I SA/Gd 787/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 września 2011 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 31 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania poza kasynem gier na automatach oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 31 maja 2011 r. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 28 lutego 2011 r. wymierzającą karę pieniężną z tytułu urządzania poza kasynem gier na automacie. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Decyzją z dnia 28 listopada 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej udzielił "A" Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. – dalej jako "Spółka", zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Decyzją z dnia 9 grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Celnej cofnął w całości udzielone Spółce zezwolenie, z uwagi na naruszenie warunków zezwolenia poprzez nieuruchomienie określonej w nim liczby punktów gier na automatach o niskich wygranych w nieprzekraczalnym terminie do 29 maja 2009 r. W wyniku wniesionego od powyższej decyzji odwołania Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 22 kwietnia 2010 r. utrzymał ją w mocy. W dniu 7 maja 2010 r. przeprowadzono kontrolę przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych w pizzerii "[...]" przy ul. [...] w G. Stwierdzono, że w lokalu urządzane są gry na automacie HOT SPOT ADMIRAL nr seryjny [...], tzn. automat pozostawał włączony i gotowy do gry. Ustalono, że jego właścicielem jest Spółka. W związku z powyższymi ustaleniami wszczęto z urzędu postępowanie, po którego zakończeniu decyzją z dnia 28 lutego 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego wymierzył Spółce karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania poza kasynem gier na automacie HOT SPOT ADMIRAL nr seryjny [...]. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podał, że prowadził równolegle dochodzenie w sprawie urządzania i prowadzenia gier na automatach wbrew przepisom ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.) – dalej jako "ustawa o grach hazardowych", tj. postępowanie o przestępstwo określone w art. 107 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, a materiały zgromadzone w toku tego postępowania zostały dopuszczone jako dowody w niniejszym postępowaniu. Jednym z dowodów była ekspertyza biegłego sądowego z zakresu informatyki przy Sądzie Okręgowym [...], z której treści wynika, że automat HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] nie spełnia wymogów technicznych dla automatów o niskich wygranych, określonych w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Maksymalna stawka za udział w jednej grze na tym automacie wynosi 10 zł, co jest wartością wielokrotnie wyższą od maksymalnej dopuszczalnej stawki – 0,50 zł, a jednorazowa wygrana jest wyższa od maksymalnej dopuszczalnej wygranej w wysokości 60 zł i może osiągnąć kwotę kilku tysięcy złotych. Przyczyną takiego stanu rzeczy jest to, że wygrana bezpośrednia, ograniczona do wysokości 50 zł, zostaje uzupełniona wygraną z dodatkowej rozgrywki o nazwie "ACTION GAMES", która w badanym automacie wyniosła 336.800 punktów za postawione 5.184 punkty, co przy wartości jednego punktu kredytowego 0,10 zł łącznie daje wygraną w wysokości 33.680 zł, a po uwzględnieniu wygranych w postaci dodatkowych rozgrywek "ACTION GAMES" jest ona jeszcze wyższa. W związku z ustaleniem, że automat HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...], na którym w dniu 7 maja 2010 r. urządzano gry w pizzerii "[...]", nie jest automatem do gier o niskich wygranych, organ pierwszej instancji stwierdził, że Spółka urządzała gry na automatach poza kasynem gry, bez wymaganej koncesji oraz bez wymaganego zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonie gier – w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu Spółka, wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, zarzuciła zaskarżonemu orzeczeniu obrazę przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa", poprzez dowolne przyjęcie, że w realiach rozpatrywanej sprawy gra na urządzeniu HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] stanowi grę na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, a nie grę na automacie o niskich wygranych w rozumieniu przepisu art. 129 tej ustawy. W uzasadnieniu Spółka podniosła, że ustalenia faktyczne w przedmiotowej sprawie dokonane zostały