III SA/Wa 144/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant specjalista Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2011 r. sprawy ze skargi "W." Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 rok oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. określającą W. Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. w kwocie 2.420.208 zł. Z akt sprawy wynika, że W. Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Skarżąca) wnioskiem z dnia 25 maja 2004 r. zwróciła się do [...] Urzędu Skarbowego w W. o wszczęcie postępowania i wydanie decyzji podatkowej mającej zdecydować o przysługującym Spółce prawie do dokonania odliczenia od dochodu, będącego podstawą opodatkowania, kwoty darowizny dokonanej na rzecz Fundacji W. z przeznaczeniem na cele statutowe Fundacji, w szczególności na cele oświatowe. W związku z powyższym, zostało wszczęte postępowanie podatkowe a następnie wydano decyzję określająca podatek dochodowy od osób prawnych w prawidłowej wysokości. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wskazał, iż Spółka w zeznaniu rocznym CIT-8 za 2003 r. zawyżyła koszty uzyskania przychodu w łącznej kwocie 897.310,17 zł oraz nieprawidłowo dokonała odliczenia od dochodu darowizny w wysokości 1.209,963,97 zł. Biorąc pod uwagę powyższe uchybienia organ określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego za 2003 r. w kwocie 2.420.208 zł. Spółka wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., który decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt VIII SA/Wa 230/09 stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] września 2005 r. Zdaniem WSA w trakcie postępowania podatkowego organy nie zajmowały się kwestią swojej właściwości, a w szczególności właściwości organu pierwszej instancji. Sąd stwierdził, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. nie był w 2004 r. organem podatkowym właściwym do wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego w sprawie określenia Skarżącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. Nie był również właściwy do wydania decyzji określającej. Została zatem spełniona przesłanka, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) do stwierdzenia nieważności decyzji organów obydwu instancji. W ocenie WSA organem, który powinien prowadzić postępowanie w niniejszej sprawie, był właściwy terytorialnie naczelnik "zwykłego" urzędu skarbowego oraz, że dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy konieczne jest ustalenie, który organ pierwszej instancji był w 2004 r. właściwy miejscowo dla Skarżącej. W wyniku przeprowadzonego postępowania dotyczącego kwestii właściwości organu pierwszej instancji ustalono, iż organem podatkowym właściwym do rozpatrzenia wniosku "W." Sp. z o.o. z dnia 25 maja 2004 r. i przeprowadzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2003r. jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. decyzją z [...] września 2010 r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. w wysokości 2.420.208 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania stwierdzono, że "W." Sp. z o.o. w 2003 r. nieprawidłowo zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki w łącznej kwocie 897.310,17 zł, tj: - z tytułu wydatków innych okresów podatkowych w łącznej wysokości 157.645,19 zł. - nieprawidłowo zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 28.334,54 zł (nie został spełniony warunek dotyczący udokumentowania poniesionego wydatku przez podmioty będące stronami umowy tzn. przez "W." Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o. o.), - nieprawidłowo zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 2.405,70 zł związaną z zakupem ubezpieczenia komunikacyjnego w ruchu zagranicznym dla samochodu osobowego marki Opel OMEGA-B, - zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów następujące wydatki dotyczące nieruchomości, która została przekazana przez spółkę w formie darowizny w dniu 28 marca 2003 r., aktem notarialny A Nr [...] sporządzonym przez M. L. Notariusza w P. na rzecz Fundacji W. z siedzibą w W., - nieprawidłowo zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 1.970 zł, zaewidencjonowaną na kontach Spółki - opłaty sądowe oraz opłaty notarialne poniesione w związku z zakupem nieruchomości położonej w B. przy ulicy K. [...] wpisanej w księdze wieczystej KW Nr [...] prowadzonej przez Sąd Rejonowy w B.. Umowa sprzedaży ww. nieruchomości została sporządzona 16 czerwca 2003 r. w Kancelarii Notarialnej w B. przez Notariusza Z. R. (akt notarialny Rep. A [...]), - nieprawidłowo zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę 1.354,66 zł zaewidencjonowaną na podstawie umowy zwolnienia