I SA/Ol 465/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.),, sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Protokolant Specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 8 września 2011r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2009r. oddala skargę I SA/Ol 465/11 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z 10.05.2011r. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania P. S. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" i określił: 1. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2009 roku w wysokości 380.197,00 zł, kwotę podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy 0,00 zł, podatek do zapłaty wynikający z faktury wystawionej na postawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późno zm.) za miesiąc grudzień 2009 roku w wysokości 71.126,00 zł. Z akt sprawy wynika, iż grudniu 2009r. P. S. (zwany dalej Podatnikiem) prowadził działalność gospodarczą w L., obejmującą teren kraju i zagranicę w zakresie usług hotelarskich oraz w zakresie doradztwa gospodarczego w przedmiocie organizacji sprzedaży kosmetyków. Dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 roku, Podatnik prowadził ewidencje dostaw i nabyć. W rejestrze dostaw VAT Podatnik ewidencjonował obroty uzyskane z tytułu świadczonych usług i dostaw towarów, które były udokumentowane fakturami VAT. W ewidencji nabyć VAT Podatnik ewidencjonował zakupy i pozostałe wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W dniu 22.01.2010r. złożył deklarację VAT-7 za miesiąc grudzień 2009r. w której wykazał (w zł): - dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju 81.291,00 zł, - dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowane stawką 22% 323.301,00 zł, - podatek należny w stawce 22% 71.126,00 zł. Po przeprowadzeniu czynności kontrolnych wobec Podatnika w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc grudzień 2009 roku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w I., postanowieniem z dnia "[...]", wszczął postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2009 roku. W oparciu o dokumenty źródłowe zebrane podczas postępowania podatkowego oraz ustalenia dokonane w ramach czynności kontrolnych u kontrahentów Podatnika, organ I instancji stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniach podatku od towarów i usług w miesiącu grudniu 2009r., w następującym zakresie: - zawyżenie podatku naliczonego na kwotę 70.774,22 zł, dot. zakupu w dniu 14.12.2009r. przez Podatnika od firmy A. w G., na podstawie faktury VAT nr "[...]" z dnia 14.12.2009r. na kwotę netto 321.701,00 zł i VAT 70.774,22 zł, 5 maszyn szwalniczych oraz 3 maszyn prasowalniczych. Faktura została zaewidencjonowana w rejestrze dostaw VAT za m-c grudzień 2009r. W ocenie organu, faktura dokumentowała czynności, które nie zostały dokonane, w związku z powyższym na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zakwestionowano prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony w ww. fakturze, otrzymanej przez Podatnika z tytułu nabycia towarów i usług; - zawyżenie podatku należnego na kwotę 71.126,22 zł, dot. sprzedaży w dniu 15.12.2009r. przez Podatnika do firmy B. w T., na podstawie faktury VAT nr "[...]" z dnia 15.12.2009r. na kwotę netto 323.301,00 zł i VAT 71.126,22 zł, 5 maszyn szwalniczych oraz 3 maszyn prasowalniczych. W ocenie organu, faktura dokumentowała dostawę towarów, która nie miała miejsca i nie mogła stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 22, w związku z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, że faktura VAT wystawiona przez Podatnika na sprzedaż towarów, nie dokumentowała czynności opodatkowanych, organ I instancji stwierdził, że nie rodzi ona obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże uwzględniając przepisy art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, organ uznał, iż Podatnik był obowiązany do zapłaty podatku za miesiąc grudzień 2009 roku w wysokości 71.126,00 zł. Na podstawie powyższych ustaleń organ I instancji stwierdził, że Podatnik prowadził nierzetelnie rejestry dostaw i nabyć VAT za m-c grudzień 2009r., w myśl przepisów art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Jednak, działając w oparciu o art. 23 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż dane wynikające z ksiąg podatkowych (rejestrów), uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły na określenie podstawy opodatkowania. W związku z powyższym, stosownie do przepisu art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, Naczelnik Urzędu Skarbowego w decyzji z dnia "[...]" określił Podatnikowi kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2009r. w wysokości 380.197,00 zł oraz określił kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0,00 zł. Po rozpatrzeniu odwołania, w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 z późno zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cytowanej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez Podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Odnosząc się do materiału dowodowego organ odwoławczy wskazał, iż w kontrolowanym okresie miesiąca grudnia 2009 roku, ewidencja nabyć zawiera wpisy dotyczące zakupu ośrodka wczasowego, obsługi notarialnej, usługi reklamowej i zakupu towarów handlowych od firmy A. w G. Do aktu notarialnego na zakup ośrodka wczasowego, Podatnik przedłożył dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty za przedmiotową nieruchomość oraz fakturę VAT dokumentującą zakup. W zakresie zakupu ośrodka wczasowego oraz odnośnie zakupu usługi reklamowej, organ I instancji nie stwierdził nieprawidłowości. Odnosząc się do czynności sprawdzających, przeprowadzonych przez właściwych miejscowo Naczelników Urzędów Skarbowych, w firmach A. w G. oraz B. w T. organ odwoławczy wskazał, że maszyny szwalnicze i prasowalnicze zakupione przez firmę A. w G. (w której P. S. jest Prezesem Zarządu), na podstawie faktury VAT nr "[...]" z dnia 2.12.2009r. z firmy B. w T. za kwotę netto 320.100,00 zł, VAT 70.422,00 zł, zostały w dniu 14.12.2009r. na podstawie faktury VAT nr "[...]" sprzedane na rzecz firmy P.S. za kwotę netto 321.701,00 zł i Vat 70.774,22 zł. Z kolei Podatnik w dniu 15.12.2009r. na podstawie faktury VAT nr "[...]", odsprzedał przedmiotowe maszyny do firmy B. za kwotę netto 323.301,00 zł i VAT 71.126,22 zł. Na podstawie oświadczenia B. W. - Głównej księgowej w firmie A., złożonego do protokołu z czynności sprawdzających z dnia 12.03.2010r. ustalono, iż transport maszyn był dokonywany środkami transportowymi firmy B. zarówno z firmy B. w T. do A. w G. oraz dalej do Podatnika. W oparciu o przedłożone dokumenty organ I instancji ustalił, że kontrolowany na transakcji maszyn zakupionych za kwotę netto 321.701,00 zł a sprzedanych za kwotę netto 323.301,00 zł uzyskał marżę w wysokości 0,4974% co stanowi kwotę 1.600,00 zł. W kwestii transportu ustalono, iż firma B., nie związana transakcją między podmiotami A. w G. a firmą P. S., świadczyła usługę transportową nie obciążając za nią żadnej ze stron transakcji. Firma B., nabyła w dniu 15.12.2009r., maszyny od firmy P. S., które wcześniej sprzedała w dniu 2.12.2009r. dla A. Organ zwrócił uwagę, iż transakcje kupna i sprzedaży maszyn przez firmę B. zostały przeprowadzone w czasie niespełna 2 tygodni. Ponadto, firma B. kupiła maszyny, które wcześniej sprzedała, płacąc przy zakupie drożej o kwotę 3.201,00 zł. W związku z powyższym, słusznie organ I instancji uznał ww. zdarzenia gospodarcze jako sprzeczne z zasadami logiki, doświadczenia życiowego oraz zasadami profesjonalnie prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem organu odwoławczego, prawidłowo uznano, że wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Zasadnie również, organ I instancji zastosował przepis art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro Podatnik w rzeczywistości nie nabył towarów na podstawie faktury VAT nr "[...]" z dnia 14. 12.2009r, zatem nie miał prawa do odliczeni podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze. W związku z tym, organ odwoławczy uznał, iż podatek VAT w kwocie 70.774,22 zł wynikający z faktury VAT z dnia 14.12.2009r,. nie stanowił dla Podatnika podatku naliczonego i nie pomniejszył podatku należnego. Słusznie uznano, iż dostawa towarów wykazana w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 15.12.2009r., wystawionej przez P. S. dla B., nie miała miejsca i nie mogła stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 22, w związku z art. 29 ust. 1 cytowanej ustawy. Powyższe ustalenia dowiodły również, że Podatnik prowadził nierzetelnie rejestry dostaw i nabyć VAT za m-c grudzień 2009r., tj. nie zgodnie z art. 193 ust. 1-3 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ odwoławczy podkreślił, iż kontrolowany nie przedłożył do wglądu żadnych dokumentów, dotyczących prowadzonych negocjacji z zagranicznym klientem, odnośnie zakupu maszyn. Nie podał również nazwiska tego kontrahenta. Z uwagi zatem na brak możliwości potwierdzenia przebiegu zdarzenia gospodarczego, jako okoliczności istotnej dla sprawy, a dotyczącego niesfinalizowanej transakcji sprzedaży maszyn dla kontrahenta zagranicznego, organ I instancji słusznie ocenił, nieuprawdopodobnienie za pomocą wszelkich możliwych dowodów prowadzonych negocjacji jako sprzeczne z zasadami dotyczącymi prowadzenia działalności gospodarczej. Oceniając złożone w dniu 24.05.2010r. zeznania Podatnika organ odwoławczy podkreślił, iż świadczą one o braku rzeczywistego zamiaru sprzedaży maszyn. Podatnik nie podał nazwiska kontrahenta zagranicznego, a zamierzał zawrzeć z nim transakcję o znacznej wartości. Podatnik potwierdził również brak zawarcia umów w tym zakresie. Ponadto, jako przyszły nabywca towaru o dużej