VIII SA/Wa 374/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot /sprawozdawca/, Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi P. B. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2) stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego P. B. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1.1. Wnioskiem z [...] listopada 2010 r., który wpłynął do właściwego organu 2 dni później, P. B. (dalej: "skarżący") wystąpił do Ministra Finansów, w imieniu którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w W., o udzielenie interpretacji indywidualnej w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Wniosek dotyczył kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na tle nieokreślonych przez skarżącego przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.f."). 1.2. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że skarżący zawarł w 2006 r. ze spółką deweloperską umowę dotyczącą budowy i sprzedaży lokalu mieszkalnego z terminem realizacji w 2007 r. Prawo własności tego lokalu nabył wspólnie z inną osobą [...] listopada 2007 r. za cenę [...] zł. Nieruchomość ta została nabyta przez współwłaścicieli w udziale po ½ części. Zakup tej nieruchomości, jak i udziału w garażu wielostanowiskowym został sfinansowany kredytami hipotecznymi w walucie obcej (frank szwajcarski), zaciągniętymi w 2006 oraz w 2007 r., wg kursu kupna waluty obowiązującego w dniu uruchomienia poszczególnych transz kredytu. W związku z wypowiedzeniem ([...] czerwca 2009 r.) umowy kredytowej przez bank, cała kwota zadłużenia została przeliczona na PLN oraz postawiona w stan natychmiastowej wymagalności. W związku z brakiem możliwości jednorazowej spłaty całego zadłużenia, skarżący we wrześniu 2010 r. dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego za kwotę [...] zł. Z uwagi na koszty kredytu (w tym różnice kursowe i odsetki), kwota całkowitej spłaty kapitału wobec banku przekroczyła kwotę zaciągniętych kredytów. Łącznie do dnia całkowitej spłaty zobowiązań wynikających z umów kredytowych związanych z zakupem nieruchomości całkowita kwota spłaty wobec banku wyniosła [...] zł. Rzeczywisty przychód (dochód) z tytułu sprzedaży nieruchomości, uwzględniając koszty poniesione w związku z nabyciem i sprzedażą nieruchomości, nie przekroczył kwoty [...] zł. Skarżący oświadczył, że nieruchomość nie została przez niego nabyta w celach zarobkowych, ale nie był on tam zameldowany. Skarżący postawił pytanie, czy do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości może zaliczyć następujące koszty, poniesione przez niego w celu osiągnięcia przychodu: cena nabycia nieruchomości, taksa notarialna oraz podatek od usługi notarialnej, opłaty sądowe (w tym opłaty za założenie księgi wieczystej, wpisy do księgi wieczystej, a także za wykreślenie z hipoteki), odsetki od kredytów hipotecznych (w tym zaciągniętych w walutach obcych), opłata tytułem ubezpieczenia kredytu, opłaty tytułem ubezpieczenia wkładu własnego, opłaty tytułem obowiązkowego ubezpieczenia na życie kredytobiorców, koszty przewalutowania kredytu, różnica pomiędzy kwotą kapitału spłaconego i rzeczywiście otrzymaną kwotą kredytu (np. w związku z niekorzystnym przewalutowaniem kredytu), koszty windykacji przez bank należności wynikających z umowy kredytowej? Zdaniem skarżącego, wymienione wyżej koszty można zaliczyć, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości. 2. W interpretacji indywidualnej z [...] grudnia 2010 r. Minister Finansów uznał stanowisko skarżącego w części za nieprawidłowe. Stwierdził, iż nie wszystkie poniesione przez niego koszty (wydatki) wymienione we wniosku stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, w rozumieniu przepisów art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. Wskazał, iż w związku z nabyciem udziału w przedmiotowej nieruchomości [...] listopada 2007 r. w niniejszej sprawie zastosowanie znajdują przepisy obowiązujące na dzień 31 grudnia 2008 r. Podniósł, iż pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało zdefiniowane, dlatego też należy stosować językowe rozumienie tego wyrażenia. Zgodnie z nim, za takie koszty uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (tj. wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Minister Finansów zacytował przepisy art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), art. 19 ust. 1, art. 22 ust. 6c i ust. 6e oraz art. 30e ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. Zacytował także art. 8 ust. 1 ustawy z 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316; dalej: "ustawa zmieniająca"), której przepisy zmieniły z dniem 1 stycznia 2009 r. zasady opodatkowania przychodów (dochodów) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) u.p.d.o.f. Zdaniem Ministra Finansów, do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości można zaliczyć tylko te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód. Minister Finansów uznał, iż zaciągnięte kredyty nie stanowią przychodu, ani