z długu zawartej w dniu 21 października 2003 r. pomiędzy Spółką a "E." M. B. z siedzibą w S., ul. O. [...], - Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 674.800,08 zł zewidencjonowaną jako koszt własny sprzedaży na podstawie dokumentu (polecenie księgowania z dnia 31.12.2003 PK [...]), - Spółka odliczyła od dochodu darowiznę w postaci działki zabudowanej Nr [...] o obszarze 47 arów położonej w miejscowości Z., przekazaną na rzecz fundacji W.. Darowizna rzeczowa została, - zdaniem Spółki - odliczona zgodnie z art. 18 ust. 1 pk 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w kwocie 1.209,963,97 zł, czyli w wysokości do 15% dochodu osiągniętego w 2003 r. Spółka od ww. decyzji złożyła odwołanie, w którym wnosi o jej uchylenie i zmianę ustaleń w zakresie dotyczącym odliczenia od podstawy opodatkowania darowizny przekazanej na cele oświatowe oraz nieuznanej za koszty uzyskania przychodu straty w środkach obrotowych wykazanej w wyniku inwentaryzacji. W ocenie Spółki, decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. narusza art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w związku z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Do pozostałych ustaleń organu pierwszej instancji w zakresie wydatków nie uznanych za koszty uzyskania przychodów Spółka nie wniosła żadnych zastrzeżeń. Decyzją z [...] października 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, iż bezpodstawne jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym warunkiem wystarczającym do odliczenia darowizny od dochodu jest umowa darowizny, w której wskazuje się cel przeznaczenia tej darowizny. Wskazał, iż zapisy Statutu nie potwierdzają, iż Fundacja realizuje wskazany przez Spółkę w odwołaniu cel oświatowy, ani żaden z wymienionych przez ustawodawcę w art. 18 ust. 1 u.p.d.o.p. Tym samym Spółka nie nabyła prawa do odliczenia od dochodu osiągniętego w 2003 r. darowizny w wysokości 1.209.963,97 zł przekazanej na rzecz Fundacji. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieuznania za koszty uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych wykazanej w wyniku inwentaryzacji, wyjaśnił, że wobec braku należytego udokumentowania oraz braku podjęcia jakichkolwiek działań, które wyjaśniłyby i uzasadniłyby istnienie różnic pomiędzy ewidencją magazynową a ewidencją księgową w wysokości 674.800,81 zł wskazanych przez Spółkę w odwołaniu jako błąd w rozliczeniu księgowym (brak zaksięgowania kosztu własnego, dotyczącego towaru przekazanego do produkcji, który po procesie produkcji został sprzedany) - zdaniem organu odwoławczego - tego rodzaju różnice nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie można zgodzić się ze stanowiskiem "W." Sp. z o.o., iż błąd w rozliczeniu księgowym polegał na zaniżeniu kosztu własnego produkcji i w efekcie spisu z natury został wyjaśniony i sprostowany. Dokonanych przez Spółkę księgowań nie można uznać jako sprostowania odchyleń wartości magazynowych powstałych w efekcie niedoszacowania kosztów produkcji, a zatem uznania prawidłowości rozliczenia kosztów podatkowych w 2003 r. z tytułu ujawnionych różnic ewidencyjnych i faktycznych w kwocie 674.800,81 zł, jako odchylenie debetowe. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podkreślił, iż w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego wykazano brak należytego udokumentowania oraz zaniechanie ze strony Spółki podjęcia jakichkolwiek działań, które wyjaśniłyby i uzasadniłyby przyczynę wystąpienia różnic pomiędzy ewidencją magazynową a ewidencją księgową na ww. kwotę. Dyrektor Izby Skarbowej w W. podzielił w całości stanowisko organu pierwszej instancji, iż stosownie do przepisów u.p.d.o.p. wydatki w łącznej kwocie 222.510,09 zł nie stanowią kosztów uzyskania przychodów Spółki w 2003 r. Powołując się na treść z art. 70 § 6 pkt 2 i art. 70 § 7 pkt 2 O.p. stwierdził, że z akt postępowania sądowo - administracyjnego wynika, iż Spółka w dniu 2 marca 2009 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2009 r. wydaną w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. W przedmiotowej sprawie prawomocny wyrok wraz z aktami wpłynął do Izby Skarbowej w W. w dniu 12 stycznia 2010 r. Zdaniem organu bieg przedawnienia został zawieszony w dniu 2 marca 2009 r. do dnia 12 stycznia 2010 r. Reasumując, organ odwoławczy uznał, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. prawidłowo określił dla Spółki za 2003 r. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości 2.420.208 zł. W skardze, złożonej na powyższe decyzje Skarżąca wniosła o ich uchylenie w zakresie odliczenia od podstawy opodatkowania darowizny przekazanej na cele oświatowe, nieuznanej za koszty uzyskania przychodu, straty w środkach obrotowych wykazanej w wyniku inwentaryzacji oraz nieuznanie za koszt uzyskania przychodu kwoty umorzonej wierzytelności, wykazanej jako przychód należny. Spółka zarzuciła naruszenie art. 18 ust. 1 lit. a) u.p.d.o.p. oraz art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 44 w związku z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Niezależnie od powyższego Spółka wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji będącej przedmiotem skargi w związku z pominięciem udziału pełnomocnika spółki w postępowaniu odwoławczym i niewyznaczenie terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym przez organ odwoławczy. Spółka podniosła zarzut przedawnienia dla wydania zaskarżonych decyzji. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga jest niezasadna. Na samym początku należało odnieść się do zarzutu przedawnienia podniesionego w skardze. Strona uzasadniając ten zarzut dowodziła, że nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, bowiem decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] września 2005 r. dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. została uznana za nieważną. To spowodowało, że wniesienie skargi na tę decyzję nie skutkowało zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Oceniając ten zarzut Sąd nie podzielił zdania skarżącej sprowadzającego się do twierdzenia, że skutkiem stwierdzenia nieważności decyzji przez Sąd w poprzednim postępowaniu jest niejako brak postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 2003 r. i w konsekwencji brak przesłanki do zawieszenia biegu terminu przedawnienia spowodowanego wniesieniem skargi do Sądu. Ustawodawca w żaden sposób nie zawarł takich skutków prawnych w art. 70 § 6 pkt 2 ) O.p. zgodnie, z którym bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z jego uzasadnieniem. Taki zapis ustawowy powoduje, że bez względu na wynik sprawy przed sądem administracyjnym (uchylenie, stwierdzenie nieważności) w przypadku wniesienia skargi na decyzję do sądu administracyjnego zawsze następuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu zawieszenia. Z akt postępowania sądowo administracyjnego wynika, że Skarżąca wniosła w dniu 2 marca 2009 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2009 r. w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2003 r. Sąd stwierdził nieważność tej decyzji ze względu na naruszenie przepisów o właściwości. Akta z prawomocnym wyrokiem wpłynęły do Dyrektora Izby Skarbowej w W. w dniu 12 stycznia 2010 r. Zatem od 2 marca 2009 r. do 12 stycznia 2010 r. bieg terminu przedawnienia został zawieszony. W dniu 8 września 2010 r. organ I instancji doręczył własną decyzję a organ II instancji utrzymał ją w mocy. Decyzję II instancji doręczono w sposób zastępczy w dniu 12 listopada 2010 r. Przy czym należy zauważyć, iż z akt sprawy wynika, że zobowiązanie podatkowe zostało zapłacone już w pierwszym postępowaniu. W związku z czym, nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r., które powstało z mocy prawa. Sąd nie uznał również zarzutu dotyczącego braku podstaw do odliczenia darowizny od podstawy opodatkowania. W art. 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.p ustawodawca wskazał, iż podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po odliczeniu między innymi darowizn na cele naukowe, naukowo-techniczne, oświatowe, oświatowo-wychowawcze, kulturalne, kultury fizycznej i sportu, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów, a także wspierania inicjatyw społecznych w zakresie budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę - łącznie do wysokości nie przekraczającej 15% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1. Przepis ten wskazując przeznaczenie darowizn, które podlegają odliczeniu od dochodu, nie zawiera definicji tych celów. Z preambuły do ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty /Dz.U. 1996 nr 67 poz. 329 ze zm./ wynika, że celem oświaty jest kształcenie i wychowanie, zapewnienie każdemu uczniowi warunków niezbędnych do jego rozwoju, przygotowanie go do wypełnienia obowiązków rodzinnych i obywatelskich w oparciu o zasady solidarności, demokracji, tolerancji, sprawiedliwości i wolności. Celem oświaty jest upowszechnianie wykształcenia i kultury w społeczeństwie oraz zabiegi mające na celu ukształtowanie człowieka pod względem fizycznym, moralnym i umysłowym oraz przygotowanie go do życia w społeczeństwie. Darowizny służące więc bezpośrednio tym celom podlegają jak prawidłowo uznały organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji odliczeniu od dochodu w oparciu o wskazany wyżej przepis. Przepisy podatkowe przewidujące