wartości nie przedstawił konkretnych wymagań co do ich jakości, ceny itp. Natomiast, wartość maszyn miała zostać ustalona dopiero po przeprowadzeniu oględzin. Organ odwoławczy wskazał również na rolę, jaką odegrała w przebiegu transakcji firma A., z siedzibą w G., w której Podatnik pełnił funkcję Prezesa Zarządu. Z zeznań Podatnika wynikało, że ekspertyza została przeprowadzona w warsztacie firmy A. Wyjaśniając powód zakupu maszyn od A., a nie bezpośrednio z firmy B., Podatnik zeznał iż przegląd maszyn miał być dokonany w A. Natomiast jeśli maszyny nie byłyby na stanie A., to w razie pożaru nie dostałby żadnego odszkodowania, czym naraziłby siebie i firmę na duże straty. Z zeznań Podatnika z dnia 24.05.2010r., wynikało, iż celem bezpośredniego zakupu maszyn przez firmę A. były dwie przesłanki: przeprowadzenie oględzin i ich ekspertyzy oraz zabezpieczenie się przed utratą maszyn w razie np. pożaru. Podatnik podniósł, iż oględziny zostały dokonane przez B. H. Przeprowadzenie oględzin polegało na ich wizualnym obejrzeniu i sprawdzeniu, czy są sprawne. Z przeprowadzonych oględzin nie została sporządzona żadna pisemna ekspertyza. Z kolei, w trakcie przesłuchania z dnia 5.11.2010r. B.H. zeznał, iż potwierdził wydanie ustnej opinii oraz wyjaśnił, iż przeprowadzenie oględzin polegało na sprawdzeniu czy nie są zatarte silniki, czynności tej dokonał ruszając kołem od maszyny. Maszyny prasowalnicze nie były podłączone do prądu i do pary. Świadek zeznał, iż podczas oględzin stwierdził wizualnie, że maszyny były sprawnie technicznie co powiedział Podatnikowi. Uwzględniając powyższe, za nieprawdziwe organ uznał twierdzenia Podatnika zawarte w wyjaśnieniach z dnia 30.03.2010r., iż firma B. odkupiła maszyny za kwotę powiększoną o koszty poniesione w związku z oględzinami i konserwacją. Organ podkreślił, iż żadna konserwacja nie została dokonana, zaś B.H. za przeprowadzone czynności nie otrzymał żadnej zapłaty. Organ odwoławczy nie uwzględnił również twierdzeń Podatnika, iż maszyny musiały być na stanie A., gdyż w razie pożaru nie dostałby żadnego odszkodowania. Podniósł, iż działając racjonalnie Podatnik powinien je ubezpieczyć w trakcie transportu oraz ich przechowywania w siedzibie firmy w I. Jednakże żadne ubezpieczenie maszyn nie zostało przez Podatnika dokonane. W ocenie organu, istotnym faktem wskazującym na fikcyjność obrotu była cena maszyn. Organ odwoławczy zauważył, iż maszyny użytkowane (wykazane w ewidencji środków trwałych w latach 1999 -2001) przez firmę B., po 10 letniej eksploatacji zostały wykazane w fakturze sprzedaży, w cenach w jakich zostały wprowadzone do tej ewidencji, jako wartość początkowa. Tak skalkulowanej wartości maszyn, po okresie 10 letniego użytkowania, uwzględniając przy tym rozwój technologiczny, organ odwoławczy nie mógł uznać za wartość rzeczywistą, rynkową. W związku z powyższym za wątpliwe uznał, iż kontrahent zagraniczny mógłby uiścić cenę wynikającą z faktury zakupu przez Podatnika, podwyższoną dodatkowo o jego ewentualny zarobek. Ponadto, za niewiarygodne Dyrektor Izby Skarbowej uznał działanie firmy B., która odkupuje uprzednio sprzedane, te same maszyny po cenie wyższej niż cena za którą je sprzedała. Organ podniósł również, iż na brak przemieszczenia przedmiotowych maszyn pomiędzy T. a G. i I. wskazują zeznania świadków- osoby ładującej maszyny i osoby rozładowującej maszyny. Osoby te wskazały bowiem na różne godziny ich transportu. Kolejnymi faktami, które zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wskazują na nierzeczywisty charakter transakcji dokonanych przez Podatnika były dowody z przesłuchań świadków – pracowników firmy świadczącej usługi ochrony A. tj. C. Przesłuchany M. A, świadczący pracę w grudniu 2009r. nie pamiętał aby w dniach 2,14 grudnia 2009r. wjeżdżał na teren zakładu samochód z firmy B. Również, kolejny pracownik firmy ochroniarskiej, H. K. zeznała w dniu 9.09.2010r., iż nie przypomina sobie aby na teren firmy A. wjeżdżał bądź wyjeżdżał samochód tej firmy. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił również uwagę, iż Firma C. prowadziła księgę ewidencji pojazdów wjeżdżających i wyjeżdżających. W dniu 5.10.2010.r Spółka poinformowała organ prowadzący kontrolę podatkową w A., iż po piśmie kontrahenta, wykreślono z zakresu obowiązków Spółki prowadzenie ewidencji pojazdów wjeżdżających i wyjeżdżających na teren A. oraz protokólarnie dokonano zniszczenia ksiąg ewidencji wjeżdżających i wyjeżdżających pojazdów, ksiąg służb, ewidencji wejść i wyjść. Jak podkreślił organ odwoławczy, zniszczenie ewidencji nastąpiło dopiero po przeprowadzonych czynnościach kontrolnych w firmie Podatnika, tj. w maju 2010r. Na brak przemieszczenia przedmiotowych maszyn wskazywały również przeprowadzone oględziny maszyn w siedzibie firmy B. w T. (protokół z oględzin z dnia 11.06.201 0r.), w trakcie których osoby przeprowadzające czynności