kosztu jego uzyskania, gdyż są wyłącznie sposobem pozyskania środków finansowych celem zapłaty ceny sprzedaży. Wydatki związane z kredytami bankowymi nie mogą być także potraktowane jako nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., gdyż nie wpływają na podwyższenie wartości samej nieruchomości. Reasumując, Minister Finansów uznał, iż do kosztów uzyskania przychodów (w rozumieniu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f.), skarżący może zaliczyć wydatki dotyczące: ceny nabycia nieruchomości, taksy notarialnej i podatek od usługi notarialnej, a także opłatę sądową od czynności notarialnej (proporcjonalnie do wysokości jego udziałów w lokalu mieszkalnym). Natomiast kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości nie będą pozostałe wydatki skarżącego: opłaty sądowe (za założenie księgi wieczystej, wpisy do księgi wieczystej i wykreślenia z hipoteki), spłacone odsetki od kredytów hipotecznych (w tym zaciągniętych w walutach obcych), opłaty ubezpieczeniowe (ubezpieczenia: kredytu, wkładu własnego, życia kredytobiorców), koszty przewalutowania kredytu, różnice pomiędzy kwotą kapitału spłaconego oraz rzeczywiście otrzymaną kwotą kredytu (przykładowo w związku z niekorzystnym przewalutowaniem kredytu), a także kosztami windykacji przez bank należności wynikających z umowy kredytowej. Przywołując treść art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. stwierdził, iż tylko te wydatki, które miały wpływ na powiększenie wartości nieruchomości w okresie jej posiadania, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. 3.1. W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa skarżący podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o zmianę interpretacji. Powołał się na treść indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych w 2010 r. dla innych wnioskodawców, które umożliwiały podatnikom zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu wydatków z tytułu: opłat sądowych za założenie i wpis do księgi wieczystej, kwot naliczonych i zapłaconych odsetek od kredytu, kosztów przewalutowania i różnic walutowych. Powołał się również na art. 21 ust. 1 pkt 133 oraz art. 23 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. 3.2. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził, że nie znalazł podstaw do zmiany udzielonej interpretacji. 4.1. W piśmie z [...] lutego 2011 r., zawierającym skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację Ministra Finansów, skarżący wystąpił o uchylenie zaskarżonego aktu. Obszernie uzasadniając skargę jej autor powtórzył zasadnicze elementy argumentacji faktycznej i prawnej prezentowane uprzednio w postępowaniu podatkowym. Podniósł, iż dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne potwierdzają prawidłowość jego stanowiska. Korzystne dla skarżącego poglądy wyrażone przez sądy administracyjne lub organy podatkowe w innych sprawach, uznał on za własne. Autor skargi podniósł, iż na podstawie tych orzeczeń dokonał kalkulacji ceny sprzedaży oraz podatku należnego w związku ze zbyciem nieruchomości, uwzględniając możliwość zaliczenia do kosztów odpłatnego zbycia i kosztów uzyskania przychodu odliczeń z tytułu poniesienia kosztów kredytowych (odsetek, przewalutowania, ubezpieczeń itp.). Stwierdził, że w świetle wcześniejszych interpretacji podatkowych wydanych na korzyść podatnika, zgodnie z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, powinna zostać zachowana zasada równości w prawie podatkowym. Skarżący podkreślił, że zaciągnięty przez niego walutowy kredyt hipoteczny przeznaczony został na zakup nieruchomości. Zgodnie z zawartą umową, deweloper zobowiązał się do wybudowania i sprzedaży lokalu mieszkalnego. Skarżący zobowiązał się zaś do zapłaty ceny nabycia w formie 6 rat uzależnionych od stopnia zaawansowania prac budowlanych. W związku z powyższym, wpłaty dokonywane przez skarżącego zostały przeznaczone na wytworzenie nieruchomości. Koszty te stanowić mogły koszty wytworzenia, o których mowa w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. Poniesienie tych kosztów umożliwiło wytworzenie nieruchomości i jej zakup, a także uzyskanie przychodu (dochodu) z jej odpłatnego zbycia. Dlatego odsetki od każdego kredytu, jak i inne opłaty związane z jego zaciągnięciem, są kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. Dodał, że udziały w nieruchomości nabył po zapłacie całej należności wynikającej z kosztów budowy nieruchomości. Wydatki te należy zatem uznać za koszty wytworzenia. Powtórzył swoje wyliczenia, z których wynika, że z odpłatnego zbycia nieruchomości osiągnął dochód w kwocie [...] zł i tylko ta kwota podlega opodatkowaniu. Przytoczył nadto przepisy art. 23 ust. 1 pkt 8 i pkt 32 u.p.d.o.f., które jego zdaniem potwierdzają zasadność skargi. 4.2. Obszernie odpowiadając na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Zarzuty skargi uznał za chybione (s. [...] – [...]). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie. 5.1. Spór w niniejszej sprawie dotyczy wykładni przepisów art. 19 ust. 1 i art. 22 ust. 6c, do których odsyła art. 30e ust. 2 u.p.d.o.f. Wniosek skarżącego dotyczył bowiem poniesionych przez niego różnego rodzaju wydatków związanych z nabyciem nieruchomości (prawa własności lokalu mieszkalnego), które w jego przekonaniu powinny zostać uwzględnione przy obliczaniu podstawy opodatkowania z tytułu osiągniętego przez niego dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Podkreślić należy, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej, zastosowanie w sprawie znajdują przepisy u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., gdyż skarżący nabył nieruchomość w 2007 r. Prezentując swoje stanowisko skarżący nie wskazał we wniosku konkretnych przepisów u.p.d.o.f., stanowiących przedmiot wykładni prawa podatkowego oczekiwanej od organu, ale postawione przez niego pytanie oraz zajęte przez skarżącego stanowisko okazały się zrozumiałe zarówno dla Ministra Finansów, jak i dla Sądu. Ramy materialnoprawne rozpoznawanej sprawy przedstawiają się następująco. Zgodnie z art. 30e u.p.d.o.f., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku (ust. 1). Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (ust. 2). Z treści art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika zaś, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. W świetle art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia, które nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. (nie znajduje zastosowania zastrzeżenie, o którym mowa w ust. 2). Z okoliczności faktycznych wskazanych przez skarżącego we wniosku o interpretację wynika zaś, że brak jest podstaw do dokonywania wykładni przepisów art. 22 ust. 6d – ust. 6f u.p.d.o.f. 5.2. W przepisach u.p.d.o.f. brak jest definicji pojęcia "odpłatne zbycie". Pojęcie to zostało zaś użyte między innymi w art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 19 ust. 1, art. 22 ust. 6c oraz art. 30e ust. 1 – 2 u.p.d.o.f. Podkreślenia wymaga, że ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącego wynika, iż nabył on prawo własności przedmiotowej nieruchomości zawierając w 2007 r. stosowną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego. Nie wskazał on, że poniósł koszty wytworzenia nabywanej nieruchomości. Czyli analizie należy poddać wskazane przez niego wydatki, które poniósł w związku z nabyciem nieruchomości, a nie jej wytworzeniem. Przepis art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. rozróżnia bowiem koszty nabycia nieruchomości od kosztów jej wytworzenia. Skoro we wniosku skarżący wskazał, że poniósł określone wydatki tytułem kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości, to należało dokonać ich analizy na tle wykładni art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. W przepisie tym ustawodawca uregulował bowiem definicję pojęcia przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8. Wykładnia językowa art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że określając wartość przychodu należy pomniejszyć wartość wyrażoną w cenie wynikającej z umowy sprzedaży nieruchomości o koszty jej odpłatnego zbycia. W realiach niniejszej sprawy należy zatem dokonać analizy wydatków poniesionych przez skarżącego tytułem kosztów nabycia nieruchomości i kosztów jej odpłatnego zbycia. Jest to o tyle istotne, że w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów skoncentrował swoją uwagę na wykładni art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. Powołał się na art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., ale nie dokonał analizy wskazanych przez skarżącego wydatków pod kątem wykładni tego przepisu. 6.1. Zdaniem Sądu, wykładni przepisów art. 30e ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 19 ust. 1 oraz art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. należy dokonywać stosując jednocześnie wszystkie trzy rodzaje wykładni, tj. językową, systemową i celowościową. Ustawodawca nie zdefiniował pojęć: "koszty nabycia" użytego w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. oraz "koszty odpłatnego zbycia" w rozumieniu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. Postanowił przy tym opodatkować dochód, a nie przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości. To znaczy, że do kosztów jej nabycia oraz kosztów jej odpłatnego zbycia należy zaliczyć wszystkie wydatki, które podatnik poniósł nabywając nieruchomość, a następnie dokonując jej zbycia. Minister Finansów dokonał zawężającej, a przez to niedopuszczalnej wykładni art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. przyjmując, iż do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatnik może zaliczyć tylko te wydatki, które "mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód". Takie stanowisko organu należy uznać za dowolne, gdyż nie znajduje ono uzasadnienia w przepisach poddanych wykładni. Podkreślenia wymaga, że w przepisach regulujących opodatkowanie dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca nie zawarł negatywnego katalogu wydatków, które nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Pojęcie kosztów nabycia (wytworzenia) nieruchomości zawarte w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. należy rozumieć szeroko jako każdy udokumentowany wydatek poniesiony przez nabywcę nieruchomości na jej nabycie (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 28 października 2010 r., I SA/Wa 801/10, Lex nr 622191). Do tak rozumianych kosztów nabycia nieruchomości należy z oczywistych względów zaliczyć cenę jej sprzedaży. Koszty notarialne związane z zawarciem umowy sprzedaży nieruchomości, w tym podatki oraz opłaty sądowe, także w sposób bezpośredni wiążą się z nabyciem nieruchomości. Do pośrednich kosztów nabycia nieruchomości należy zaś zaliczyć wartość odsetek spłaconych przez podatnika od zaciągniętych przez niego kredytów, tj. umów stanowiących źródło finansowania nabycia danej nieruchomości. W sytuacji, gdy podatnik sfinansował nabycie nieruchomości korzystając z kredytu walutowego (poprzez przeliczenie równowartości waluty obcej na PLN), to do kosztów pośrednich nabycia nieruchomości należy zaliczyć także koszty przewalutowania kredytu. Koszty ubezpieczenia kredytu wiążą się z nabyciem nieruchomości, jeżeli stanowią warunek zaciągnięcia kredytu lub element kalkulacyjny przy obliczaniu kosztów obsługi kredytu. Podobnie należy traktować poniesione przez nabywcę nieruchomości koszty opłat sądowych za założenie księgi wieczystej, jeżeli wiążą się z dokonaniem wpisów do księgi wieczystej jako konsekwencji zaciągnięcia kredytu hipotecznego. 6.2. Odrębnie należy potraktować wydatki poniesione przez podatnika w związku ze sprzedażą nieruchomości. Do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości, należy zaliczyć, zgodnie z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., wszystkie wydatki, które podatnik poniósł w tym celu, przykładowo opłaty sądowe związane z założeniem księgi wieczystej, jeżeli zostały poniesione przez podatnika na etapie zbywania nieruchomości. Nieruchomość dla której została założona księga wieczysta jest z oczywistych względów łatwiej zbywalna. W konsekwencji, do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. można zaliczyć nie tylko "te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód", ale także wydatki, które pośrednio wiążą się z odpłatnym zbyciem nieruchomości. Czyli także wydatki, które podwyższają wartość nieruchomości, jeżeli nie zostały zaliczone do nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c – 6e u.p.d.o.f., bądź też wydatki podatnika związane z uatrakcyjnieniem oferty sprzedaży nieruchomości. Do tych ostatnich można zaliczyć opłaty sądowe poniesione przez podatnika w celu gwarancji pewności obrotu gospodarczego na etapie sprzedaży nieruchomości. Jeżeli podatnik ponosi koszty notarialne i podatkowe związane z zawarciem umowy sprzedaży nieruchomości, to również te wydatki zmniejszają jego przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości. 6.3. Zdaniem Sądu, wykładnia przepisów art. 19 ust. 1 i art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. nie uzasadnia natomiast wniosku, że do kosztów nabycia nieruchomości i kosztów jej odpłatnego zbycia można zaliczać koszty związane z windykacją należności wynikających z umowy kredytowej. Nawet wówczas, gdy został nimi obciążony podatnik osiągający przychód (dochód) z odpłatnego zbycia nieruchomości, której dotyczy umowa kredytowa stanowiąca podstawę windykacji. Konsekwencje (sankcje) związane z nienależytym wywiązywaniem się przez podatnika z umowy kredytowej zawartej celem sfinansowania nabycia nieruchomości nie mogą zostać przez niego zaliczone do kosztów nabycia nieruchomości lub kosztów jej odpłatnego zbycia. Skoro do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości można zaliczyć tylko faktycznie poniesione wydatki (zob. pkt 6.1. uzasadnienia wyroku), to znaczy, że wpływu na podstawę opodatkowania nie wywiera "różnica pomiędzy kwotą kapitału spłaconego, a rzeczywiście otrzymaną kwota kredytu", gdyż do kosztów uzyskania przychodów nie można zaliczać dwukrotnie poszczególnych wydatków, w tym dotyczących należności związanych z przewalutowaniem kredytu. 7. Ponownie rozpoznając sprawę Minister Finansów obowiązany będzie przyjąć, że niedopuszczalna jest zawężająca wykładnia przepisów art. 30e ust. 1 – 2, art. 19 ust. 1 i art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., gdyż taki sposób wykładni powoduje opodatkowanie przychodu (co najmniej w części), a nie dochodu ze sprzedaży nieruchomości. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 146 § 1 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana, Sąd określił w oparciu o art. 152 u.p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania, do których zaliczono [...] zł tytułem uiszczonego przez stronę skarżącą wpisu stałego od skargi, Sąd postanowił na mocy art. 200 u.p.p.s.a. (pkt 3 sentencji wyroku).