I SA/Sz 799/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 grudnia 2011 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego . z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia zwolnienia w podatku rolnym I. uchyla zaskarżoną decyzję II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu Wójt Gminy R., decyzją z dnia [...] r. o nr [...] , wydaną z powołaniem się na 12 ust. 1 pkt 4, ust. 3-8 i art. 13d ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.; dalej: u.p.r.) oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.), odmówił W. K. przyznania 5-letniego zwolnienia od podatku rolnego z tytułu nabycia gruntów na utworzenie gospodarstwa rolnego. Z uzasadnienia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji wynika, że W. K., posiadając wraz z małżonką – B. K. i innymi osobami fizycznymi użytki rolne o łącznej powierzchni [...] ha, obejmujące grunty na terenie gminy G. (o ogólnej powierzchni [...] ha, w tym [...] użytków rolnych) i gminy M. (o ogólnej powierzchni [...] ha, w całości stanowiące użytki rolne), w dniu 7 lutego 2011 r. razem z żoną, aktem notarialnym (Rep. A [...] ), zakupił od Agencji Nieruchomości Rolnych Oddział Terenowy w S. działkę nr[...] , położoną w R., o ogólnej powierzchni [...] ha (w tym użytki rolne [...] ha). W dniu 25 lutego 2011 r. W. K. zwrócił się do Wójta Gminy R. o zastosowanie 5-letniego zwolnienia od podatku rolnego od gruntów położonych w R., jako nabytych na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego. Organ podatkowy pierwszej instancji, powołując się na treść art. 12 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 3 u.p.r., odmówił stronie przyznania wnioskowanej ulgi. Organ ten stwierdził bowiem, że z uwagi na posiadanie nieruchomości w G. oraz M., grunty nabyte w dniu 7 lutego 2011 r. przez małżonków B. i W. K. przekraczają powierzchnię [...] ha, a zatem nie mogą być zwolnione od podatku rolnego. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu podatkowego pierwszej instancji, W. K. wniósł odwołanie, w którym wskazał, że wraz z żoną są współwłaścicielami połowy nieruchomości położonych w C. (gmina G.) i G. (gmina M.), co stanowi ok.[...] ha, zaś stan współwłasności jest przejściowy, gdyż w ciągu liku lat nastąpi podział tych nieruchomości. Podniósł także, że odległości pomiędzy nieruchomościami są tak znaczne (powyżej[...] km), że stanowią one osobne gospodarstwa rolne. Ponadto oświadczył, że on i jego małżonka nie korzystali ze zwolnienia od podatku rolnego po zakupie nieruchomości w C., a tym samym nie wykorzystali limitu ulgi do powierzchni[...] ha. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., decyzją z dnia [...] r. o nr [...] , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 12 ust. 1 pkt 4 u.p.r., orzekło o utrzymaniu w mocy opisanej na wstępie decyzji Wójta Gminy R. jako zgodnej z prawem. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że nabycie w dniu [...] r. przez W. K. własności gruntów rolnych na powiększenie gospodarstwa rolnego nie uprawnia do przyznania zwolnienia od podatku rolnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 u.p.r., gdyż interpretacja tego przepisu dokonana ściśle według reguł wykładni językowej wskazuje, że o możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia decyduje powierzchnia gospodarstwa utworzonego z posiadanych i nabytych gruntów. Użyty w tym przepisie zwrot "do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha" zawarty bowiem został w tej części normy, która określa warunki zastosowania zwolnienia. Bez znaczenia pozostaje zatem fakt, że odległości pomiędzy gospodarstwami strony wynoszą ok. 50 km. Istotne dla uznania prawa do ulgi jest to, że strona posiada grunty rolne o powierzchni przekraczającej 100 ha. W.K. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., w której wskazał, że nie posiada razem z małżonką 100 ha gruntów rolnych, lecz na współwłasność z innym małżeństwem – [...] ha gruntów rolnych, przy czym dochody uzyskują tylko z połowy tej powierzchni. Ponadto zarzucił, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera także inne nieścisłości, gdyż łączna powierzchnia obu gospodarstw – w M. i w G. nie przekracza 100 ha, zaś odległości między tymi gospodarstwami wynoszą ponad 200 km. Tymczasem powierzchnia gospodarstwa rolnego z definicji obejmuje grunty w promieniu 50 km. Wobec tego, kupując nieruchomość w R., skarżący nie powiększył gospodarstwa rolnego, lecz utworzył nowe. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., odpowiadając na skargę, wniosło o jej oddalenie jako niezasadnej i niezasługującej na uwzględnienie. W ocenie tego organu bowiem, przewidziane w art. 12 ust. 1 pkt 4 u.p.r., zwolnienie od podatku rolnego może dotyczyć jedynie gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem rolnym, spełniających warunki określone w art. 1 u.p.r. Pojęcie gospodarstwa rolnego na gruncie u.p.r. różni się zasadniczo od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 55 Kc. Jedynym elementem decydującym o istnieniu gospodarstwa rolnego w rozumieniu u.p.r. są grunty o określonej powierzchni, które - w przeciwieństwie do definicji z kodeksu cywilnego - nie muszą stanowić zorganizowanej całości. Oznacza to, że za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha nawet wówczas, gdy nie istnieje między nimi żadna więź ekonomiczna (funkcjonalna). Prawidłowo zatem organy podatkowe, przy obliczaniu powierzchni posiadanego przez skarżącego gospodarstwa rolnego, ujęły łącznie grunty na terenie gminy M. ([...] ha) i na terenie gminy G. ([...] ha). Suma powierzchni gruntów posiadanych przed nabyciem gruntów w R. i po ich nabyciu przekracza zaś powierzchnię 100 ha. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądu administracyjnego ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: P.p.s.a.). Dokonując wskazanej oceny, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.). Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie z wszystkich przyczyn w niej wskazanych. Z uwagi na fakt, że przedmiotem skargi jest decyzja dotycząca odmowy udzielenia zwolnienia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.; dalej: u.p.r.), w pierwszej kolejności - po krótce - wyjaśnić należy, czym charakteryzuje się wskazana instytucja. Jak stanowi powołany przepis, zwalnia się od podatku rolnego grunty przeznaczone na utworzenie nowego gospodarstwa rolnego lub powiększenie już istniejącego do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha, będące przedmiotem prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego, nabyte w drodze umowy sprzedaży. Z treści tego przepisu wynika, że na konstrukcję przedmiotowego zwolnienia składają się trzy przesłanki: 1) cel, dla którego podatnik nabył grunt (utworzenie nowego lub powiększenie już istniejącego gospodarstwa rolnego); 2) powierzchnia nowo utworzonego lub powiększonego gospodarstwa (nieprzekraczająca 100 ha); 3) sposób nabycia (umowa sprzedaży). W doktrynie dominuje pogląd, że przepisy prawa podatkowego należy w pierwszej kolejności interpretować przy zastosowaniu wykładni językowej. W szczególności interpretacja przepisów prawa regulujących ulgi i zwolnienia podatkowe powinna być dokonywana za pomocą wykładni językowej, bowiem wykładnia funkcjonalna rozszerza katalog przywilejów podatkowych. Uznaje się także, że niezdefiniowane w prawie podatkowym pojęcia swoiste, mające ugruntowane znaczenie w innych jego dziedzinach, mają w prawie podatkowym z reguły takie znaczenie, jak w dziedzinie, z której pochodzą. Również w orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalił się pogląd, zgodnie z którym punktem wyjścia interpretacji przepisów prawa podatkowego jest zawsze tekst ustawy oraz rozumienie użytych przez ustawodawcę słów na tle danego języka etnicznego, ze szczególnym uwzględnieniem znaczenia tych pojęć jako pojęć prawnych. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że wszelkiego rodzaju zwolnienia i ulgi w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości, których nie można interpretować rozszerzająco. Omawiane zwolnienie dotyczyć zatem będzie tylko tych gruntów, które spełniają warunki opisane w art. 1 u.p.r., stanowiącym, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Nabycie tychże gruntów powinno zaś doprowadzić do utworzenia nowego lub powiększenia już istniejącego gospodarstwa rolnego, w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.r. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. W tym miejscu wskazać należy, że niezasadne jest stanowisko skarżącego, iż nabycie, aktem notarialnym z dnia 7 lutego 2011 r., gruntów w R. nastąpiło w celu utworzenia nowego (trzeciego z kolei) gospodarstwa rolnego. Skarżący swoje twierdzenia opiera na fakcie, że odległość pomiędzy poszczególnymi posiadanymi przez niego nieruchomościami wynosi ponad 200 km, gdy - według niego - powierzchnia gospodarstwa rolnego z definicji obejmuje grunty w promieniu 50 km. Koncepcja skarżącego jest o tyle nietrafiona z punktu widzenia ustawy o podatku rolnym, że definicja gospodarstwa rolnego na potrzeby podatku rolnego jest jednoznaczna. Podstawowym warunkiem uznania gruntów za stanowiące gospodarstwo rolne jest bowiem ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Zatem jeśli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność lub będących w posiadaniu osoby fizycznej osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej przekracza 1 ha użytków rolnych lub gruntów zadrzewionych i zakrzewionych na użytkach rolnych lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, jest to gospodarstwo rolne z punktu widzenia art. 2 ust. 1 u.p.r. Powyższe oznacza zarazem, że pojęcie gospodarstwa rolnego na gruncie ustawy o podatku rolnym różni się zasadniczo od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 553 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: Kc). Jedynym elementem decydującym o istnieniu gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym są grunty o określonej powierzchni. Grunty te w przeciwieństwie definicji z Kodeksu cywilnego nie muszą stanowić zorganizowanej całości, a zatem za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha nawet wówczas, gdy nie istnieje między nimi żadna więź ekonomiczna (funkcjonalna). Podkreślić przy tym należy, że skoro przepisy ustawy o podatku rolnym zawierają własną definicję gospodarstwa rolnego, stworzoną na potrzeby tej właśnie ustawy, to całkowicie nieuprawnione, a wręcz niedopuszczalne byłoby