ulgi i zwolnienia, a do takich przepisów należą również przepisy dające możliwość podatnikom odliczenia od dochodu, czy od podatku niektórych poniesionych przez podatników wydatków powinny być interpretowane ściśle. Nie można więc w tym przypadku stosować wykładni rozszerzającej. Ponadto, zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984r. o fundacjach (Dz. U. z 1991 r. Nr 46 poz. 203) fundacja działa na podstawie przepisów niniejszej ustawy i statutu. Cele podmiotu muszą znaleźć się w nadanym statucie, a zatem należeć do jego postanowień obligatoryjnych, obok nazwy, siedziby, majątku, formy i zakresu działalności fundacji. Działalność fundacji opiera się na przekazaniu przez fundatora majątku dla realizacji określonych zadań w sposób zinstytucjonalizowany. Fundacja przybiera postać organizacji, która zarządza i dysponuje majątkiem oddanym przez fundatora i stara się go pomnażać po to, aby wspierać cele fundacji. Aby precyzyjnie określić działalność w/w podmiotu niezbędnym jest odwołanie się do nadanego statutu oraz aktu założycielskiego. Ze Statutu Fundacji znajdującego się w aktach sprawy oraz z uzasadnienia skargi nie wynika, aby Fundacja realizowała cele oświatowe. § 6 Statutu Fundacji stanowi, iż jej celem jest inicjowanie, wspomaganie i prowadzenie działań umacniających i rozwijających własność pracowniczą oraz osiągnięcia związane z demokratyzacją zarządzania w przedsiębiorstwach w Polsce, wynikające z transformacji gospodarki polskiej i wspieranie procesu przystosowywania się załóg pracowniczych do nowych warunków ekonomicznych. Powyższe potwierdza załączony do akt odpis z Krajowego Rejestru Sądowego a dotyczący Fundacji. Tak sformułowane cele statutowe Fundacji nie mieszczą się w katalogu darowizn wymienionych w art. 18 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W związku z tym, że zapisy Statutu nie potwierdzają, iż Fundacja realizuje wskazany przez Spółkę w skardze cel oświatowy, ani żaden z wymienionych przez ustawodawcę w art. 18 ust 1 u p.d.o.p - Skarżąca nie nabyła zatem prawa do odliczenia od dochodu osiągniętego w 2003 r. darowizny w wysokości 1.209 963,97 zł przekazanej na rzecz Fundacji. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nieuznania za koszty uzyskania przychodów straty w środkach obrotowych wykazanej w wyniku inwentaryzacji, co spowodowało naruszenie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 należy zauważyć, iż Skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 674 800 08 zł zaewidencjonowaną jako koszt własny sprzedaży na podstawie dokumentu - polecenie księgowania z dnia 31 12.2003r PK [...] Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że kwota ta stanowi różnicę pomiędzy stanem magazynu ustalonym na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych w ówczesnej siedzibie Spółki w P. przez Biuro Rachunkowe B., a stanem magazynu ustalonym na podstawie ewidencji magazynowej prowadzonej w systemie WF-Mag w Oddziale Spółki w K.. Wartość zapasów według ewidencji księgowej na dzień 31.12.2003r. wyniosła 3.012.057,07 zł, natomiast zgodnie z ewidencją prowadzoną w Oddziale wartość zapasów magazynowych określono na kwotę 2.337.256,19 zł. Należy podnieść, iż w przypadku stwierdzenia, że stan faktyczny jest niezgodny z danymi wynikającymi z prowadzonej ewidencji księgowej mamy do czynienia z powstaniem niedoborów bądź też nadwyżek, a nie z odchyleniem - wbrew stanowisku Skarżacej. W przypadku stwierdzenia takich niezgodności, Spółka winna dołożyć wszelkich starań w celu ustalenia ich przyczyn. W przedmiotowej sprawie Skarżąca nie podjęła takich działań, z wyjątkiem sporządzenia dokumentu PK i dokonania odpowiednich księgowań, których celem było wyeliminowanie powstałych różnic. Ponadto z wyjaśnień złożonych przez Skarżącą wynika, iż kolejnego spisu z natury przeprowadzonego po unieważnieniu protokółu inwentaryzacji z dnia 30.11.2003r. dokonano na podstawie danych wprowadzonych do ewidencji. Podjęcie takich działań oznacza, że nie mamy do czynienia ze spisem z natury, ale z uzgodnieniem sald na poszczególnych kontach księgowych. Warunkiem zaliczenia straty do kosztów uzyskania przychodów jest jej odpowiednie udokumentowanie oraz spełnienie warunków określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Stratę uznaje się za koszt uzyskania przychodów w miesiącu jej powstania. Niezależnie od powyższego, należy zgodzić się z organem odwoławczym, że trudno jest przyjąć, iż mamy do czynienia ze stratą w środkach obrotowych w niniejszej sprawie, gdyż Skarżąca nie przedstawiła dokumentów potwierdzających powstanie straty, np. protokołu inwentaryzacji, w którym stwierdzono niedobory, protokołu szkód stwierdzającego