głównie w oparciu o dowód z dokumentu w postaci ekspertyzy biegłego sądowego z zakresu informatyki uzyskanej pierwotnie w toku odrębnie prowadzonego postępowania przygotowawczego. Strona zastrzegła, że nie kwestionuje uprawnienia organu pierwszej instancji do przeprowadzenia dowodu z dokumentu, który pierwotnie uzyskany został w postępowaniu odrębnym, jednakże każdy dowód, w tym dowód z pisemnej opinii biegłego, powinien podlegać ocenie organu prowadzącego postępowanie administracyjne. Spółka zarzuciła, że w rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji za wiarygodną uznał ww. opinię biegłego sądowego, waloru wiarygodności odmówił natomiast – w zakresie wysokości maksymalnej stawki za grę oraz wysokości maksymalnej wygranej – treści dokumentu w postaci opinii technicznej numer [...] Laboratorium Badawczego Oddziału Instytutu Elektroniki w G. Zdaniem odwołującej uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji nie zawiera szczegółowego przedstawienia motywów takiej oceny, nie przedstawia żadnych kryteriów, które doprowadziły do stwierdzenie, iż opinia biegłego sądowego jest wiarygodna, a opinia techniczna wiarygodna nie jest. Uzasadnienie faktyczne tej decyzji w żadnym elemencie nie odnosi się do przyjętych metod badawczych czy kontroli rozumowania prowadzącego do tez ostatecznie sformułowanych w treści opinii biegłego oraz opinii technicznej. Następnie Spółka zarzuciła, że w części dotyczącej przedstawienia ustaleń opinii biegłego z zakresu informatyki organ pierwszej instancji nie wyjaśnił również tego, czym jest w realiach funkcjonowania urządzenia o nazwie HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] "jedna gra" i "jednorazowa wygrana". W konsekwencji ustalenia w przedstawionym powyżej zakresie mają w istocie charakter arbitralny. Zdaniem Spółki organ pierwszej instancji pominął również całkowicie kwestie związane z funkcjonowaniem w obrocie prawnym poświadczenia rejestracji. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił argumentacji strony odwołującej się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji z dnia 31 maja 2011 r. organ odwoławczy podał, że gry na automacie były urządzane w pizzerii "[...]" przynajmniej od 16 marca 2010 r., na co wskazują postanowienie zatwierdzające zmiany do akt weryfikacyjnych nr [...] i zapisy w księdze kontroli automatu, tj. protokół oględzin nr [...] z dnia 16 lipca 2010 r. Fakt urządzania w dniu 7 maja 2010 r. gier na automatach poza kasynem gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych potwierdził również A. D. – Prezes Zarządu Spółki, podczas przesłuchania w charakterze świadka w dniu 8 października 2010 r. Dyrektor podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że Spółka urządzała gry na automatach poza kasynem gry, bez wymaganej koncesji oraz bez wymaganego zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonie gier – w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że możliwość uzyskania wygranej pieniężnej oraz przystosowanie automatu do jej realizacji potwierdza zarówno opinia techniczna nr [...], jak i zeznanie właściciela pizzerii "[...]" z dnia 1 czerwca 2010 r., a także zamieszczana przez Spółkę na automacie instrukcja gry. Losowy charakter gry został natomiast stwierdzony zarówno w ww. opinii technicznej, jak i w zeznaniu świadka W. H., przeprowadzającego kontrolną grę na automacie w dniu 7 maja 2010 r. Organ odwoławczy podniósł, że wobec wyników badania automatu przeprowadzonego przez biegłego sądowego z zakresu informatyki przy Sądzie Okręgowym [...], ustalenia zawarte w opinii technicznej nr [...] Laboratorium Badawczego Oddziału Instytutu Elektroniki w G., w części dotyczącej wysokości maksymalnej stawki za grę oraz wysokości maksymalnej wygranej, uznano za niewiarygodne. Z tych samych przyczyn zeznanie J. C. (inspektora nadzorującego w Spółce punkty gier), w części dotyczącej spełniania przez przedmiotowy automat wymogów ustawy o grach hazardowych, nie znalazło potwierdzenia. Dyrektor podał, że Spółka nie posiada i nie posiadała w okresie od 16 marca 2010 r. do 7 maja 2010 r. koncesji na prowadzenie kasyna gry ani zezwolenia na urządzanie gier na automatach urządzanych w salonach gier, w rozumieniu art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (informacja zweryfikowana w systemie KRĄG służącym rejestracji zezwoleń na działalność w zakresie gier hazardowych). Mając powyższe