I SA/Wr 1300/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 17 listopada 2011 r. sprawy ze skargi T. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę. Przedmiot skargi stanowi postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. o Nr [...] stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. w dniu [...]r. Nr [...] ustalającej podatnikowi T. J. zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 2004 r. w wysokości 23.763,00 zł. Z akt sprawy wynika, że przed organem I instancji strona była reprezentowana przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego K. M. Decyzja organu I-szej instancji z dnia [...] r. została doręczona wyżej wymienionemu pełnomocnikowi w dniu 10 grudnia 2010 r. na adres pełnomocnika. Odbiór decyzji pokwitował osobiście radca prawny K. M.. Z akt sprawy wynika, że pismem z dnia 9 grudnia 2010 r. nadanym również w tej dacie w urzędzie pocztowym skierowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. pełnomocnik strony radca prawny K. M. poinformował organ podatkowy, że w dniu 8 grudnia 2010 r. strona cofnęła ze skutkiem natychmiastowym udzielone mu pełnomocnictwo do reprezentowania jej w postępowaniu podatkowym toczącym się przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w G. między innymi dotyczącym ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. Do pisma została załączona poświadczona za zgodność z oryginałem kopia pisma podatnika o cofnięciu udzielonego K. M. pełnomocnictwa. Pismo to wpłynęło do organu w dniu 13 grudnia 2010 r. W dniu 30 grudnia 2010 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w G. pismo radcy prawnego A. D. z dnia 29 grudnia 2010 r. w którym wyżej wymieniony zgłosił się jako pełnomocnik skarżącego. Wraz z pismem o powyższej treści zostało dołączone pełnomocnictwo strony udzielone radcy prawnemu A. D. do reprezentowania jej przed organem I i II instancji w postępowaniu podatkowym dotyczącym ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. Organ I instancji podjął próbę doręczenia decyzji z dnia [...]r. radcy prawnemu A. D. uznając, że w dniu 10 grudnia 2010 r. nie doszło do skutecznego doręczenia przedmiotowej decyzji pełnomocnikowi radcy prawnemu K. M.. Z akt sprawy wynika, że decyzję organu I instancja odebrał osobiście skarżący w dniu 31 grudnia 2010 r. w Urzędzie Miejskim w G.. W dniu 14 stycznia 2011 r. pełnomocnik strony radca prawny A. D. za pośrednictwem urzędu pocztowego wniósł odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. nr [...]. Przystępując do rozpatrzenia przedmiotowego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...]r. Nr [...] uznał, że odwołanie powyższe strona wniosła z uchybieniem terminowi przewidzianemu do jego wniesienia. Organ odwoławczy powołał się na art. 145 § 2 ordynacji podatkowej ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60) zgodnie z którym jeżeli strona ustanowiła w postępowaniu pełnomocnika to pisma doręcza się ustanowionemu pełnomocnikowi. Zauważył organ, że strona ma prawo odwołania swojego pełnomocnika, jednak wskazuje, że skuteczne w stosunku do organu podatkowego ,,odwołanie pełnomocnika" powinno nastąpić z chwilą poinformowania organu o tym fakcie. Z uwagi, iż problematyka cofnięcia pełnomocnictwa przez mocodawcę nie została uregulowana w ordynacji podatkowej w myśl art. 94 § 1 kpc w zw. z art. 137 § 4 ordynacji podatkowej wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny z chwilą zawiadomienia o tym organu. Decyduje o tym moment złożenia do organu pisma informującego o cofnięciu pełnomocnictwa. Skoro decyzja organu I instancji od której strona wniosła odwołanie została doręczona pełnomocnikowi radcy prawnemu K. M. 10 grudnia 2010 r., zaś powiadomienie pisemne o fakcie cofnięcia pełnomocnictwa wyżej wymienionemu radcy prawnemu nadane w