nie stwierdziły znamion rozkręcania maszyn. W oparciu o zdjęcia maszyn szwalniczych i prasowalniczych organ odwoławczy stwierdził, iż posiadały one gabaryty, które uniemożliwiłyby bez demontażu ich załadunek na środek transportu. Uwzględniając powyższe okoliczności faktyczne organ odwoławczy uznał, iż dostawa towaru wykazana w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 14.12.2009r., wystawionej przez A. w G. o wartości netto 321.701,00 zł i podatek VAT 70.774,22 zł, była dostawą towaru nie mającą faktycznie miejsca. W związku z tym, nabywca nie uzyskał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w ww. fakturze. Zatem, Podatnik ewidencjonując i rozliczając podatek naliczony z faktury VAT wystawionej przez podmiot widniejący jako wystawca faktury, naruszył przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego, w przypadku gdy, wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne, stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Za prawidłowe organ odwoławczy uznał ustalenia organu I instancji w zakresie podatku należnego wynikającego z faktury VAT nr "[...]" z dnia 15.12.2009r. wystawionej przez Podatnika na rzecz B. w T. na wartość netto 323.301,00 zł i podatek VAT 71.126,22 zł. Jak wynikało ze zgromadzonego materiału dowodowego - podmiot nabywający towar posiada oryginał faktury VAT wystawionej przez Podatnika, natomiast podatek naliczony w fakturze został przez nabywcę rozliczony i zadeklarowany w deklaracji VAT-7, za miesiąc grudzień 2009r. Jednakże, pomimo ustaleń dokonanych przez właściwy organ podatkowy dla ww. podmiotu, z których wynika rozliczenie przedmiotowej faktury, to w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego, w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy bezspornie stwierdzono, że Podatnik nie dostarczył towaru wykazanego w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 15.12.2009r. Dlatego też, organ I instancji zasadnie zdaniem organu odwoławczego uznał, iż dostawa towarów wymieniona ww. fakturze nie dokumentuje czynności opodatkowanej i nie rodzi ona obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego, że znajdzie tu zastosowanie przepis art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił przy tym uwagę, iż zastosowanie art. 108 ust. 1 ww. ustawy, kreuje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wskazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje charakter swoistej sankcji. Stąd też, niezbędnym było uwzględnienie kwoty tego podatku w sentencji decyzji, a nie tylko w jej uzasadnieniu, jak zrobił to organ I instancji. Dlatego też, organ odwoławczy zastosował przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu odwoławczego, decyzja organu I instancji została wydana w oparciu o kompletny i prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy, a w związku z tym, zarzuty naruszenia przepisów art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej uznał za nieuzasadnione. Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej sprostował z urzędu oczywistą omyłkę w decyzji z dnia "[...]" wskazując, iż organ odwoławczy określając nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wys. 380.197,00 zł omyłkowo nie powiększył jej o kwotę 71.126,00 zł – tj. podatek do zapłaty wynikający z art.108 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyodrębniony w punkcie 3 sentencji rozstrzygnięcia. Po rozpatrzeniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia "[...]" utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżący wniósł: - na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późno zm.) o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, - na podstawie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi o orzeczenie, iż powyższa decyzja nie podlega wykonaniu w całości, - o zasądzenie na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ww. ustawy, na rzecz Skarżącego kosztów procesu wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1. art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późno zm.) - poprzez odmowę zastosowania ww. przepisu, do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 58.902,00 zł, wynikającej z faktury nr "[...]" potwierdzającej zakup maszyn szwalniczych i prasowalniczych, 2. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - poprzez odmowę zastosowania ww. przepisu, do kwoty 11.872,00 zł, wynikającej z deklaracji podatkowej za grudzień 2009 roku, bez podania podstawy prawnej i uzasadnienia faktycznego. Powyższe spowodowało zawyżenie podatku należnego za ten miesiąc, 3. art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług - poprzez szczególnie rażące naruszenie ww. ustawy, w wyniku błędnej wykładni tego przepisu i przyjęcie, że przepis ten dopuszcza podwójne opodatkowanie tej samej transakcji. W przypadku transakcji sprzedaży maszyn udokumentowanej fakturą nr "[...]", czynność tę Podatnik opodatkował i podatek w kwocie 71.126,22 zł, rozliczył po raz pierwszy jako podatek należny w deklaracji podatkowej za grudzień 2009r., a po raz drugi podatek ten określono w zaskarżonej decyzji. Powyższe skutkuje zawyżeniem o tę kwotę, podatku należnego za grudzień 2009r. Skarżący zarzucił również naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy: 1) art. 200a § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez nieuzasadnioną odmowę przeprowadzenia rozprawy administracyjnej i wydanie postanowienia o odmowie, 2) art. 233 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej - poprzez odmowę uchyleni decyzji, mimo niewłaściwej oceny dowodów i przekroczenia granic tej oceny, polegającej n odrzuceniu spójnych, logicznych i konsekwentnych zeznań wszystkich świadków oraz niewyjaśnieniu istotnych okoliczności i wątpliwości, a także rozstrzygnięcie tych wątpliwości na niekorzyść Podatnika bez ich weryfikacji mimo istnienia takiej możliwości. W ocenie Skarżącego, zaskarżona decyzja rażąco naruszyła ww. przepisy prawa. W uzasadnieniu skargi wyjaśnił, iż nie zgadza się z uznaniem przez organ w zaskarżonej decyzji, że transakcja nabycia maszyn szwalniczych i prasowalniczych udokumentowana fakturą VAT nr "[...]’ z dnia 14.12.2009r. była transakcją fikcyjną. Dokonanie transakcji potwierdzone zostało dowodami w postaci faktury zakupu, dowodu zapłaty oraz zeznaniami świadków. W związku z powyższym, Skarżący zarzucił, iż niesłusznie zakwestionowano zeznania świadków i Strony, opierając się na niewielkich rozbieżnościach w zeznaniach O., Z. i F., odnośnie pory dnia, gdyż dokonano załadunku towaru w miesiącu grudniu, kiedy szybko następuje zachód słońca, a ponadto upływ czasu od dokonania transakcji nie pozwolił dokładnie wskazać, czy była to pora wieczorna, czy popołudniowa. Skarżący zarzucił również, iż organ zakwestionował zeznania świadków i Strony, w oparciu o następujące ustalenia, uznane przez organ podatkowy za fakty notoryjne: - brak prowadzenia negocjacji w celu zawarcia transakcji o wartości ok. 500.000,00 zł, jako sprzeczny z zasadami profesjonalnie prowadzonej działalności gospodarczej, - brak pisemnych umów, nieprzytoczenie nazwiska kontrahenta z powodu braku jego wizytówki zamiar ustalenia ceny maszyn po ich oględzinach - brak przesłanek dokonania transakcji przy udziale firmy A. w G., tj konieczność dokonania przeglądu i zachowanie bezpieczeństwa maszyn w czasie przeglądu, - niewielki zakres przeglądu maszyn przez świadka H., - brak ubezpieczenia w firmie Strony w I., - niewłaściwa cena maszyn ustalona przez Stronę, tj cena nabycia, którą organ zakwestionował jako odbiegającą od cen rynkowych i sprzeczną z zasadami logiki, - luki w pamięci pracowników ochrony, którzy nie przypominają sobie, aby do firmy wjeżdżał samochód firmy B., co zdaniem organów stanowi dowód że w "rzeczywistości maszyny nie wjechały do firmy A.", - rezygnacja z ewidencji wjazdu i wyjazdu pojazdów z A. z dniem "[...]" - fakt ten nastąpił na dwa lata przed dokonaniem spornej transakcji, - brak znamion "rozkręcania" maszyn, - brak "lunchu biznesowego" z kontrahentem, wynikający rzekomo z zasad współżycia społecznego, - brak wymiany informacji i dokumentacji technicznej z kontrahentem poprzez sieć internetową. W ocenie Skarżącego, wszystkie powyższe wątpliwości można było rozstrzygnąć w drodze rozprawy lub uzupełnienia postępowania przez organ I instancji. W konsekwencji, ustalenie, że transakcja, z której Skarżący wykazał podatek do zwrotu, była fikcyjna zostało oparte na domysłach, domniemaniach i przekonaniach organu, które przeciwstawiono dowodom ze świadków i dokumentów. Strona zarzuciła także, iż zaskarżona decyzja nie zawiera uzasadnienia faktycznego ani prawnego, w kwestii kwoty 11.872,00 zł, którą Podatnik wykazał w deklaracji za miesiąc grudzień, jako podatek naliczony do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Ponadto, zakwestionowała określenie w osnowie decyzji, podatku do zapłaty w kwocie 71.126,00 zł, jako podatek należny, wynikający z faktury nr "[...]". Zdaniem Skarżącego, organ dokonał podwójnego opodatkowania tej samej czynności, gdyż podatek wynikający z tej faktury został już uwzględniony przez Podatnika w deklaracji za miesiąc grudzień. Jeżeli nawet organ stwierdził, iż faktura potwierdza czynność niedokonaną i powołując się na art.108 przywołanej ustawy, uznał obowiązek zapłaty podatku z tej faktury i zapłata nastąpiła, to zadaniem Skarżącego, przepis art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, nie ustanawia żadnego dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie wynikającej z takiej faktury. Dlatego, rozstrzygnięcie w tym zakresie, pozbawione jest podstawy prawnej i powinno przesądzać o zasadności uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem Strony, analiza materiału dowodowego wykazuje wątpliwości, co do ustaleń faktycznych, m.in. rozbieżności w zeznaniach świadków, co do pory dnia załadunku i transportu towaru. Kwestia ta została rozstrzygnięta na niekorzyść Podatnika, bez wystarczającego wyjaśnienia sprawy i z naruszeniem zasady praworządności. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 19 sierpnia 2011r. Skarżący wskazał, iż Dyrektor Izby Skarbowej dopuścił się uchybienia w zakresie merytorycznej treści rozstrzygnięcia, lecz oczywistość błędu nie uprawniała go do korygowania treści rozstrzygnięcia w drodze sprostowania. W związku z tym, sprostowanie decyzji w tym zakresie zostało dokonane z naruszeniem prawa i nie wywołało skutków prawnych. Zdaniem Strony, organ podatkowy w odpowiedzi na skargę nie odniósł się do zarzutów w niej zawartych lecz poprzestał jedynie na powtórzeniu treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Ponadto podniosła, iż organ nie potrafił wskazać motywów którymi kierowały się strony przy konstruowaniu rzekomo fikcyjnej transakcji w sytuacji, gdy nie przyniosła ona żadnych korzyści podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje: W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych rozstrzygnięć z prawem. W wyniku takiej kontroli rozstrzygnięcie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd stwierdzi nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny nieważności określone w art. 156 k.p.a. lub innych ustawach szczególnych, w tym w Ordynacji podatkowej. Z przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny zasadności pozbawienia Podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony w fakturze nabycia przez P. S. maszyn szwalniczych i prasowalniczych wystawionych przez A. w G., a także naliczenia podatku VAT na podstawie art.108 ustawy VAT, z pustej faktury z dnia 15.12.2009 r. wystawionej przez P. S. dla firmy B. w T., na sprzedaż 8 sztuk maszyn szwalniczych i prasowalniczych. W ocenie Sądu, podniesione w skardze zarzuty nie są uzasadnione. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. dalej ustawa o VAT) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z kolei art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) tej ustawy wskazuje, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane w części dotyczącej tych czynności. Z treści powołanych przepisów wynika wniosek, że samo posiadanie faktury nie jest wystarczającą podstawą aby odliczyć podatek w niej naliczony. Wystawiona faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wskazanymi w niej kontrahentami, jest prawnie bezskuteczna, a w konsekwencji nie może wywoływać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i u odbiorcy. Podatnik może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika tylko w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem (wyrok WSA we Wrocławiu z 3 czerwca 2009 r. Sygn. akt I SA/Wr 368/09, LEX nr 511433). W ocenie Sądu, zarzuty kwestionujące prawidłowość oceny dokonanej przez organy podatkowe w zakresie w jakim uznały one, że faktury wystawione przez A. w G. i P. S. dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane, nie znajdują usprawiedliwionych podstaw. W szczególności, na brak przemieszczenia przedmiotowych maszyn wskazywały przeprowadzone oględziny maszyn w siedzibie firmy B. w T. (protokół z oględzin z dnia 11.06.2010r.), w trakcie których osoby przeprowadzające czynności nie stwierdziły znamion rozkręcania maszyn. W oparciu o zdjęcia maszyn szwalniczych i prasowalniczych organ odwoławczy stwierdził, iż posiadały one gabaryty, które uniemożliwiłyby bez demontażu ich załadunek na środek transportu. Uwzględniając powyższe okoliczności faktyczne, zasadnie organ odwoławczy uznał, iż dostawa towaru wykazana w fakturze VAT nr "[...]’ z dnia 14.12.2009r., wystawionej przez A. w G. o wartości netto 321.701,00 zł i podatek VAT 70.774,22 zł, była dostawą towaru nie mającą faktycznie miejsca. W związku z tym, nabywca nie uzyskał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w ww. fakturze. Zatem, Podatnik ewidencjonując i rozliczając podatek naliczony z faktury VAT wystawionej przez podmiot widniejący jako wystawca faktury, naruszył przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl którego, w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne, stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zdaniem Sądu, prawidłowo organ odwoławczy uznał za właściwe ustalenia organu I instancji w zakresie podatku należnego wynikającego z faktury VAT nr "[...]" z dnia 15.12.2009r. wystawionej przez Podatnika na rzecz B. w T. na wartość netto 323.301,00 zł i podatek VAT 71.126,22 zł. Jak wynikało ze zgromadzonego materiału dowodowego - podmiot nabywający towar posiada oryginał faktury VAT wystawionej przez Podatnika, natomiast podatek naliczony w fakturze został przez nabywcę rozliczony i zadeklarowany w deklaracji VAT-7, za miesiąc grudzień 2009r. Jednakże, pomimo ustaleń