na względzie organ odwoławczy uznał, że urządzanie gier na automatach w pizzerii "[...]" w dniu 7 maja 2010 r. odbywało się bez wymaganego zezwolenia. Automat posiadał wprawdzie aktualną w dniu kontroli opinię techniczną nr [...], wydaną przez Laboratorium Badawcze Oddziału Instytutu Elektrotechniki w G., z której wynikało, że automat spełnia warunki stawiane automatom o niskich wygranych oraz aktualne poświadczenie rejestracji automatu o niskich wygranych nr [...] z dnia 29 czerwca 2009 r. Mając jednak na uwadze, że zezwolenie udzielone Spółce na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych w pizzerii "[...]" zostało cofnięte, kontrolujący zatrzymali automat HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] do postępowania karnego – skarbowego w sprawie o urządzanie gier na automacie wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych, tj. o przestępstwo skarbowe określone w art. 107a § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych przez Spółkę w odwołaniu Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób zwięzły, a zarazem wyczerpujący temat, wskazano, że z uwagi na wynik badania automatu przeprowadzonego przez biegłego sądowego, ustalenia zawarte w opinii technicznej nr [...], w części dotyczącej wysokości maksymalnej stawki za grę oraz wysokości maksymalnej wygranej, należy uznać za niewiarygodne. Natomiast kompleksowe uzasadnienie przyczyn, dla których automatu HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] nie można uznać za automat do gier o niskich wygranych, a tym samym dlaczego należało odmówić wiarygodności ww. opinii technicznej w tym zakresie, zawiera ekspertyza biegłego sądowego, stanowiąca element materiału dowodowego. Odnosząc się do zarzutu pominięcie kwestii funkcjonowania w obrocie prawnym poświadczenia rejestracji Dyrektor wskazał, że Minister Finansów dokonał poświadczenia rejestracji automatu HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] nr [...] z dnia 29 czerwca 2009 r., na podstawie § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.). Zdaniem organu odwoławczego okoliczność posiadania przez Spółkę tego dokumentu, wydanego na podstawie niezgodnej ze stanem rzeczywistym opinii jednostki badającej, nie powoduje bezwzględnego uprawnienia podmiotu do urządzania gier na tym automacie, mimo stwierdzenia w sposób nie budzący wątpliwości, że gry na przedmiotowym automacie nie spełniają definicji ustawowej gier o niskich wygranych, zawartej w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Reasumując Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że Spółka urządzała gry na automacie poza kasynem gry oraz bez zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonie gier, ponieważ w dniu kontroli nie posiadała takiej koncesji czy zezwolenia oraz, że gry na tym automacie nie spełniają ustawowych cech gier o niskich wygranych, tj. że wartość jednorazowej wygranej jest wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w grze jest wyższa niż 0,50 zł. Końcowo organ odwoławczy wskazał, że w związku z ustaleniami zawartymi w ekspertyzie biegłego sądowego poświadczenie rejestracji automatu HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] zostanie usunięte z obiegu prawnego na podstawie art. 10 ust. 4 ww. rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. przez właściwego rzeczowo naczelnika urzędu celnego. W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego Spółka, wnosząc o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzuciła zaskarżonemu orzeczeniu naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez przyjęcie, że urządzaniem gry na automacie poza kasynem gry jest urządzanie gry na automacie o niskich wygranych na podstawie zezwolenia odpowiedniego organu, które to zezwolenie zostało cofnięte ostateczną decyzją administracyjną, która została następnie uchylona prawomocnym orzeczeniem sądu administracyjnego. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że interpretacja przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych musi uwzględniać dopuszczoną przez ustawodawcę czasową możliwość urządzania gier na automatach o niskich wygranych w lokalizacjach wskazanych w zezwoleniach na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Spółka wskazała, że decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 kwietnia 2010 r., utrzymująca w mocy decyzję o cofnięciu udzielonego stronie zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], została uchylona prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 października 2010 r. w sprawie sygn. akt III SA/Gd 275/10. Zdaniem strony skarżącej w myśl zasady ex iniuria non oritur ius ww. decyzja z dnia 22 kwietnia 2010 r. nie może stanowić przyjęcia, że strona urządzała grę na automacie o niskich wygranych bez stosownego zezwolenia. W opinii skarżącej okoliczności związane z ewentualnym urządzaniem gry na automacie o niskich wygranych niezgodnie z treścią udzielonego zezwolenia lub obowiązujących przepisów nie należą do elementów hipotezy przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, lecz przepisów statuujących przesłanki cofnięcia przedmiotowego zezwolenia. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa. Stan faktyczny pomiędzy stronami nie jest sporny. W dniu 7 maja 2010 r. przeprowadzono kontrolę przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych w pizzerii "[...]" przy ul. [...] w G. Stwierdzono, że w lokalu urządzane są gry na automacie HOT SPOT ADMIRAL nr seryjny [...], tzn. automat pozostawał włączony i gotowy do gry. Ustalono, że jego właścicielem jest "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. Ww. automat został zabezpieczony, a następnie poddany oględzinom przez biegłego sądowego z zakresu informatyki, który w sporządzonej ekspertyzie zawarł końcowy wniosek, że automat ten nie spełnia wymogów technicznych dla automatów o niskich wygranych, podlegających przepisom ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.). Przedmiotem sporu jest natomiast odpowiedź na pytanie, czy w realiach rozpoznawanej sprawy gra na urządzeniu HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] stanowiła grę na automacie w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych – jak przyjęły, opierając się na ww. opinii biegłego sądowego, orzekające w sprawie organy – czy też grę na automacie o niskich wygranych w rozumieniu przepisu art. 129 tej ustawy – jak twierdzi strona skarżąca? Na wstępie należy podkreślić, że strona skarżąca w postępowaniu administracyjnym nie podniosła żadnych zastrzeżeń odnośnie rzetelności opinii biegłego. W skardze do sądu administracyjnego także nie sformułowała żadnych zarzutów dotyczących tej opinii, nie podtrzymała również zawartego w odwołaniu zarzutu dotyczącego niedostatecznego wyjaśnienia w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji kwestii dotyczących metodologii pracy biegłego i pojęć "jednej gry" i "jednorazowej wygranej". Zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 ww. ustawy), przy czym urządzanie takich gier dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry (art. 14 ust. 1 tej ustawy). Z kolei art. 89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w takim przypadku wynosi 12.000 zł od każdego automatu (ust. 2 pkt 2). Natomiast przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł (art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych). W złożonej do tutejszego Sądu skardze Spółka wskazała na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 października 2010 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Gd 275/10, którym uchylono decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 kwietnia 2010 r. utrzymującą w mocy decyzję o cofnięciu udzielonego Spółce zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...]. Zdaniem strony skarżącej w myśl zasady ex iniuria non oritur ius ww. decyzja z dnia 22 kwietnia 2010 r. nie może stanowić przyjęcia, że strona urządzała grę na automacie o niskich wygranych bez stosownego zezwolenia. W opinii skarżącej okoliczności związane z ewentualnym urządzaniem gry na automacie o niskich wygranych niezgodnie z treścią udzielonego zezwolenia lub obowiązujących przepisów nie należą do elementów hipotezy przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, lecz przepisów statuujących przesłanki cofnięcia przedmiotowego zezwolenia. Tutejszy Sąd pragnie wyraźnie podkreślić, że podnoszone przez stronę skarżącą ww. okoliczności nie mają znaczenia dla przedmiotowej sprawy, albowiem w niniejszym postępowaniu kontroli Sądu podlega rozstrzygnięcie, którym wymierzono Spółce karę pieniężną z tytułu urządzania poza kasynem gier na automacie, a nie decyzja o cofnięciu zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. A zatem nie jest kwestią sporną okoliczność, czy w dniu 7 maja 2010 