placówce pocztowej w dniu 9 grudnia 2010 r. dotarło do organu podatkowego po doręczeniu decyzji bowiem w dniu 13 grudnia 2010 r. to zasadnym jest uznanie, iż termin do wniesienia odwołania zgodnie z art. 223 § 1 i 2 ordynacji podatkowej upłynął z dniem 24 grudnia 2010 r., którego to terminu strona nie dochowała składając odwołanie od decyzji organu I instancji dopiero 14 stycznia 2011 r. Dzień 31 grudnia 2010 r. w którym strona osobiście odebrała decyzję organu I-szej instancji nie uznał organ odwoławczy w przeciwieństwie do organu I instancji za datę skutecznego doręczenia decyzji z przyczyn o których mowa wyżej. Mianowicie, uznał iż datą skutecznego doręczenia decyzji jest data z jaką decyzja została doręczona pełnomocnikowi strony radcy prawnemu K. M.. Postanowienie organu odwoławczego zostało przez podatnika zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze podniosła strona zarzut naruszenia: 1) art. 165 § 2 kodeksu postępowania cywilnego w związku z art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez ich niezastosowanie - podczas gdy z mocy art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej przepis art. 165 § 2 kodeksu postępowania cywilnego powinien znaleźć w przedmiotowej sprawie zastosowanie przy ustaleniu daty zawiadomienia organu podatkowego o cofnięciu udzielonego pełnomocnictwa, poprzez przyjęcie, że datą zawiadomienia organu podatkowego o cofnięciu udzielonego pełnomocnictwa jest data nadania pisma w tej sprawie w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, co w przedmiotowej sprawie miało miejsce w dniu 9 grudnia 2010 r.; 2) naruszenie art. 94 § 1 kodeksu postępowania cywilnego poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że za datę zawiadomienia organu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa należy przyjąć datę faktycznego wpływu do organu pisma zawierającego informację o wypowiedzeniu pełnomocnictwa - podczas gdy za datę zawiadomienia organu o wypowiedzeniu pełnomocnictwa należy przyjąć datę nadania pisma zawierającego informację o wypowiedzeniu pełnomocnictwa w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego; 3) naruszenie art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez jego niezastosowanie - podczas gdy w świetle tego przepisu w przypadku nadania pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego jako termin złożenia pisma należy przyjąć datę jego nadania; przedmiotowy przepis winien więc znaleźć w przedmiotowej sprawie zastosowanie przy ustaleniu daty zawiadomienia organu podatkowego o cofnięciu udzielonego pełnomocnictwa, poprzez przyjęcie, że datą zawiadomienia organu podatkowego o cofnięciu udzielonego pełnomocnictwa jest data nadania pisma w tej sprawie w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, co w przedmiotowej sprawie miało miejsce w dniu 9 grudnia 2010 r.; 4) naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy, będące skutkiem naruszenia przepisów wskazanych w pkt 1- 3, poprzez: - błędne ustalenie, że datą zawiadomienia organu podatkowego o cofnięciu pełnomocnictwa jest data fizycznego wpływu pisma zawierającego informację o cofnięciu pełnomocnictwa do organu tj. 13 grudnia 2010 r., podczas gdy datą zawiadomienia jest data nadania pisma zawierającego informację o cofnięciu pełnomocnictwa w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, tj. dzień 9 grudnia 2010 r., - błędne ustalenie, że do skutecznego doręczenia podatnikowi decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...]r. nr [...] doszło w dniu 10 grudnia 2010 r., podczas gdy skuteczne doręczenie przedmiotowej decyzji podatnikowi miało miejsce w dniu 31 grudnia 2010 r., - błędne ustalenie, że podatnik wniósł odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. nr [...] po upływie terminu do jego wniesienia, podczas gdy ostatnim dniem terminu do wniesienia odwołania był 14 stycznia 2011 r. i w tym dniu przedmiotowe odwołanie zostało wniesione. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca wskazała, że w dniu 8 grudnia 2010 r. cofnęła pełnomocnictwo udzielone radcy prawnemu K. M., który już w dniu 9 grudnia 2010 r. przesłał organowi podatkowemu informację o cofnięciu udzielonego mu pełnomocnictwa. W dalszej części skargi opisano, że w połowie grudnia 2010 r. do domu, w którym Skarżący zamieszkuje, przychodzili pracownicy Urzędu Skarbowego w G., jednak Skarżącego nie zastali. Wskazano, że poborca skarbowy Urzędu Skarbowego w G. pozostawił w skrzynce pocztowej zawiadomienie (awizo) o pozostawieniu dla Skarżącego przesyłki poleconej w Urzędzie Miejskim w G. od dnia 17 grudnia 2010 r. Przesyłkę tą Strona Skarżąca odebrała w dniu 31 grudnia 2010 r. - była to decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. nr [...] . Decyzję tą po Nowym Roku Skarżący przekazał swojemu pełnomocnikowi radcy prawnemu A. D., który w dniu 14 stycznia 2011 r. wniósł od niej odwołanie. Wskazując na powyższe Strona skarżąca podniosła, że organ odwoławczy, przyjmując za datę, zawiadomienia organu o cofnięciu pełnomocnictwa dzień 13 grudnia 2011 r., dopuścił się naruszenia art. 165 § 2 kodeksu postępowania cywilnego w związku z art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej. W ocenie Strony skarżącej organ odwoławczy ustalając datę zawiadomienia organu o fakcie cofnięcia pełnomocnictwa powinien zastosować art. 165 § 2 kodeksu postępowania cywilnego, a tym samym przyjąć, że datą tą jest data nadania pisma, zawierającego ww. informację, w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego, tj. dzień 9 grudnia 2010 r. Dodatkowo strona podniosła, że organ I instancji utwierdził ją w przekonaniu, że decyzja tego organu nie została skutecznie doręczona radcy prawnemu K. M. o czym świadczy działanie organu polegające na przeprowadzeniu procedury doręczenia decyzji bezpośrednio na adres strony za pośrednictwem pracowników tego organu. W ocenie podatnika doręczenie to nastąpiło w dniu 31 grudnia 2010 r. a doręczając tą decyzję organ I instancji pouczył stronę o przysługującym prawie wniesienia odwołania w terminie 14 dni od daty otrzymania decyzji. W ocenie Strony skarżącej naruszenie wskazanych w skardze przepisów spowodowane było niekorzystnym dla organów podatkowych rozstrzygnięciem sprawy dotyczącej podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2003 r., w której to sprawie prawomocnym wyrokiem z dnia 13 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1079/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględnił skargę T. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. ustalającą wysokość ww. podatku. Wskazano przy tym, że konsekwencją przywołanego wyroku było wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej we W. decyzji z dnia [...]r., którą organ umorzył postępowanie w sprawie podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2003 r., ustalając jednocześnie nadwyżkę przychodów podatnika nad jego wydatkami na koniec 2003 r. w wysokości 28.205,84 zł, które to ustalenie powinno mieć wpływ na decyzję organów podatkowych w sprawie podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2004 r., której dotyczy zaskarżone postanowienie. W ocenie Strony skarżącej, z uwagi na niekorzystny z punktu widzenia organu podatkowego wpływ decyzji dotyczącej podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2003 r., organ podatkowy zamiast wydać merytoryczne orzeczenie dotyczące podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2004 r., wydał orzeczenie formalne w postaci zaskarżonego postanowienia, dopuszczając się przy tym wskazanych w skardze naruszeń prawa. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dodatkowo uznał za bezpodstawny zarzut skargi, w którym strona podniosła, że w jej ocenie naruszenie wskazanych w skardze przepisów spowodowane było niekorzystnym dla organów podatkowych rozstrzygnięciem sprawy dotyczącej podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2003 r., w której to sprawie prawomocnym wyrokiem z dnia 13 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1079/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględnił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. ustalającą wysokość tego podatku. Dyrektor Izby Skarbowej we W. wskazał, że rozstrzygnięcie merytoryczne Organu w stosunku do skarżącego w zakresie podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2003 r., mające wpływ na ustalenia dotyczące ww. podatku za 2004 r. nie ma znaczenia w przedmiotowej sprawie, bowiem organ odwoławczy nie dokonał merytorycznej oceny decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. nr [...] ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za okres od 01 stycznia 2004 roku do 31 grudnia 2004 roku w wysokości 23.763,00 zł, zaskarżonej w odwołaniu Strony skarżącej z dnia z 13 stycznia 2011 r. Odwołanie to bowiem, w wyniku dokonanej przez organ odwoławczy formalnej oceny, zostało uznane za wniesione z uchybieniem ustawowego terminu przewidzianego do jego wniesienia. Decyzja organu pierwszej instancji jest decyzją ostateczną i mają do niej zastosowanie przepisy dotyczące wznowienia postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, albowiem zarzuty w niej podniesione nie są skuteczne. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji (postanowień) z prawem. W wyniku tej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit a) b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Zgodnie z art. 223 § 2 ordynacji podatkowej odwołanie od decyzji organu I-szej instancji wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. W myśl zaś art. 145 § 1 i 2 ustawy powołanej wyżej pisma doręcza się stronie, a gdy ta ustanowiła pełnomocnika to pisma doręcza się pełnomocnikowi. Z akt sprawy wynika, że strona skarżąca ustanowiła w przedmiotowym postępowaniu podatkowym pełnomocnika w osobie radcy prawnego K. M. (pełnomocnictwo z dnia 29 września 2008 r.). Zatem w świetle przywołanego przepisu art. 145 § 2 ordynacji podatkowej decyzja organu I instancji winna zostać doręczona do rąk ustanowionego pełnomocnika. W sprawie należy zatem odpowiedzieć na pytanie czy doręczenie decyzji organu I instancji pełnomocnikowi radcy prawnemu K. M. było prawnie skuteczne. Poza sporem pozostaje w sprawie fakt cofnięcia przez skarżącego pełnomocnictwa udzielonego radcy prawnemu K. M.. Zdaniem Sądu cofnięcie tego pełnomocnictwa wywołało skutek prawny już po dacie doręczenia decyzji organu I-szej instancji wyżej wymienionemu pełnomocnikowi. Ażeby ustalić moment z jakim organy podatkowe wchodzą w posiadanie wiedzy o cofnięciu pełnomocnictwa, należy odwołać się do art. 137 ordynacji podatkowej, który reguluje kwestie pełnomocnictwa. Powołany przepis w § 2 i § 3 określa formę, w jakiej pełnomocnictwo powinno być sporządzone. Stanowi on, iż pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu zaś pełnomocnik doręcza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Przywołana regulacja prawna wskazuje, iż w postępowaniu podatkowym niezbędne jest pisemne potwierdzenie udzielonego pełnomocnictwa albo poprzez złożenie go w formie pisemnej albo poprzez spisanie protokołu na okoliczność udzielenia pełnomocnictwa. Nawet więc dopuszczalna ustna forma udzielenia pełnomocnictwa jest nią tylko pozornie, gdyż wymaga potwierdzenia pisemnego w formie protokołu, który stosownie do art. 173 § 2 ordynacji podatkowej powinien być podpisany przez osoby biorące udział w czynności urzędowej. Skoro więc pełnomocnictwo