I SA/Bk 273/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 września 2011 r. sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] maja 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj i wrzesień 2006 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] lutego 2009 r., Nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., określił D. S. (dalej powoływany także jako: "Skarżący") zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja oraz wrzesień 2006 r. w sposób odmienny od zadeklarowanego. Powyższa decyzja, z uwagi na brak odwołania Skarżącego, stała się decyzją ostateczną. W dniu 7 grudnia 2010 r., pełnomocnik Skarżącego, powołując się na przepis art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako: "o.p."), wniósł o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. Jako nową okoliczność faktyczną lub nowy dowód Skarżący wskazał wyrok WSA w Białymstoku z dnia 15 września 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 130/10, którym została uchylona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] stycznia 2010 r., określająca zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 83 374 zł w miejsce zadeklarowanego w wysokości 7 124 zł, wydaną wobec Skarżącego i jego małżonki. Zaznaczył, że decyzja ostateczna w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja oraz wrzesień 2006 r., jak i uchylona decyzja dotycząca podatku dochodowego za 2006 r. wydane zostały na podstawie tego samego materiału dowodowego. Ponadto Skarżący, wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania przedłożył jako nowy dowód oświadczenie złożone w dniu 26 czerwca 2009 r., przez Państwa W. z Ł., na okoliczność zbycia przez D. S. w 2006 r. samochodu marki Ford [...], w szczególności kwoty przychodu uzyskanego ze sprzedaży tego pojazdu. Z treści oświadczenia wynika, że Skarżący zbywając wcześniej nabyty od E. i M. W. przedmiotowy pojazd, uzyskał przychód w wysokości 500 zł z tytułu prowizji za pośrednictwo w sprzedaży samochodu. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r., Nr [...] wznowił postępowanie celem rozpatrzenia wszystkich zaistniałych okoliczności i zbadania, czy zachodzą wskazane przez Skarżącego podstawy wznowienia oraz rozstrzygnięcia sprawy, co do istoty. W wyniku przeprowadzonego postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli w B. wydał w dniu [...] lutego 2011 r. decyzję Nr [...] którą odmówił uchylenia swojej decyzji Nr [...] z dnia [...] lutego 2009 r. ze względu na brak podstaw wznowienia. Organ stwierdził, że z załączonego do wniosku oświadczenia nie można uznać za nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., albowiem ono nie istniało w dniu wydawania decyzji, tj. [...] lutego 2009 r. Ponadto oświadczenie to nie zawiera nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Z kolei wydanie przez WSA w Białymstoku wyroku z dnia 15 września 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 130/10, w którym Sąd inaczej niż organ I instancji ocenił materiał dowodowy dotyczący ustalenia rzeczywistego przychodu Skarżącego ze sprzedaży pojazdów, nie powoduje automatycznie, że pojawiła się nowa okoliczność, uzasadniająca uchylenie decyzji ostatecznej w przedmiocie podatku od towarów i usług. Odmienność ocen tego samego stanu faktycznego dokonana w dwóch toczących się niezależnie od siebie sprawach, nie jest nową okolicznością, a tym bardziej nowym dowodem uzasadniającym uchylenie wcześniej wydanej decyzji w trybie wznowienia postępowania. Z powyższą decyzją nie zgodził się Skarżący i w ustawowym terminie złożył wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, wskazując na naruszenie art. 5 ust.1, art. 29 ust.1, art. 99 ust.12, art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako: "ustawa o VAT"), art. 188, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6, art. 180, art. 121 § 1, art. 240 § 1 pkt 5 o.p. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik Skarżącego podkreślił, że z uwagi na treść wyroku WSA w Białymstoku z dnia 15 września 2010 r., decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. określająca wysokość podatku dochodowego Skarżącemu, po ponownym rozpatrzeniu sprawy i uwzględnieniu zaleceń Sądu, będzie uwzględniała nowy (inny) stan faktyczny oraz inną (zmienioną) wysokość zobowiązania podatkowego. Tym samym, powyższe będzie miało wpływ na ustalenia w zakresie podatku VAT. Decyzją z dnia [...] maja 2011 r., Nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ ponownie podkreślił, że w sprawie brak było przesłanek do wznowienia zakończonego postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja oraz wrzesień 2006 r. Takimi przesłankami nie mogły być wskazane we wniosku o wznowienie postępowania wyrok WSA w Białymstoku z dnia 15 września 2010 r. sygn. akt I SA/Bk 130/10 oraz oświadczenie Państwa W. z Ł. Organ stwierdził, że załączone oświadczenie nie można uznać za nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., albowiem nie istniało w dniu wydawania decyzji, tj. 20 lutego 2009 r. Ponadto oświadczenie to nie zawiera