nieprawomocnym, a organ nie podziela poglądu w nim przedstawionego. W odniesieniu do powołanych przez skarżącego interpretacji indywidualnych, Minister Finansów stwierdził, iż rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i mogą być zmienione przez Ministra Finansów z uwagi na ich nieprawidłowość. Interpretacje o sygn. IPPB1/415-936/08-4/JK oraz ILPB2/415-608/08-2/ES zostały przekazane do Ministra Finansów w celu ich weryfikacji. Nawet jeśli doszło więc do wydania sprzecznych ze sobą interpretacji Minister Finansów ma uprawnienie do wyeliminowania tej rozbieżności. Taka sytuacja nie oznacza jednak, że wnioskodawca może oczekiwać na korzystne dla siebie rozstrzygnięcie opierając się na interpretacji sprzecznej z przepisami prawa, która może zostać zmieniona przez Ministra Finansów. Z kolei odnosząc się do rozstrzygnięć naczelników urzędów skarbowych wyjaśniono, że od dnia 1 lipca 2007r. jedynym organem upoważnionym do wydawania interpretacji indywidualnych jest Minister Finansów działający poprzez upoważnionych dyrektorów izb skarbowych. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - powoływanej dalej jako ustawa p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się np. do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Dlatego też organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Sąd wskazuje także, że orzeczenie w sprawie zostało oparte wyłącznie na zaprezentowanym w sprawie stanie faktycznym, w którym uwzględniono m.in. treść wniosku. 3.2. Skarga zasługuje na uwzględnienie. 3.3. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy otrzymywane przez wnioskodawcę stypendium podlega zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami), powoływanej dalej jako u.p.d.o.f. Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że stypendium dla wnioskodawcy zostało przyznane i jest wypłacane na podstawie ustawy z dnia 8 października 2004r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 21 września 2007r. w sprawie kryteriów i trybu przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na naukę na stypendia naukowe dla młodych naukowców (Dz. U. Nr 182, poz. 1305). Z kolei projekt tego rozporządzenia został na wniosek ministra przedłożony do zaopiniowania Radzie Głównej Szkolnictwa Wyższego. Prezydium tejże Rady uchwałą Nr 188/2007 z dnia 8 sierpnia 2007r. pozytywnie zaopiniowało przedłożony projekt. Dokonując analizy tych regulacji należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy finansowanie programów lub przedsięwzięć określanych przez ministra właściwego do spraw nauki obejmuje działania dotyczące tworzenia warunków do rozwoju kadr naukowych, w szczególności młodych naukowców, w tym przez przyznawanie stypendiów naukowych. W myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy minister ustanawia corocznie stypendia naukowe dla wybitnych młodych naukowców, którzy nie ukończyli 35 roku życia, zatrudnionych w jednostkach naukowych. Stypendia przyznaje się na okres nie dłuższy niż 3 lata, w wysokości miesięcznej nieprzekraczającej minimalnej miesięcznej stawki wynagrodzenia zasadniczego przewidzianego dla stanowiska profesora zwyczajnego zatrudnionego w uczelni publicznej. Z kolei właśnie na podstawie delegacji ustawowej wyrażonej w art. 15 ust. 6 ustawy Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego określił w rozporządzeniu z dnia 21 września 2007r. kryteria i tryb przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na naukę na stypendia naukowe dla wybitnych młodych naukowców. Odnosząc powyższy stan do dyspozycji art.21 ust.1 pkt 39 u.p.d.o.f. należy potwierdzić prawidłowość stanowiska skarżącego (pkt 1.4.), że otrzymywane przez niego stypendium mieści się w zakresie tego przepisu obejmującym "[...] inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego [...]". Skarżący jest młodym naukowcem. Zasady przyznawania otrzymywanego przez niego stypendium zostały określone w rozporządzeniu wykonawczym z dnia 21 września 2007r. wydanym przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, czyli przez właściwy organ wykonawczy, po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego. Zakres zaś znaczeniowy pojęcia "określenie zasad" (rozporządzeniem) obejmuje i niejako konsumuje zakres znaczeniowy użytego w art.21 ust.1 pkt 39 u.p.d.o.f. pojęcia "zatwierdzenie zasad". Możemy tu mówić o samozatwierdzeniu tych zasad. Jak trafnie ujął to w przywołanym przez skarżącego wyroku WSA we Wrocławiu "w jednym organie skupiły się kompetencje zarówno ukształtowania regulacji stypendialnej, jak i kontroli prawidłowości tej regulacji" (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 września 2010r., sygn. akt I SA/Wr 605/10 – dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Reasumując, należy stwierdzić, iż stypendium naukowe otrzymane przez skarżącego na podstawie rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 21 września 2007r. w sprawie kryteriów i trybu przyznawania oraz rozliczania środków finansowych na naukę na stypendia naukowe dla wybitnych młodych naukowców, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 39 u.p.d.o.f. Tym samym, zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem tegoż przepisu, które to naruszenie miało wpływ na wynik sprawy i uzasadnia uchylenie zaskarżonego aktu. Wbrew również twierdzeniom organu interpretacyjnego wyrażonym w odpowiedzi na skargę (pkt 2.4. i 2.6.) wnioskodawca ma prawo oczekiwać od organu (tu: Ministra Finansów), że w tożsamym stanie faktycznym i prawnym ten sam organ zajmie w interpretacji takie samo stanowisko bądź odejdzie od dotychczasowego stanowiska podając w uzasadnieniu powody dla zmiany dotychczas podejmowanych interpretacji. W niniejszej sprawie Minister Finansów naruszył w tym kontekście wyrażoną w art. 121 §1 w związku z art.14h Ordynacji podatkowej zasadę zaufania do organu interpretacyjnego. Ponownie rozpoznając sprawę Minister Finansów uwzględni przedstawione przez Sąd stanowisko. Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a., Sąd orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. W oparciu o art. 152 tejże ustawy Sąd orzekł, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości. Orzeczenie o kosztach postępowania znajduje uzasadnienie w przepisie art. 200 ustawy p.p.s.a.