r. Spółka posiadała ważne zezwolenie na urządzanie i prowadzenie takiej działalności, lecz przesądzenie, czy w tym dniu automat HOT SPOT ADMIRAL numer seryjny [...] spełniał wymogi techniczne dla automatów o niskich wygranych w rozumieniu art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Wydając w sprawie decyzje organy podatkowe oparły się przede wszystkim na sporządzonej w dniu 1 września 2010 r. ekspertyzie biegłego sądowego z zakresu informatyki przy Sądzie Okręgowym [...], w której zawarto końcowy wniosek, że ww. automat nie spełniał tych wymogów, gdyż w automacie tym maksymalna stawka za udział w jednej grze wynosiła 10 zł, co jest wartością wielokrotnie wyższą od 0,50 zł. Zdaniem biegłego fakt, że stawka ta dostępna jest jedynie z licznika "bank" (czyli licznika, na którym gromadzone są wygrane), nie stanowi żadnej przeszkody na skutek udostępnienia w automacie "pseudogry" służącej do błyskawicznego przelewania punktów z licznika "kredyt" do licznika "bank" w stosunku 1 do 1. Biegły podał, że wypłacalność tej gry wynosi praktycznie 100%, co oznacza, że całość środków jest przelewana do licznika "bank". W rzeczywistości nie jest to gra, ponieważ stawka wynosząca 2 punkty i wygrana 4 punkty przy prawdopodobieństwie wygranej wynoszącej około 50% oznacza, że można wygrać lub przegrać najwyżej kilka punktów. Służy ona jedynie do szybkiego przelewania punktów z licznika "kredyt" do licznika "bank". Świadczy o tym również fakt, że klawisz "START" automatu wystarczy nacisnąć jednorazowo i przytrzymać aby rozgrywać kolejne gry. Ponadto po rozegraniu kilkunastu pierwszych gier, tempo ich rozgrywania ulega zwiększeniu – automat wyraźnie przyspiesza. W swojej ekspertyzie biegły zawarł również wniosek, że w badanym automacie jednorazowa wygrana jest wyższa od 60 zł i może osiągnąć maksymalnie osiągnąć kwotę kilku tysięcy złotych. Biegły przyznał, że co prawda bezpośrednia wygrana jest ograniczona do wysokości 50 zł, jednak przy grze za wysokie stawki wygrana ta jest uzupełniana przez "ACTION GAMES", których może być nawet 995. Wg dokumentacji automatu "ACTION GAMES" są osobnymi grami, za które stawka wynosi 1 punkt i jest pobierana z licznika "kredyt", a wygrana wynosi 100 punktów lub prawo do rozegrania kolejnych "ACTION GAMES". Jednak prawdopodobieństwo wygrania w tej grze wynosi aż 75% (9 pól wygrywających na 12) co oznacza, że rozgrywając przykładowo 100 "ACTION GAMES" można wygrać statystycznie 75 razy. Przy stawce 1 punkt za grę inwestuje się 100 punktów, a wygrywa 75 razy po 100 punktów, co daje 7.500 punktów. Daje to wypłacalność gry wynoszącą 7.500% – wygrywa się 75 razy więcej niż się stawia. Gra taka udostępniona na normalnych zasadach doprowadziłaby do natychmiastowego bankructwa właściciela automatu. Biegły podał, że w badanym automacie łączna wygrana w "ACTION GAMES" wyniosła 336.800 punktów za postawione 5.184 punktów, co daje rzeczywistą wypłacalność równą 6.497% (po uwzględnieniu wygranych w postaci dodatkowych "ACTION GAMES" jest ona jeszcze wyższa). Nie można więc traktować "ACTION GAMES" jako osobnej gry, lecz jako dodatkową wygraną za grę z zastosowaniem wysokiej stawki. Należy podkreślić, że organ podatkowy nie jest związany opinią biegłego. Organ ocenia swobodnie tę opinię na podstawie zasad wiedzy, nie jest więc skrępowany tą opinią. Może ją przyjąć, jeśli uzna ją za trafną, ale może ją całkowicie lub częściowo zdyskwalifikować i przyjąć odmienną, własną, opartą na nauce lub doświadczeniu. Należy też pamiętać, że to organ, a nie biegły, decyduje o załatwieniu sprawy, że biegły jest powołany tylko do wydania opinii w kwestii faktycznej, której rozstrzygnięcie jest niezbędne do wydania przez organ decyzji. Opinia biegłego jest tylko dla organu materiałem, który powinien mu pomóc w rozstrzygnięciu kwestii faktycznej, ale musi on rozstrzygnąć tę kwestię sam, we własnym imieniu. W powyższym kontekście nie sposób uznać za uzasadnione zarzuty strony skarżącej, podnoszone na etapie postępowania odwoławczego, że organ nie poddał swojej ocenie tej opinii. Wbrew twierdzeniu strony skarżącej orzekające w sprawie organy nie ograniczyły się w uzasadnieniu swoich decyzji do powołania się na konkluzję zawartą w opinii biegłego, lecz sprawdziły, na jakich przesłankach biegły oparł swoją konkluzję, kontrolując tym samym prawidłowość jego rozumowania. Poza tym ww. opinia nie była jedynym dowodem, na którym organy oparły swoje rozstrzygnięcia. Odnosząc się do argumentu strony skarżącej, że w aktach sprawy znajduje się również opinia techniczna nr [...] wydana przez Laboratorium Badawcze Oddziału Instytutu Elektrotechniki w G. po przeprowadzonym w dniu 18 marca 2009 r. badaniu automatów do gier będących własnością Spółki (m.in. automatu HOT SPOT ADMIRAL nr seryjny [...]), z której wynika m.in., że maksymalna jednorazowa wygrana wynosi 500 punktów kredytowych, czyli 50 zł i że urządzenia spełniają wymagania stawiane automatom do gier o niskich wygranych, należy zauważyć, że opinia ta została wydana półtora roku wcześniej od opinii biegłego sądowego. A zatem teoretycznie można sobie wyobrazić sytuację, że w tym okresie mogło dojść do ingerencji w ustawienia przedmiotowego automatu. Co prawda biegły sądowy w swojej opinii podał, że podczas badania przedrejestracyjnego w automacie założono plomby zabezpieczające (na kasecie, w której umieszczona jest płyta główna automatu i liczniki), stwierdzając, że ingerencja w stany liczników nie jest możliwa bez uszkodzenia plomb, jednakże możliwa jest konfiguracja automatu za pośrednictwem trybu serwisowego. Reasumując, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), albowiem postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Należy podkreślić, że ze sformułowanej w art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej wynika, że obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, a jeśli okaże się to niemożliwe – ustaleń zbliżonych do stanu rzeczywistego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy organy podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć w sprawie zastosowanie. W dalszej kolejności rzeczą organów jest rozważenie, jakie dowody będą pomocne w ustaleniu wspomnianych faktów. Kolejny etap, to przeprowadzenie tych dowodów z urzędu oraz innych dowodów wnioskowanych przez stronę. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowego postępowania w ocenie Sądu nie można uznać, że organy podatkowe nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Uznać także należy, że prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej organy zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że z wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów wynika, iż organ podatkowy – przy ocenie stanu faktycznego – nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne (por. wyroki NSA z dnia 20 grudnia 2000 r., III SA 2547/99, Przegląd Podatkowy 2001/5/61, wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2001 r., III SA 2348/99, LEX nr 53993, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2000 r., I SA/Po 1342/99, LEX nr 43051). Należy również zauważyć, że organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania dowodów ciąży tylko na organie podatkowym. W postępowaniu podatkowym obowiązuje m.in. zasada współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004 r., III SA 1452/02, Monitor Podatkowy 2004/4/5). W ocenie tutejszego Sądu dokonanej przez organ odwoławczy ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób również zarzucić dowolności. Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne jak i prawne. Nie sposób też zarzucić organowi odwoławczemu, że nie dokonał szerokiej i wybiegającej ponad zarzuty odwołania oceny. W swojej decyzji Dyrektor Izby Celnej opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Podsumowując zdaniem Sądu organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Tym samym zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania w takim zakresie, by naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Rekapitulując wszystkie poczynione powyżej uwagi należy stwierdzić, że skoro automat do gry HOT SPOT ADMIRAL nr seryjny [...], na którym w dniu 7 maja 2010 r. urządzano gry w pizzerii "[...]" w G. nie jest automatem do gier o niskich wygranych w rozumieniu art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, orzekające w sprawie organy – po prawidłowym przeprowadzeniu postępowania dowodowego – zasadnie przyjęły, że Spółka urządzała gry na automatach poza kasynem gry, bez wymaganej koncesji oraz bez wymaganego zezwolenia na urządzanie gier na automatach w salonie gier w rozumieniu art. 2 ust. 3 ww. ustawy i prawidłowo wymierzyły Spółce karę pieniężną na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 tej ustawy. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.[pic]