niedobór. Spółka nie podjęła również żadnych działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego, czy też osób odpowiedzialnych za powstanie w/w różnicy. Wobec braku należytego udokumentowania oraz braku podjęcia jakichkolwiek działań, które wyjaśniłyby i uzasadniłyby istnienie różnic pomiędzy ewidencją magazynową a ewidencją księgową w wysokości 674.800,81 zł wskazanych przez Spółkę jako błąd w rozliczeniu księgowym (brak zaksięgowania kosztu własnego, dotyczącego towaru przekazanego do produkcji, który po procesie produkcji został sprzedany) - zdaniem Sądu tego rodzaju różnice nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. - wbrew twierdzeniu Skrarżącej. Z kolei nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż błąd w rozliczeniu księgowym polegał na zaniżeniu kosztu własnego produkcji i w efekcie spisu z natury został wyjaśniony i sprostowany. Dokonanych przez Spółkę księgowań nie można uznać jako sprostowania odchyleń wartości magazynowych powstałych w efekcie niedoszacowania kosztów produkcji, a zatem uznania prawidłowości rozliczenia kosztów podatkowych w 2003r. z tytułu ujawnionych różnic ewidencyjnych i faktycznych w kwocie 674 800,81 zł, jako odchylenie debetowe. W kwestii nie uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty umorzonej wierzytelności w wysokości 1.354.66 zł zaewidencjonowanej na podstawie umowy zwolnienia z długu należy wskazać, iż przedmiotem w/w umowy było zwolnienie "E.: z wierzytelności pieniężnej z faktury z dnia 06.12.2002 r. Powyższe zdarzenie zostało zaewidencjonowane na koncie 751-0751-011 - Aktualizacja wyceny krótkoterminowych aktywów finansowych. Z kolei w piśmie z dnia 21. 2. 2005r w zakresie uwag i zastrzeżeń do protokołu kontroli za 2003r. Spółka wyjaśniła, że dochód z tego tytułu osiągnął inny podmiot gospodarczy. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 44 u p.d o.p nie uważa się za koszty uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne. Spółka nie wykazała żadnych dowodów potwierdzających, iż kwota 1 354.66 zł została zaliczona do przychodów. Zatem brak jest związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym przychodem, gdyż przychód z tytułu zwolnienia z długu osiągnął inny podmiot. Na okolicznośc istnienia takiego związku nie wskazała również Skarżąca. Dlatego też w/w kwota nie może być kosztem uzyskania przychodów Skarżącej. Odnośnie zarzutu naruszenia przez organ odwoławczy art. 200 § 1 O.p., należy podkreślić, że jest to naruszenie przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 66). Podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji byłaby w szczególności sytuacja, w której strona skarżąca uprawdopodobniłaby istnienie związku przyczynowego między naruszeniem przez organ odwoławczy obowiązku wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego - art. 200 § 1 O.p., a pozbawieniem prawa podatnika do oceny całego zebranego materiału dowodowego i zaoferowania nowych dowodów, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy (wyrok NSA z dnia 15 maja 2003 r., I SA/Gd 199/00, Prz. Pod. 2004, nr 1, s. 43). Przed Sądem skarżący nie przedstawił istotnych argumentów dotyczących zebranego w sprawie materiału dowodowego a zatem naruszenie tego przepisu nie mogło mieć wpływu na wynik sprawy. Organy podatkowe wydając decyzję oparły się o materiał dowodowy zebrany w poprzednio prowadzonym postępowaniu podatkowym, z którym i strona i pełnomocnik byli zapoznani. Odnośnie udzielonego pełnomocnictwa K. K., należy zauważyć, jak sama strona podkreśla w skardze, że nie miał on upoważnienia do działania przed Naczelnikiem [...] Urzędu Skarbowego W.. Z kolei organy podatkowe nie mają obowiązku badania tego, czy stronę postępowania i jej pełnomocnika wiąże umowa o określonej treści, mająca wpływ na sposób działania pełnomocnika. Bez względu na zakres udzielonego pełnomocnictwa, to mocodawca decyduje o tym, czy pełnomcnik będzie zastępował stronę w zakresie, w jakim został umocowany. Z kolei pełnomocnik musi zamanifestować wolę działania w imieniu reprezentowanego poprzez złożenie stosownego oświadczenia na piśmie do akt danej sprawy lub ustnie do protokołu czy też składając pisma procesowe. Istotne jest więc, by pełnomocnik ujawnił chęć działania w cudzym imieniu w danym postępowaniu. Strona sama zdecydowała o wniesieniu skargi bez udziału pełnomocnika, rezygnując tym samym z jego pomocy. Zatem zarzut pominięcia pełnomocnika w okolicznościach niniejszej sprawy okazał się też nieuzasadniony. Z kolei zarzuty zawarte w skardze, zostały przez pełnomocnika powtórzone na rozprawie. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) rozstrzygnięto jak w sentencji.