powinno być udzielone pisemnie należy przyjąć, że i jego cofnięcie winno nastąpić w takiej samej formie. Zwrócić należy uwagę, że w art. 137 § 3 ordynacji podatkowej jest mowa o dołączeniu pełnomocnictwa do akt, z czego można wywieść sposób skutecznego doręczenia pełnomocnictwa organom podatkowym. Organ podatkowy jest zobowiązany do honorowania pełnomocnictwa, ale pod warunkiem posiadania wiedzy o jego istnieniu, a niewątpliwie taką wiedzę może powiązać z chwilą otrzymania dokumentu jakim jest pełnomocnictwo. Sąd w pełni podziela stanowisko organu odwoławczego, iż powyższa reguła powinna mieć zastosowanie również do cofnięcia pełnomocnictwa. Cofnięcie pełnomocnictwa nie zostało uregulowane w przepisach ordynacji podatkowej. W tym zakresie w art. 137 § 4 ordynacji podatkowej w kwestii dotyczącej pełnomocnictwa w zakresie nieuregulowanym w przepisie art. 137 § 1 – 3a ustawodawca odsyła do przepisów prawa cywilnego. Nie budzi w orzecznictwie sądowo – administracyjnym fakt iż chodzi o przepisy prawa cywilnego materialnego jak i procesowego. Zgodnie z art. 94 § 1 kodeksu postępowania cywilnego – ustawa z 17 listopada 1964 r. Dz. U. Nr 43 poz. 296 z późn. zm. – wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do sądu z chwilą zawiadomienia go o tym. Zatem dla organu podatkowego wiążące będzie wypowiedzenie pełnomocnictwa z momentem dołączenia do akt sprawy wypowiedzenia pełnomocnictwa. Jeżeli pełnomocnictwo wygasa z chwilą jego wypowiedzenia to należy przyjąć, że wobec organu podatkowego wypowiedzenie pełnomocnictwa skutek prawny uzyskuje dopiero z momentem zawiadomienia go o tym (por. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2008 r. I OSK 1199/07). W rozpatrywanej sprawie nastąpiło to w dniu 13 grudnia 2010 r. kiedy to do akt sprawy wpłynęło pismo informujące o wypowiedzeniu pełnomocnictwa wraz z oryginałem cofnięcia przedmiotowego pełnomocnictwa. Art. 137 § 4 ordynacji podatkowej w sprawach dotyczących pełnomocnictwa a nie regulowanych w powyższym art. 137 odsyła do przepisów prawa cywilnego. Sąd nie podziela stanowiska wyrażonego w skardze, że odesłanie to swoim zakresem odsyła również do art. 165 § 2 kpc, zgodnie z którym oddanie pisma procesowego w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego jest równoznaczne z wniesieniem go do organu. Odesłanie zawarte w art. 137 § 4 ordynacji podatkowej odnosi się do kwestii dotyczących pełnomocnictwa. Zatem w przepisach prawa cywilnego należy szukać tych rozwiązań prawnych które odnoszą się do kwestii pełnomocnictwa, te zaś zawarte są w art. 98 – 109 kodeksu cywilnego – ustawa z 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) i w art. 86-97 kpc. Przepis zaś art. 165 § 2 kpc na który powołuje się skarżący znajduje się w Dziale I Tytuł VI Księgi Pierwszej z Części Pierwszej kpc zawierającym przepisy ogólne o czynnościach procesowych w postępowaniu cywilnym. Zasadnie zatem Dyrektor Izby Skarbowej we W. uznał, iż skoro art. 94 § 2 kpc stanowi, iż wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do sądu z chwilą zawiadomienia go o tym fakcie to należy przyjąć, iż objętą regulacją tego przepisu jest data skutecznego zawiadomienia organu o cofnięciu udzielonego pełnomocnictwa, zaś przepis art. 137 § 4 ordynacji podatkowej nie odsyła do regulacji art. 165 § 2 kpc. Podobnie nie doszło w sprawie do naruszenia art. 12 § 6 pkt 2 ordynacji podatkowej, jako że przepis ten jest przepisem ogólnym dotyczącym czynności procesowych, zaś przepisy odnoszące się do pełnomocnictwa mają swoją regulację zawartą w art. 137 ordynacji podatkowej z odesłaniem w sprawach nie uregulowanych w ordynacji podatkowej do przepisów prawa cywilnego również dotyczących problematyki pełnomocnictwa. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy należy w pełni podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej we W. iż decyzja organu I instancji została skutecznie doręczona pełnomocnikowi strony radcy prawnego K. M. w dniu 10 grudnia 2010 r. W dacie doręczenia decyzji w/w radcy prawnemu organ I instancji nie posiadał wiedzy o wypowiedzeniu pełnomocnictwa K. M.. Taką wiadomość zaś podjął z chwilą wpłynięcia do akt sprawy pisma informującego o fakcie wypowiedzenia pełnomocnictwa wraz z dołączonym oryginałem cofnięcia pełnomocnictwa a nastąpiło to w terminie późniejszym od daty doręczenia decyzji bowiem w dniu13 grudnia 2010 r. Konkludując powyższe decyzja organu I instancji została skutecznie doręczona 10 grudnia 2010 r. i od tej daty należało liczyć 14 dniowy termin z art. 223 § 2 ordynacji podatkowej przewidziany dla wniesienia środka zaskarżenia jakim jest odwołanie. Poza sporem pozostaje fakt, iż odwołanie od decyzji organu I instancji zostało wniesione 14 stycznia 2011 r. a zatem z uchybieniem terminowi przewidzianemu do wniesienia odwołania. Powyższe skutkować musiało stwierdzeniem uchybienia terminowi do wniesienia odwołania zgodnie z art. 228 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Końcowo należy wskazać, iż zupełnie bezpodstawnie strona skarżąca twierdzi, iż decyzja organu I instancji została wprowadzona do obrotu prawnego dopiero 30 grudnia 2010 r. Fakt, iż w tej dacie skarżący osobiście odebrał decyzję nie pozwala na uznanie iż dopiero wówczas decyzja została skarżącemu doręczona. Doręczenie decyzji poprzez wprowadzenie jej do obrotu prawnego następuje w dacie doręczenie jej stronie zgodnie z przepisami prawa. Skoro strona w rozpatrywanej sprawie działała przez pełnomocnika to w świetle przywołanego art. 145 § 2 ordynacji podatkowej doręczenie decyzji pełnomocnikowi strony rodzi skutki w postaci wejścia decyzji do obrotu prawnego i otwiera drogę do ewentualnego jej zaskarżenia. Jak już to wywiedziono wyżej datą skutecznego zgodnego z prawem doręczenia skarżącemu decyzji był dzień 10 grudnia 2010 r. Późniejszy odbiór decyzji przez skarżącego w dniu 30 grudnia 2010 r. wobec wcześniejszego wprowadzenia tej decyzji do obrotu zdaniem Sądu jest tylko i wyłącznie doręczeniem stronie kopii decyzji, z którą to datą nie ,,otwierają" się dla stron żadne terminy dla zaskarżenia decyzji. To, że skarżący otrzymał 30 grudnia 2010 r. odpis decyzji z pouczeniem o środkach zaskarżenia jest konsekwencją doręczenia mu właśnie odpisu decyzji, bowiem oryginał decyzji zawierał pouczenie o środkach zaskarżenia. Fakt, iż w dniu 30 grudnia 2010 r. organ I instancji doręczył stronie kopię decyzji mylnie uznając iż w tym dniu dopiero skutecznie zgodnie z prawem tę decyzję wprowadza do obrotu prawnego nie może dla strony otwierać terminów do zaskarżenia decyzji. Niewątpliwie takie działanie organu mogło wpływać na dezorientację strony co do skuteczności doręczenia decyzji radcy prawnemu K. M., ale wedle Sądu takie działanie organu można oceniać jedynie w aspekcie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Kwestia ta zaś pozostaje poza rozważaniami w przedmiotowej sprawie, która dotyczy wyłącznie oceny legalności postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Należy również wskazać, iż poza oceną Sądu w przedmiotowej sprawie pozostaje wpływ na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy uchylenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 13 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1079/10 decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. ustalającej skarżącemu wysokość zryczałtowanego podatku od nieujawnionych dochodów za 2003 r. jako, że przedmiotowa skarga nie dotyczy merytorycznej oceny decyzji organu I-szej instancji. Mając powyższe na uwadze należało skargę jako bezzasadną oddalić zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.