dokonanych przez właściwy organ podatkowy dla ww. podmiotu, z których wynika rozliczenie przedmiotowej faktury, to w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego, w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy bezspornie stwierdzono, że Podatnik nie dostarczył towaru wykazanego w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 15.12.2009r. Dlatego też, organ I instancji zasadnie uznał, iż dostawa towarów wymieniona ww. fakturze nie dokumentuje czynności opodatkowanej i nie rodzi ona obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Zasadnie też, w ocenie Sądu, organ odwoławczy podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego, że znajdzie tu zastosowanie przepis art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Sąd stanął na stanowisku, że zastosowanie art. 108 ust. 1 ww. ustawy, kreuje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wskazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje charakter swoistej sankcji. Stąd też, niezbędnym było uwzględnienie kwoty tego podatku w sentencji decyzji, a nie tylko w jej uzasadnieniu, jak zrobił to organ I instancji. Dlatego też, organ odwoławczy zastosował przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej zmieniając decyzję organu I instancji określając podatek z art.108 ustawy, w niniejszej sprawie w wysokości 71.126,00 zł. Jak wynika z akt sprawy, dokonując powyższej zmiany, omyłkowo nie została powiększona kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy (380.197,00 zł) o wartość 71.126,00 zł, tj. podatek do zapłaty wynikający z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Błąd ten zasadnie został uznany za oczywistą omyłkę, o której mowa w art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 215 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej, wydał postanowienie z dnia "[...]", w którym sprostował z urzędu ww. omyłkę. W wyniku rozpatrzenia złożonego przez Stronę zażalenia z dnia "[...]"., na ww. postanowienie, Dyrektor Izby Skarbowej, postanowieniem z dnia "[...]", utrzymał je w mocy. Z treści skargi wynika natomiast zarzut rażącego naruszenia prawa poprzez podwójne opodatkowanie tej samej transakcji ( udokumentowanej fakturą sprzedaży nr "[...]") na kwotę 71.126,00 zł. Uznając powyższy zarzut za bezzasadny należy wskazać, iż w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy określił: nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2009r., kwotę podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, ale także podatek do zapłaty wynikający z faktury wystawionej na podstawie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast organ I instancji w swojej decyzji określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2009r. oraz kwotę podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Określona przez organ I instancji wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc grudzień 2009r. (380.197,00 zł) była już pomniejszona o wartość podatku do zapłaty wynikającego z wystawionej przez Podatnika faktury (71.126,00 zł), co bezspornie wynika z treści decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (str. 17-19). Organ II instancji określając w swojej decyzji wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2009r., kwotę podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy i odrębnie wartość podatku do zapłaty wynikającego z faktury wystawionej przez podatnika, w związku z art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączając kwotę podatku do zapłaty, winien nie uwzględniać jej przy rozliczeniu podatku naliczonego z należnym. Powinien powiększyć wartość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2009r. Prawidłowa wartość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za miesiąc grudzień 2009r. wyniosła 451.323,00 zł, a nie - jak pierwotnie wskazano w decyzji organu II instancji - kwotę taką samą jak w sentencji decyzji organu I instancji, tj. 380.197,00 zł. Jednoznacznie wynika to z treści decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (rozliczenie str. 19), jak również z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego. Powyższe uchybienie, będące oczywistą omyłką, sprostowano w trybie art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, wskazując właściwą wartość w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". W ocenie Sądu nie są także trafne zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 86 ust. 1 i art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W decyzji organu II instancji szczegółowo uzasadniono, dlaczego nie uznano za rzeczywiste transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur (nr "[...]" z dnia 14.12.2009r. - dot. zakupu maszyn i nr "[...]" z dnia 15.12.2009r. - dot. sprzedaży maszyn). Mając na uwadze art. 86 ust. 1 ww. ustawy, organy obu instancji stwierdziły, iż faktura nieodzwierciedlająca dokonanej