I SA/Łd 725/11

Dnia 14 września 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 14 września 2011 roku na rozprawie sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę. I SA/Łd 725/11 Uzasadnienie Decyzją z dnia [....] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G. określił T. B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w wysokości 16.360,00 zł. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji podał, iż w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu za 2007 rok skarżący pomniejszył dochód o darowiznę w kwocie 60.000,00 zł. Organ podatkowy ustalił, iż odliczenie ww. kwoty dokonane zostało na podstawie potwierdzenia odbioru darowizny w kwocie 60.000,00 zł, wystawionego w dniu [...] r. przez Proboszcza Parafii A w Ł.. Z ww. dokumentu wynika, że w dniu [...] r. T. B. przekazał w formie przelewu bankowego darowiznę w kwocie 60.000,00 zł. na rzecz ww. parafii na cele i według zasad określonych w art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29 poz. 154). W związku z powyższym w dniu 6 czerwca 2008 r. organ podatkowy pierwszej instancji dokonał zwrotu nadpłaty wykazanej przez skarżącego w zeznaniu podatkowym za rok 2007 w wysokości 14.910,00 zł. Z kolei postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G. wszczął wobec T. B. postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007. W trakcie prowadzonego postępowania, w dniu [...] r. skarżący dostarczył do organu podatkowego sprawozdanie sporządzone w dniu [...] r. przez proboszcza Parafii A J. W., informujące o sposobie wykorzystania przekazanej darowizny. Sprawozdanie zawierało ogólną informację o realizacji celów działalności charytatywno-opiekuńczej przez Parafię. Natomiast z protokołu przesłuchania świadka sporządzonego w dniu 5 maja 2010 r. wynika, iż J. W. potwierdził fakt otrzymania od skarżącego w dniu 27 grudnia 2007 r. darowizny w kwocie 60.000,00 zł. Świadek oświadczył ponadto, iż kwota przekazanej darowizny została w całości spożytkowana na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Organ ustalił, iż nie była prowadzona żadna ewidencja osób, które skorzystały z prowadzonej przez parafię działalności charytatywno-opiekuńczej. Świadek nie pamiętał jednak miejscowości oraz placówek, z których korzystano podczas wyjazdów dzieci i młodzieży organizowanych przez parafię, za wyjątkiem domu rekolekcyjnego w O.. Również przesłuchiwana w charakterze świadka siostra A. (H. T.) potwierdziła fakt uczestnictwa w organizowanych przez parafię wyjazdach, natomiast, podobnie jak J. W., nie potrafiła podać żadnych konkretnych danych. Dalej organ wskazał, iż pismem z dnia 18 maja 2010r. wystąpił do Domu B w O. z prośbą o udzielenie informacji, czy dzieci i młodzież z Parafii A w Ł. w latach 2008-2009 korzystały z noclegów w domu rekolekcyjnym w O. lub w innych domach Zgromadzenia. W odpowiedzi na powyższe zapytanie, Zgromadzenie C pismem z dnia 1 czerwca 2010 r. poinformowało, iż nie prowadzi ewidencji osób przybywających do Zgromadzenia. W związku z tym być może dzieci z Parafii A w Ł. korzystały z gościnności sióstr. Od powyższej decyzji organu pierwszej instancji podatnik złoży odwołanie. Decyzji zarzucił, naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1999 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, iż należytego udowodnienia przez proboszcza oraz siostry wydatkowania kwoty uzyskanej przez Kościół Katolicki - darowizny na działalność charytatywno – opiekuńczą, może stanowić podstawę odmówienia prawa podatnikowi do ulgi podatkowej przewidzianej tym przepisem w sytuacji, gdy nic takiego z treści powyższego przepisu nie wynika. Wydanej decyzji zarzucił także naruszenie przepisów art. art. 1, art. 9, art. 10 ust. 1 pkt 1, art.26 ust. 1 pkt 2 litb), art. 27 ust. 1, art. 27b ust. 1 pkt 2 oraz art. 45 ust. 1, ust. 4 pkt 1 oraz ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w ten sposób, iż u podstaw zaskarżonej decyzji legło założenie organu podatkowego pierwszej instancji, iż wszystkie ewentualne wątpliwości są rozstrzygane na korzyść organu podatkowego w sytuacji, gdy zasada ta nie ma zastosowania w postępowaniu podatkowym. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G.. Organ odwoławczy podzielił ustalenia organu pierwszej instancji i stwierdził, że przedłożone przez skarżącego sprawozdanie nie stanowi sprawozdania w rozumieniu art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego. Ponadto zgromadzony w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego materiał dowodowy nie potwierdził przeznaczenia przez parafię A w Ł. otrzymanej od skarżącego darowizny na charytatywno - opiekuńczą działalność kościelnych osób prawnych. Brak jest bowiem chociażby uprawdopodobnienia wydatkowania otrzymanej darowizny na określone w ustawie cele, np. wskazania osób, które uczestniczyły w wyjazdach, wskazania firm organizujących wyjazdy, a nawet miejsc i samych kwot wydatkowania w tych miejscach (placówkach). Na powyższą decyzję organu odwoławczego, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. złożył T. B.. Skarżący powielił argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji i wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa Zgodnie z art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. nr 29, poz. 154 ze zmianami) darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą są wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńców podatkiem dochodowym i podatkiem wyrównawczym, jeżeli kościelna osoba prawna przedstawi darczyńcy pokwitowanie odbioru oraz - w okresie dwóch lat od dnia przekazania darowizny - sprawozdanie o przeznaczeniu jej na tę działalność. Jak wynika z treści przywołanego przepisu jednym z warunków wyłączenia z podstawy opodatkowania darczyńcy darowizny jest przedstawienie przez obdarowanego sprawozdania o przeznaczeniu tej darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą. Cytowana ustawa jak i system obowiązującego prawa nie definiuje pojęcia "sprawozdanie", wobec czego w procesie stosowania prawa należy nadać mu znaczenie występujące w języku potocznym. W myśl Słownika języka polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, s. 950 sprawozdanie to przedstawienie przebiegu jakiejś działalności, szczegółowe zdanie sprawy z czegoś, opis wypadków, zdarzeń, relacja. Powyższa definicja akcentuje zatem szczegółowość relacji oraz wierne przedstawienie przebiegu zdarzeń. Dla potrzeb sprawy podatkowej za niezbędne należy uznać wskazanie osób, które skorzystały z darowizny lub przynajmniej przedsięwzięć zorganizowanych przez beneficjenta darowizny na rzecz osób korzystających z kościelnej działalności charytatywno-opiekuńczej. Wypada bowiem w tym miejscu zauważyć, że stawianie sprawozdaniu takiego wymogu jest spowodowane tym, że jest ono istotnym elementem, od którego zależy uzyskanie przez darczyńcę ulgi podatkowej z art. 55 ust. 7. Ulga podatkowa jest zaś odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, wobec czego nieuprawniona i wręcz niedopuszczalna jest jakakolwiek wykładnia rozszerzająca tego pojęcia. Innymi słowy przyjąć należy, że przedmiotowe sprawozdanie: "bez względu (...) na sposób określenia obowiązku sprawozdawczego (...) ma umożliwić weryfikację rzeczywistego przeznaczenia darowizny na cele działalności charytatywno-opiekuńczej kościoła" – vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2011r., sygn. akt II FSK 1833/09. Zatem sprawozdanie, na podstawie którego taka weryfikacja jest niemożliwa nie daje podstaw do ulgi, o której mowa w art. 55 ust. 7 cytowanej ustawy z dnia 17 maja 1989r. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy podnieść wypada, że sprawozdanie przedstawione w toku postępowania administracyjnego warunku tego nie spełnia (k. 13 akt administracyjnych oraz dokument stanowiący załącznik do pisma podatnika z dnia 7 lutego 2011r., k. 84 akt administracyjnych). Na jego podstawie nie ma żadnej realnej możliwości zweryfikowania osób korzystających z działalności charytatywno-opiekuńczej ani nawet przedsięwzięć, które w ramach tej działalności, za środki pochodzące z darowizny zostały poczynione. W toku postępowania dowodowego próbowano uzupełnić ów brak. Przesłuchano autora sprawozdania, który jednak nie potrafił wskazać ani osób korzystających z działalności ani konkretnych przedsięwzięć finansowanych środkami pochodzącymi z przedmiotowej darowizny (k. 19-20 akt administracyjnych). Podobnie należy ocenić przesłuchania świadków, którzy uczestniczyli, jako opiekunki, w wyjazdach organizowanych przez parafię, na rzecz której poczyniono darowiznę (k. 51-52 i 53-54). W tenor powyższych dowodów wpisuje się pismo Zgromadzenia C. Przełożona Zgromadzenia wskazuje w nim, ze nie prowadzi ewidencji osób przybywających do Zgromadzenia w różnych celach oraz, że posiłki i noclegi są zapewniane gościom Zgromadzenia za dowolną ofiarą, jeśli taką mogą złożyć (k. 29 akt administracyjnych) Z cała pewnością trafnie w tej sytuacji przyjęły organy podatkowe, że nie sposób na podstawie wskazanych wyżej dowodów uznać, że środki pochodzące z darowizny poczynionej przez skarżącego zostały przeznaczone na działania, o których mowa w zeznaniach wymienionych osób. Stąd też organy podatkowe były uprawnione do stwierdzenia, że warunek w postaci złożenia sprawozdania z przeznaczenia darowanych środków nie został spełniony. Warto również zwrócić uwagę i na to, że w sprawach dotyczących ulg podatkowych ciężar dowodu obarcz podatnika a nie organ podatkowy, gdyż to właśnie podatnik winien udowodnić istnienie okoliczności warunkujących odstąpienie od zasady powszechności opodatkowania. W związku z treścią art. 122 o.p. organ podatkowy winien wykorzystać i pogłębić każdą istotną inicjatywę dowodową strony. W rozpoznawanej sprawie, organ zweryfikował wszelkie okoliczności wskazane przez podatnika, przesłuchał świadków, a w tym osobę mające wpływ na rozdysponowanie środków a mimo to nie był w stanie stwierdzić przeznaczenia środków na działalność charytatywno-opiekuńczą. W ocenie sądu w takiej sytuacji nie można obarczać organu nieograniczonym obowiązkiem dowodzenia, aż do założonego przez podatnika skutku. To strona skarżąca, jak wyżej wskazano winna wykazać dalszą inicjatywę dowodową, co w świetle cytowanego wyżej art. 122 o.p. winno obligowałoby organ do dalszego prowadzenia postępowania dowodowego. Z braku takiej inicjatywy przeprowadzone dowody należy uznać za wyczerpujące. Odnosząc się do treści skargi wypada stwierdzić, że zarzut naruszenia art. 55 ust. 7 cytowanej ustawy z dnia 17 maja 1989r. polega na nieporozumieniu. Wbrew stanowisku skargi to nie świadkowie (proboszcz oraz siostry), lecz podatnik winien należycie udowodnić przeznaczenie darowanych środków. Ponadto, co zostało wykazane wyżej dla spełnienia warunku z art. 55 ust. 7 nie wystarczy złożenie pisemnego dokumentu, nazwanego sprawozdaniem. Niezbędne jest, by dokument ten zawierał treść, dzięki której można ustalić i zweryfikować rzeczywiste przeznaczenie tych środków. Teza ta pozostaje aktualna także w sytuacji, gdy ustawodawca nie zdefiniował w systemie prawa podatkowego pojęcia sprawozdanie, o czym była już mowa w niniejszych rozważaniach. Zawarte w uzasadnieniu skargi twierdzenia o istnieniu zeszytu, w którym odnotowano dokonywanie poszczególnych wydatków jak również kontaktów skarżącego z dysponentem środków co do ich sukcesywnego wydatkowania nie znajdują odzwierciedlenia w zebranym materiale dowodowym. Skoro zatem, jak wyżej wskazano organy nie miały informacji o istnieniu powyższych faktów w toku postępowania nie można skutecznie stawiać im zarzutu, że dowody zebrane w sprawie są niepełne. Jak wskazano organ nie ma nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów. Inicjatywa dowodowa leży za to w dobrze pojętym interesie podatnika. Gdyby inicjatywa taka została wykazana w Rozpoznawanej sprawie ocena legalności decyzji polegałaby między innymi na badaniu weryfikacji środków dowodowych przez organy podatkowe. W istniejącej sytuacji sąd I instancji nie widzi podstaw do stawiania tego rodzaju zarzutu. Rację ma autor skargi wywodząc, że w postępowaniu podatkowym nie obowiązuje zasada In dubio pro fisci. Zapomina jednak, że w tymże postępowaniu nie obowiązuje także inna zasada a mianowicie in dubio pro tributare, co oznacza w konsekwencji, że pełen prymat ma (bez żadnych ograniczeń prawnych) zasada prawdy obiektywnej obligującej organy podatkowe do bezwzględnego wyjaśniania wszystkich istotnych okoliczności każdej sprawy podatkowej. W tak zarysowanym kontekście sformułowany w skardze zarzut naruszenia zasady zaufania, jak również zasady prawdy obiektywnej i zasady swobodnej oceny dowodów jest nieuzasadniony. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. P.Z-C.