nowych, istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Przedstawiona w oświadczeniu wersja okoliczności sprzedaży samochodu Ford [...], jest zbieżna z wersją Skarżącego przedstawioną w zastrzeżeniach i wyjaśnieniach z dnia 30 sierpnia 2008 r. do protokołu kontroli. Jednocześnie WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 15 września 2010 r. oceniając decyzję w przedmiocie podatku dochodowego uznał, że Skarżący niewątpliwie dokonał sprzedaży spornego pojazdu, czego dowodzi wystawiona faktura VAT, albowiem w przypadku sprzedaży komisowej (pośrednictwa) zastosowano by procedurę marży. Przesłanki wznowienia postępowania, nie może także stanowić wyrok WSA w Białymstoku z dnia 15 września 2010 r., albowiem dotyczył on decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. w zakresie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. Owszem, Sąd inaczej ocenił materiał dowodowy dotyczący ustalenia rzeczywistego przychodu ze sprzedaży pojazdów przez Skarżącego, jednakże powyższe nie stanowi nowej okoliczności, w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., w zakresie podatku od towarów i usług. Organ zaznaczył, że odmiennej, od oceny Sądu oceny okoliczności dokonanej przez organ kontroli skarbowej, nie można kwalifikować, jako braku wiedzy o tej okoliczności. Jedynie brak wiedzy o okolicznościach a nie ich ocena, stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego. Organ zaznaczył, że przedmiotem postępowania było ustalenie, czy zachodzą, bądź nie przesłanki do uchylenia lub zmiany decyzji z dnia [...] lutego 2009 r., a więc czy istnieją nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody w sprawie nie znane organowi kontroli skarbowej w momencie wydawania decyzji. Postępowanie nie miało na celu ponownej oceny dowodów już zgromadzonych, dlatego też za bezprzedmiotowe należało uznać wnioski pełnomocnika Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z zeznań Państwa W. oraz ponowne przesłuchanie G. P., S. B. oraz D. S. Na powyższą decyzję pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Białymstoku, w której skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie: – art. 5 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 87 ust. 1 i art. 99 ust. 12, a także art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, poprzez określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w kwocie wyższej od zadeklarowanej przez D. S.; – art. 240 § 1 pkt 5 o.p., poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż w przedmiotowej sprawie nie ma podstaw do uchylenia wydanej decyzji określającej należności podatkowe w podatku VAT za poszczególne miesiące 2006 r.; – art. 188 o.p., poprzez nieuwzględnienie żądań strony dotyczących przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków E. i M. W., G. P., S. B., mimo że okoliczności na które mieliby zeznawać nic zostały przez organ udowodnione, a strona nie miała możliwości uczestniczenia w czynnościach dowodowych z udziałem tych świadków; nadto nieuwzględnienie oświadczenia Państwa W. z dnia 26.06.2009 r. na okoliczność zbycia przez D. S. samochodu marki Ford [...], a w szczególności kwoty przychodu uzyskanej ze sprzedaży pojazdu; – art. 122 o.p., poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a wręcz dokonania wadliwych ustaleń faktycznych, ograniczając dalece inicjatywę dowodową strony, podjętą celem wyczerpującego ustalenia okoliczności sprawy; – art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 4 i 6 o.p., poprzez niedopełnienie obowiązku zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpujące rozpatrzenia tego materiału - organ pominął wiele dowodów, z kolei dowody, na których się oparł, wydając decyzję ocenił wybiórczo i dowolnie; dowolne przyjęcie wartości sprzedaży pojazdów w oparciu jedynie o umowy ubezpieczenia bez odwołania się do rzeczywistego stanu technicznego pojazdów, zupełne dowolne potraktowanie zeznań świadków, a nadto całkowite pominięcie ustaleń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wyroku z dnia 15.09.2010 r. uchylającego decyzje wymiarowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r.; – art. 180 o.p., poprzez odmowę uwzględnienia oświadczenia przedstawionego przez stronę, jak i wyroku WSA w Białymstoku z dnia 15.09.2010 r. uchylającego decyzje wymiarowe w zakresie podatku dowodowego od osób fizycznych za 2006 r., których stan faktyczny został oparty na tym samym materiale dowodowym; – art. 121 § 1 o.p., poprzez niedopełnienie obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, – art. 191 o.p., poprzez przeprowadzenie dowolnej oceny zgromadzonych dowodów. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczy spór w sprawie, pomiędzy Skarżącym a organem skarbowym, sprowadzał się do oceny, czy istniały podstawy do wznowienia postępowania podatkowego, zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] lutego 2009 r. w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja oraz wrzesień 2006r. Dodatkowo, w ocenie Skarżącego, organy naruszyły szereg przepisów postępowania, co skutkowało wydaniem nieprawidłowej decyzji. Sąd orzekający w niniejszej sprawie, w pełni podziela stanowisko Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. W postępowaniu podatkowym, stosownie do regulacji zawartej w art. 240 § 1 o.p., wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną możliwe jest jeżeli zachodzą przyczyny enumeratywnie wyliczone w art. 240 o.p., to znaczy przynajmniej jedna z przyczyn w tym przepisie wskazanych. Postępowanie "wznowieniowe" toczy się w bardzo zawężonych ramach i na co należy zwrócić szczególne uwagę, przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 o.p. Treść art. 240 § 1 pkt 5 o.p. stanowi, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli: 1) wyjdą na jaw nowe okoliczności lub nowe dowody; 2) okoliczności te nie były znane organowi wydającemu decyzję w dniu jej wydania; 3) są one istotne dla sprawy. Omawiana regulacja ma bogaty dorobek orzeczniczy, w którym wskazuje się, że ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody muszą charakteryzować się przymiotem nowości (nie wystarczy fakt, iż organ ich wcześniej po prostu nie analizował, bądź analizował, ale błędnie), mieć istotne znaczenie dla sprawy (wpływać na zmianę treści decyzji), istnieć w dniu wydania decyzji ostatecznej i być nieznane organowi wydającemu tę decyzję oraz stronie lub będąc znanymi stronie, zostać po raz pierwszy przez nią zgłoszone. Przez "nowe okoliczności faktyczne" należy rozumieć zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu, przy czym, bez znaczenia pozostaje, dlaczego organ nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 170/04; LEX nr 143703). W nawiązaniu do treści decyzji organu odwoławczego zwrócenia uwagi wymaga przede wszystkim jednak fakt, iż w przepisie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. ustawodawca nie zawarł jednej li tylko przesłanki wznowienia, w tym sensie, że wyraźnie wskazuje zarówno na przesłankę "nowych okoliczności faktycznych" jak i na przesłankę "nowych dowodów". Jak trafnie przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (wyrok z dnia 3 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 682/10, dostępny: https://cbois.nsa.gov.pl), użycie w analizowanym przepisie funktora alternatywy nierozłącznej "lub" wskazuje, że podstawą wznowienia postępowania jest ujawnienie istnienia jednej z wymienionych przesłanek albo obu ich łącznie. Powyższe oznacza, iż na gruncie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. nie można utożsamiać nowej okoliczności faktycznej z nowym dowodem. Analiza zaskarżonej decyzji wskazuje, iż organ skarbowy właściwie ocenił wniosek Skarżącego o wznowienie zakończonego postępowania, uznając, że wskazane w nim dowody i okoliczności, nie mogą stanowić przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Wbrew twierdzeniom skargi, zgodzić się należy z organem, iż przedłożone z wnioskiem o wznowienie postępowania, oświadczenie Państwa W. z dnia [...] czerwca 2009 r. nie może stanowić przesłanki wznowienia postępowania, albowiem nie istniało w dniu wydania pierwotnej decyzji, tj. w dniu [...] lutego 2009 r. Tym samym, powyższe oświadczenie nie może być uznane za nowy dowód, istniejący w dniu wydania decyzji, a nie znany organowi. Powyższe oświadczenie nie może być także uznane za nową okoliczność, albowiem jego treść jest zbieżna z wcześniejszymi wyjaśnieniami Skarżącego dotyczącymi obrotu samochodem marki Ford [...], które to wyjaśnienia były znane organowi i były przedmiotem jego oceny. Także wyrok WSA w Białymstoku z dnia 15 września 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 130/10, uchylający decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. w przedmiocie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r., nie może być uznany za nowy dowód lub nową okoliczność uzasadniającą wznowienie zakończonego postępowania w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja i wrzesień 2006 r. Zgodzić się należy ze stroną skarżącą, iż w powyższym orzeczeniu Sąd odmiennie, niż organy ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w szczególności w zakresie ustalenia rzeczywistego przychodu ze sprzedaży pojazdów Crysler S. i Lexus R., jednakże powyższe nie może stanowić samo przez się podstawy do wznowienia postępowania w przedmiocie podatku VAT za ten sam okres rozliczeniowy. Zgodzić się należy z organem, że wyrok wydany w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, nie może być traktowany jako nowa okoliczność faktyczna w sprawie podatku od towarów i usług. Podkreślić należy, iż powyższy wyrok WSA w Białymstoku z dnia 15 września 2010 r. jest niczym innym jak odmienną, niż dokonana przez organ, oceną zgromadzonego w sprawie, materiału dowodowego. W orzecznictwie wskazuje się, że zmiana oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania (wyrok NSA z 11.10.2001 r., sygn. akt III SA 1224/00). Wskazuje się, że ujawnienie nowych okoliczności faktycznych, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (wyrok NSA z dnia 21.06.2004 r., FSK 170/04, Prz. Pod. 2004, nr 11, poz. 