czynności przez jej wystawcę, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku. W myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Należy podkreślić, iż w sytuacji stwierdzenia braku faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie mógł z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a w konsekwencji wystąpił brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. W świetle całokształtu okoliczności faktycznych ustalono, iż dostawa towaru wykazana w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 14.12.2009r., wystawionej przez A. w G. o wartości netto 321.701,00 zł i podatek VAT 70.774,22 zł, była dostawą towaru nie mającą faktycznie miejsca. W związku z tym, nabywca nie uzyskał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w ww. fakturze. Z kolei, Podatnik ewidencjonując i rozliczając podatek naliczony z faktury VAT wystawionej przez podmiot widniejący jako wystawca faktury, naruszył przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu, w przypadku gdy, wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne, stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analogicznie, jak już wyżej wspomniano zakwestionowano również, podatek należny wynikający z faktury VAT nr "[...]" z dnia 15.12.2009r. wystawionej przez Podatnika na rzecz B. w T. na wartość netto 323.301,00 zł i podatek VAT 71.126,22 zł. Jak wynikało ze zgromadzonego materiału dowodowego - podmiot nabywający towar posiada oryginał faktury VAT wystawionej przez Podatnika, natomiast podatek naliczony w fakturze został przez nabywcę rozliczony i zadeklarowany w deklaracji VAT-7, za miesiąc grudzień 2009r. Jednakże, pomimo ustaleń dokonanych przez właściwy organ podatkowy dla ww. podmiotu, z których wynika rozliczenie przedmiotowej faktury, to w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego, w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy bezspornie stwierdzono, że Podatnik nie dostarczył towaru wykazanego w fakturze VAT nr "[...]" z dnia 15.12.2009r. Dlatego też, organy obu instancji uznały, iż dostawa towarów wymieniona ww. fakturze nie dokumentuje czynności opodatkowanej i nie rodzi ona obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Tak więc, zarzuty naruszenia przepisów art. 86 ust. 1 i art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie znalazły odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym sprawy. Konkludując Sąd przyjął, że organ odwoławczy zasadnie wydał decyzję z dnia 10.05.2011 roku, zgodnie z obowiązującymi przepisami, w oparciu o kompletny i wyczerpująco zgromadzony materiał dowodowy. W związku z powyższym, zarzuty zgłoszone w skardze, dotyczące naruszenia przepisów art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej Sąd uznał za nieuzasadnione. Organy obu instancji prawidłowo bowiem zgromadziły i oceniły zeznania świadków złożone w toku postępowania. Nie było też potrzeby ponownego przesłuchiwania tych świadków. Również zasadnie w ocenie Sądu w oparciu o całokształt zgromadzonego materiału dowodowego, przyjęto ustalenia faktyczne dotyczące dowodów z zeznań pracowników firmy ochroniarskiej C. w zakresie braku transportu przedmiotowych maszyn do G. Przy czym, nie były one jedynym dowodem w rozpatrywanej sprawie. Organy oparły ustalenia faktyczne również na innych dowodach, na przykład z ewidencji prowadzonych przez kontrahentów (w tym ewidencji środków trwałych), pisemnych wyjaśnień (w przypadku firmy ochroniarskiej), dowodu z oględzin maszyn. Z tych wszystkich względów, w ocenie Sądu, organ odwoławczy słusznie uznał, iż nie było potrzeby przeprowadzania rozprawy administracyjnej, co bezzasadnie zarzuca Skarżący. Jak wynika z akt sprawy, w wydanym na podstawie art. 200a § 3 i 4 ustawy Ordynacja podatkowa przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniu z dnia "[...]", wskazano powody odmowy przeprowadzenia rozprawy szczegółowo je uzasadniając, wobec istnienia innych dowodów, które podnoszone kwestie rozstrzygały. Zaskarżona zaś decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne odpowiadające warunkom określonym w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy nie wynika aby postępowanie prowadzone było tendencyjnie i nieobiektywnie, w szczególności aby organy podatkowe zaniechały wnioskowanych przez stronę dowodów lub pominęły dowody zgromadzone w toku niniejszego postępowania. W konsekwencji Sąd przyjął, że zaskarżona decyzja jest prawidłowa zarówno pod względem podjętego rozstrzygnięcia, a także w zakresie przytoczenia jej podstawy prawnej i faktycznej. Tym samym zarzuty Strony poparte wskazanymi w skardze wyrokami nie znajdują uzasadnienia. W związku z tym, Sąd nie stwierdza rażącego naruszenia prawa, na które powołuje się Skarżący. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, uznał skargę za nieuzasadnioną, którą na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił.