I SA/Gl 418/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Teresa Randak, Krzysztof Winiarski (spr.), Protokolant Anna Bartkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2009r. sprawy ze skargi Prezydenta Miasta K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1 uchyla zaskarżone postanowienie; 2 zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; W dniu [...] r. Prezydent Miasta K. wystawił przeciwko A S.A. 10 tytułów wykonawczych, podstawą wystawienia których była decyzja z dnia [...] r. nr [...]. Wystawienie ww. tytułów wykonawczych zostało poprzedzone doręczeniem dłużnikowi upomnienia (art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Następnie wierzyciel przesłał tytuły wykonawcze do organu egzekucyjnego, tj. Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S., który w dniu [...] r. nadał tym dokumentom klauzule o skierowaniu do egzekucji administracyjnej. Równocześnie w dniu 7 listopada 2008 r. organ egzekucyjny wystawił zawiadomienia o zajęciu rachunków bankowych dłużnika, które w tym samym dniu doręczono bankom, a w dniu 12 listopada 2008 r. (wraz z odpisami tytułów wykonawczych) dłużnikowi. W dniu 14 listopada 2008 r. jeden z banków przekazał organowi egzekucyjnemu, tytułem realizacji zajęcia, kwotę [...] zł., która pokryła w całości dochodzone egzekucyjnie zaległości podatkowe i koszty egzekucyjne, a tym samym postępowanie w tej sprawie zostało zakończone. Na prowadzone przez organ egzekucyjny - na podstawie ww. tytułów wykonawczych – postępowanie egzekucyjne Spółka wniosła zarzuty, podnosząc nieistnienie obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę (art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej). W uzasadnieniu zarzutów spółka podniosła, że wskutek składanych przez nią korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za 2003 r., zobowiązanie to uległo zmniejszeniu. Prezydent Miasta K. uznał nadpłatę, jednak różnicy tej spółce nie zwrócił, ale zaliczył na poczet zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 r. Zaakcentowano, że wierzyciel dochodzi od A S.A. całej, a więc nienależnej kwoty odsetek za zwłokę, co uzasadnia zarzut nieistnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. Kierując się postanowieniami art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej, organ egzekucyjny, pismem z dnia 24 listopada 2008 r. zwrócił się do wierzyciela o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] wierzyciel uznał zarzuty A S.A. za częściowo uzasadnione, tj. w zakresie nienależnie wyegzekwowanych odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł., w związku z art. 75 § 5 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu tego postanowienia wierzyciel przyznał rację spółce i skorygował odsetki wskazane w tytułach wykonawczych z dnia [...] r., wskazując ich prawidłową wysokość. Postanowienie to nie zostało zaskarżone. Po otrzymaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela w sprawie zgłoszonych zarzutów, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], umorzył postępowanie egzekucyjne w części – tj. w zakresie objętym zarzutem, czyli do wysokości [...] zł. (w części nienależnie wyegzekwowanej), w związku z częściowym uznaniem zarzutów przez Prezydenta Miasta K.. Postanowienie to zostało zaskarżone przez A S.A. Skarżąca wniosła o umorzenie całości postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r., a nadto o zwrot kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł., tj. w wysokości dotychczas pobranej, a nie zwróconej, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu zażalenia strona poniosła, że zgodnie z art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, bez względu na zakres i przedmiot zgłoszonych zarzutów, ich uwzględnienie – choćby w części – musi skutkować umorzeniem całego postępowania egzekucyjnego. Ponadto, zgodnie z art. 29 § 1 tej ustawy, organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności tego obowiązku i ograniczyć egzekucji przez częściowe umorzenie. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] uchylił w całości zaskarżone postanowienie i uznając zarzuty za zasadne umorzył postępowanie egzekucyjne, prowadzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Organ nadzoru w pierwszej kolejności przywołał treść art. 33 ustawy egzekucyjnej, zawierający enumeratywnie wyliczony katalog przesłanek wniesienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Następnie, powołując się na art. 34 § 1 tej ustawy stwierdził, że zarzut zgłoszony na podstawie art. 33 pkt 1 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, które jest dla tego organu wiążące. Organ zwrócił też uwagę, że zgodnie z art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, organ egzekucyjny po otrzymaniu ostatecznego stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Z brzmieniu tego przepisu organ nadzoru wyprowadził wniosek, że uznanie chociażby jednego z podniesionych zarzutów powoduje konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego o tytuły wykonawcze, których prawidłowość została zakwestionowana w podniesionych zarzutach. W dalszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej w K. odniósł się do ustalonych okoliczności stanu faktycznego. Pokreślił, że wierzyciel uznał zarzut spółki za częściowo uzasadniony, przyznając że w tytułach wykonawczych z dnia [...] r. ujął całość odsetek za zwłokę, wraz z nienależnymi odsetkami za zwłokę od uprzednio zwróconej nadpłaty podatku od nieruchomości za 2003 r., dlatego też kwota odsetek przedstawiona w tytułach wykonawczych została zawyżona. Organ skonstatował zatem, że skoro zarzut A dotyczący nieistnienia obowiązku zapłaty części odsetek za zwłokę jest zasadny i fakt ten potwierdził wierzyciel w ostatecznym postanowieniu z dnia [...] r., to zgodnie z przepisem art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, postępowanie egzekucyjne prowadzone w celu wyegzekwowania tego obowiązku podlega umorzeniu Organ nadzoru zauważył natomiast, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz przepisy K.p.a. nie przewidują możliwości łącznego rozpatrzenia zarówno środka prawnego, jakim są zarzuty, jak i wydania z urzędu postanowienia o obciążeniu wierzyciela częścią należnych organowi egzekucyjnemu kosztów egzekucyjnych. W skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. skarżący wniósł o jego uchylenie i pozostawienie w obrocie prawnym postanowienia pierwszoinstancyjnego. Strona uznała stanowisko organu nadzoru za całkowicie chybione, wobec błędnej interpretacji art. 34 § 4 w związku z art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej. Podkreślono, że dłużnik w złożonych zarzutach nie kwestionował samej zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, nie kwestionował też należności głównej zawartej w tytułach wykonawczych, wynikającej z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2003 r. Zarzut jedynie dotyczył nieistniejącego obowiązku zapłaty odsetek za zwłokę od uprzednio zwróconego przez organ podatkowy podatku. A S.A. nie sformułowała żadnych dodatkowych żądań i wniosków w związku z należnością główną. Tym samym zarzuty dłużnika dotyczyły tylko części obowiązku zapłaty, a nie całego postępowania egzekucyjnego. Strona skarżąca za nieuzasadniony uznała wywód organu nadzoru, który z nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę wywodził wniosek, jakoby w ogóle nie istniał obowiązek zapłaty zawarty w tytułach wykonawczych i w związku z tym istniał obowiązek umorzenia postępowania egzekucyjnego w całości. Zdaniem strony z treści art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej wynika, że gdy zarzuty są uzasadnione należy umorzyć postępowanie egzekucyjne, ale umorzenie postępowania może nastąpić w zakresie wskazanym uzasadnionymi zarzutami. Przeciwna wykładnia byłaby sprzeczna z wykładnią funkcjonalną i celowościową, dlatego też stanowisko organu nadzoru skarżący uznał za sprzeczne z celem postępowania egzekucyjnego. Na poparcie swojego stanowiska skarżący wskazał na wyroki WSA w Lublinie z dnia 24 czerwca 2008 r., II SA/Lu 164/08 oraz z dnia 23 października 2008 r., II SA/Lu 509/08, w których składy orzekające wskazywały na dopuszczalność częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Nadto strona powołała się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 30 kwietnia 2008 r., II SA/Gd 750/07 oraz stanowisko doktryny (m.in. R. Hauser, Z. Leoński, A. Skoczyłaś: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz. Warszawa 2008, s. 164). Podkreślono, że poza ustawą egzekucyjną ustawodawca podobnego sformułowania użył też w art. 138 § 1 pkt 2 K.p.a. Z treści tego przepisu wynika, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla zaskarżoną decyzję w całości albo w części i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy, bądź uchylając tę decyzję – umarza postępowanie pierwszej instancji. Zdaniem strony skarżącej, jeżeli dłużnik nie skorzystał z przysługujących mu środków prawnych i nie podważył merytorycznej oceny wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów egzekucyjnych, nie może żądać ponownej kontroli wypowiedzi wierzyciela w ramach postępowania w przedmiocie postanowienia organu egzekucyjnego o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w części, w zakresie objętym zgłoszonym zarzutem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Organ nadzoru stwierdził, że skoro wierzyciel uznał zarzut nieistnienia obowiązku w części dotyczącej odsetek za zwłokę, za uzasadniony, to stosownie do art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji postępowanie egzekucyjne prowadzone w celu wyegzekwowania obowiązku winno było zostać umorzone. Zdaniem organu nadzoru częściowe umorzenie postępowania egzekucyjnego nie znajduje oparcia w ustawie egzekucyjnej. Podkreślono, że umorzenie postępowania egzekucyjnego polega na zakończeniu postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w oparciu o konkretny tytuł wykonawczy objęty umorzeniem. W ocenie organu nie ulega wątpliwości, że przedmiotowe tytuły wykonawcze posiadały wady. W piśmie procesowym z dnia 26 czerwca 2009 r. strona skarżąca uznała stanowisko organu nadzoru, zaprezentowane w odpowiedzi na skargę, za bezzasadne. Zarzuciła, że organ nie wskazał – poza stwierdzeniem, że tytuły wykonawcze posiadają wadę – podstawy prawnej, na mocy której można uznać, że tytuły wykonawcze zawierają wadę. Podkreślono, ze ustalenia organu nadzoru dotyczące tytułów wykonawczych są sprzeczne z art. 27 ustawy egzekucyjnej, który reguluje kwestie dotyczące wad tytułów wykonawczych, określając wymogi formalne, jakie powinny one spełniać. Strona powołała się na treść art. 27 § 1 pkt 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz stwierdziła, że nakreślone w tym przepisie wymogi zostały spełnione w przedmiotowych tytułach wykonawczych. Powołując się na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 18 grudnia 2008 r. strona stwierdziła, że odsetki nie stanowią elementu wymienionego w art. 27 § 1 ustawy egzekucyjnej. W piśmie procesowym z dnia 27 lipca 2009 uczestnik postępowania – A S.A. zaprezentował stanowisko zbieżne ze stanowiskiem organu nadzoru. Podkreślił, że uznanie zarzutu nieistnienia dochodzonego obowiązku, w części dotyczącej odsetek, powoduje, iż organ egzekucyjny musi – stosownie do art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - orzec o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Zaskarżone postanowienie oraz postanowienie organu pierwszej instancji wydane zostały w postępowaniu egzekucyjnym, prowadzonym w stosunku do dłużnika A S.A., na podstawie 10 tytułów wykonawczych z dnia [...] r., wystawionych przez Prezydenta Miasta K. - wierzyciela. W postępowaniu egzekucyjnym zobowiązanemu przysługuje środek obrony w postaci zarzutu (art. 33 ustawy). Zarzut w postępowaniu egzekucyjnym stanowi swoisty środek zaskarżenia (Z.Leoński w: R.Hauser, Z.Leoński: "Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz.", Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2004, s. 110). W myśl przepisu art. 33 pkt 1 ustawy podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Na prowadzone postępowanie egzekucyjne dłużnik, tj. A S.A. wniósł zarzuty, w których podniósł, że obowiązek, dochodzony na podstawie wystawionych przez Prezydenta Miasta K. tytułów wykonawczych, nie istnieje – w części dotyczącej odsetek za zwłokę (art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej). Wierzyciel postanowieniem z dnia [...] r. uznał zarzuty dłużnika za częściowo uzasadnione w zakresie nienależnie wyegzekwowanych odsetek za zwłokę (postanowienie to stało się ostateczne). Bezsporną okolicznością w sprawie jest to, że wykazana w przedmiotowych tytułach wykonawczych należność główna, wynikająca z niezapłaconego zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, jest prawidłowa. Wierzyciel de facto potwierdził zasadność zgłoszonych przez dłużnika zarzutów pełnym zakresie, jako że ten ostatni wskazywał na nieistnienie obowiązku w zakresie odsetek, natomiast nie kwestionował zobowiązania głównego, wynikającego z decyzji wymiarowych, stanowiących podstawę wystawienia tytułów wykonawczych Spór zatem między stronami postępowania sądowoadministracyjnego odnosi się do rozstrzygnięcia kwestii, czy wobec uwzględnienia zarzutów w zakresie, odnoszącym się tylko do części zobowiązania wskazanego w tytule wykonawczym, należało postępowanie egzekucyjne umorzyć w całości, czy też tylko w części, donoszącej się do należności odsetkowych. W ocenie organu nadzoru oraz A S.A., treść art. 34 § 4 ustawy o postępowania egzekucyjnym sprawia, że jeżeli organ egzekucyjny otrzyma ostateczne stanowisko wierzyciela, z którego wynika zasadność zgłoszonych zarzutów, jest on obowiązany do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Ponieważ zarzut dotyczył nieistnienia części zobowiązania podatkowego, organ egzekucyjny winien był umorzyć postępowanie egzekucyjne w całości, ponieważ ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje możliwości częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Ze stanowiskiem tym polemizuje strona skarżąca (wierzyciel) wskazując na dopuszczalność częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy wniesiony przez dłużnika zarzut dotyczył tylko części zobowiązania wykazanego w tytule wykonawczym i został on w całości uwzględniony; nie dotyczył przy tym zobowiązania głównego, ale odsetkowego. Sąd podzielił stanowisko strony skarżącej. Na wstępie wskazać należy, że argumentacja organu nadzoru wskazana w odpowiedzi na skargę (organ pisze o wadliwości tytułów wykonawczych) nie mogła być brana pod uwagę przy rozpatrywaniu zarzutów wniesionych przez dłużnika, ponieważ ten kwestionował tytuł wykonawczy tylko w zakresie nieistnienia obowiązku odsetkowego, natomiast nie podniósł w terminie właściwym do wniesienia zarzutów kwestii wadliwości tytułu wykonawczego (art. 33 pkt 10 w związku z art. 27 ustawy egzekucyjnej). Stanowiska organu nadzoru nie można podzielić. Częściowe wykonanie obowiązku stanowi zarówno podstawę zarzutu (art. 33 pkt 1 ustawy), jak i podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 1 i 2 ustawy). W myśl przepisu art. 59 § 1 postępowanie egzekucyjne umarza się m. in. gdy obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania (pkt 1), a także gdy obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał (pkt 2). W literaturze wskazuje się, że częściowe wykonanie obowiązku w czasie prowadzonej egzekucji powoduje częściowe wygaśnięcie obowiązku, a w konsekwencji powoduje konieczność częściowego umorzenia egzekucji (Z. Leoński w : "Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz.", s. 161). Podstawę częściowego umorzenia egzekucji stanowić może zatem zarówno częściowe wykonanie obowiązku przed wszczęciem postępowania, jak i w jego toku. Stosownie do art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Przepisu art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w zakresie w jakim przepis ten dotyczy przesłanek umorzenia postępowanie egzekucyjnego, nie można rozpatrywać bez powiązania zawartej w nim regulacji z art. 59 ustawy egzekucyjnej, zawierającym katalog przypadków, w których postępowanie egzekucyjne umarza się. W literaturze (por. R. Hauser, Z. Leoński, A. Skoczylas: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2008, s. 117-118) wskazuje się, że jeżeli wierzyciel uzna zarzuty za zasadne, organ egzekucyjny może postąpić w sposób następujący: - umorzyć postępowanie egzekucyjne w przypadku zaistnienia przesłanek z art. 59, - zastosować środek mniej uciążliwy. Art. 34 § 4 nie stanowi zatem samodzielnej podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego; winny zostać zweryfikowane warunki umorzenia na podstawie art. 59. Innymi słowy mówiąc umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, stanowić musi jedną z form umorzenia wymienioną w art. 59. Wbrew stanowisku organu nadzoru oraz uczestnika postępowania, częściowe uwzględnienie wykonania nałożonego obowiązku, stanowi podstawę częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 1 i 2 ustawy). Pogląd ten jest zbieżny ze stanowiskiem zawartym w wyrokach WSA w Gdańsku z dnia 30 kwietnia 2008 r., sygn. akt II SA/Gd 750/07 oraz WSA w Lublinie z dnia z dnia 24 czerwca 2008 r., sygn. akt II SA/Lu 164/08 oraz z dnia 23 października 2008 r., sygn. akt II SA/Lu 509/08, w których składy orzekające wskazywały na dopuszczalność częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zasadne jest zatem prowadzenie egzekucji w stosunku do tej części zobowiązania ujętego w tytule wykonawczym, odnośnie którego nie wniesiono zarzutu. Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach orzekł, jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 litera "c" ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 1 powołanej ustawy.