60). Odmienne wyliczenie przez podatnika kwoty podatku w oparciu o ten sam materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, a stanowiący podstawę do wydania decyzji wymiarowej przez organ podatkowy, nie stanowi nowego dowodu. Nawet gdyby okazało się, iż przedstawione przez podatnika wyliczenie kwoty podatku jest prawidłowe, to wzruszenie ostatecznej decyzji wymiarowej w trybie wznowienia postępowania byłoby niedopuszczalne, taka bowiem okoliczność nie stanowi przesłanki do wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p. (wyrok WSA z dnia 8 czerwca 2004 r., III SA 2696/02, Lex nr 149571). Zaznaczyć także należy, iż stosownie do art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako p.p.s.a.), oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażoną w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Zatem organ skarbowy, jedynie w zakresie sprawy dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. był związany dokonaną przez sąd oceną zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie zaś w zakresie podatku VAT. Tym samym, odmienna ocenia zgromadzonych w sprawie dowodów przez sąd powinna znaleźć odzwierciedlenie w nowej decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. (z informacji uzyskanej od pełnomocnika Skarżącego na rozprawie wynika, że taka decyzja została wydana w dniu 7 czerwca 2011 r.), a nie w przedmiocie podatku VAT. Za niezasadne należało także uznać zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 5 ust. 1, art. 29 ust. 1, art. 87 ust. 1, art. 99 ust. 12 oraz art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Przedmiotem zaskarżonej decyzji nie było określenie wysokości zobowiązania Skarżącego w podatku VAT za poszczególne miesiące 2006 r., lecz odmowa uchylenia decyzji ostatecznej, z uwagi na brak przesłanek wznowienia postępowania podatkowego. Tym samym, wskazane w skardze przepisy prawa materialnego, nie były stosowane przez organ wydający zaskarżoną decyzję, co w konsekwencji oznacza, że organ nie mógł ich naruszyć. Powyższe przepisy miały zastosowanie przy wydawani decyzji z [...] lutego 2009 r., co znalazło odzwierciedlenie w jej uzasadnieniu. Z akt sprawy w sposób bezsprzeczny wynika, że Skarżącemu został przyznany status podatnika VAT, tym samym, wykonywanie przez Skarżącego czynności polegających na odpłatnej dostawie towarów, podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Podobnie należało ocenić także zarzut naruszenia art. 188 o.p. i art. 122 o.p., poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów z zeznań świadków. Jak wskazano na wstępie, przedmiotem postępowania "wznowieniowego" nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 o.p. Dlatego też, przy stwierdzeniu braku istnienia przesłanek do wznowienia postępowania, niedopuszczalnym było przeprowadzanie nowych dowodów wnioskowanych przez stronę Skarżącą, na okoliczności dotyczące ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Postępowanie "wznowieniowe" nie ma na celu ponownej oceny już zgromadzonych w sprawie dowodów, a zatem niedopuszczalnym jest przeprowadzanie nowych dowodów, zmierzających do zmiany ustalonego w sprawie stanu faktycznego, przy braku zaistnienia przesłanek wznowienia postępowania. Charakter i zakres przedmiotowy postępowania "wznowieniowego" przesądził także o niezasadności zarzutów naruszenia art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 4 i 6 o.p. Nie można skutecznie postawić organowi zarzutu braku zebrania i rozpatrzenia całości materiału dowodowego oraz jego błędnej oceny w sprawie będącej przedmiotem zaskarżonej decyzji. W postępowaniu "wznowieniowym" organ nie gromadzi materiału dowodowego ani nie przeprowadza jego ponownej oceny, a jedynie bada czy zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania z art. 240 § 1 o.p. W zaskarżonej decyzji zostały powołane przepisy, stanowiące podstawę jej wydania, zaś jej treść i uzasadnienie zawierają zarówno uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. Za bezprzedmiotowy należało także uznać zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p. Zgodzić się należy z organem, że Skarżący nie wykazał, dlaczego w jego ocenie postępowanie było prowadzone w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. Prawdą jest, że takie ukształtowanie procedury wzruszania ostatecznych decyzji podatkowych może budzić u Skarżącego poczucie niesprawiedliwości, albowiem za ten sam okres, w zakresie różnych zobowiązań podatkowych (VAT i PIT), organ dokonał odmiennej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Tym nie mniej, to Skarżący, na skutek zaniechania skorzystania z przysługującego mu prawa złożenia odwołania od decyzji organu I instancji w przedmiocie podatku VAT, doprowadził do sytuacji, w której decyzja ta uzyskała walor ostateczności, przed zakończeniem postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za ten sam okres. Podsumowując, Sąd orzekający w tej sprawie nie dopatrzył się naruszenia przez organ przepisów postępowania, w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.