posiłkowanie się definicją tego pojęcia z innej ustawy. Ustawowa definicja gospodarstwa rolnego dla celów podatkowych wyklucza zatem możliwość rozważań, czy nieruchomość może być uznana za gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 553 Kc (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 maja 1994 r., sygn. akt III SA 1438/93, LEX nr 22845). Istotne jest również to, że użyty w art. 2 ust. 1 u.p.r. w sformułowaniu "stanowiące własność lub będące w posiadaniu" spójnik "lub" jednoznacznie wskazuje, iż mamy do czynienia z alternatywą łączną, co prowadzi do wniosku, że wszystkie grunty stanowiące własność oraz te będące w posiadaniu danej osoby stanowią gospodarstwo rolne (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 5 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 481/08, LEX nr 509010; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Oddział Zamiejscowy w Krakowie z dnia 27 października 1992 r., LEX nr 26076). Kolejnym warunkiem omawianego zwolnienia jest powierzchnia nowo utworzonego lub powiększonego gospodarstwa, która ma nie przekraczać 100 ha, na co wskazuje użyte w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.r. wyrażenie "do powierzchni nieprzekraczającej 100 ha". W konsekwencji, jeżeli w wyniku nabycia gruntów powstanie nowe gospodarstwo o powierzchni ponad 100 ha albo powierzchnia dotychczasowego gospodarstwa ulegnie zwiększeniu do wielkości przekraczającej 100 ha, nabyte grunty nie podlegają przedmiotowemu zwolnieniu (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z dnia 20 września 2006 r., sygn. akt I SA/Sz 331/06, LEX nr 947607; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi z dnia 18 sierpnia 1999 r., sygn. akt I SA/Łd 1065/97; uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 1997 r., sygn. akt FPK 14/97, LEX nr 32848). Zwolnienie od podatku rolnego gruntów przeznaczonych na utworzenie nowego lub powiększenie już istniejącego gospodarstwa rolnego uzależnione jest także od sposobu ich nabycia. Z treści omawianego art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.r. jednoznacznie wynika, że owo nabycie musi nastąpić w drodze umowy sprzedaży. W związku z tym, że ustawa o podatku rolnym nie definiuje "sprzedaży" dla własnych potrzeb, przyjmuje się, że chodzi o umowę sprzedaży w rozumieniu art. 535 Kc (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 1606/07, LEX nr 486477). Istotny jest także status prawny nabywanych gruntów, albowiem jeżeli grunty rolne w momencie ich nabycia znajdowały się w posiadaniu (dzierżawie) nabywcy, to nie może być podstaw do stosowania omawianego zwolnienia. Zmiana tytułu prawnego - z dzierżawy na prawo własności - nie może spowodować, że grunty te wejdą w skład gospodarstwa rolnego, skoro już wcześniej w taki sposób były traktowane (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 1038/07, LEX nr 469648). Omawiając przedmiotowe zagadnienie nie sposób także pominąć regulacji przyjętej w art. 13d ust. 1 u.p.r., z której wynika, że zwolnienie określone w art. 12 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.r. stosuje się na podstawie decyzji wydanej na wniosek podatnika. Podatnikami podatku rolnego są zaś, jak stanowi art. 3 ust. 1 u.p.r., osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami gruntów; posiadaczami samoistnymi gruntów; użytkownikami wieczystymi gruntów; posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego albo jest bez tytułu prawnego, z wyjątkiem gruntów wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych, gdzie podatnikami są odpowiednio jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i Lasów Państwowych. Jednakże w odniesieniu do własności i współposiadania ustawodawca, w art. 3 ust. 5 i ust. 6 u.p.r., przewidział odrębne rozwiązanie prawne. We wprowadzonej z dniem 1 stycznia 2003 r. regulacji przyjęto bowiem, że jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6 (art. 3 ust. 5). Natomiast jeżeli grunty, o których mowa w ust. 5, stanowią gospodarstwo rolne, obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie będącej współwłaścicielem (posiadaczem), która to gospodarstwo prowadzi w całości (art. 3 ust. 6). Przytoczona powyżej regulacja jest istotna z punktu widzenia omawianego zwolnienia, gdyż do wydania decyzji o zwolnieniu gruntów na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 u.p.r., bądź wydania decyzji o odmowie przyznania tego zwolnienia niezbędne jest wcześniejsze ustalenie podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy. Skoro ustawodawca bowiem uznaje za podatnika współwłaściciela a zwolnienie przysługuje podatnikowi to nabycie powierzchni uprawniającej do zwolnienia o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 u.p.r. należy liczyć jako udział w powierzchni ogółem dla każdego ze współwłaścicieli. Wniosek o zwolnienie mogą bowiem składać wyłącznie podatnicy podatku rolnego i im też należy doręczać decyzję przyznającą zwolnienie podatkowe lub odmawiającą tego zwolnienia (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 158/06, LEX 317389). Ponadto wpływ na zastosowanie omawianego zwolnienia może mieć tytuł prawny do gospodarstwa rolnego przysługujący małżonkom, którzy są współwłaścicielami lub współposiadaczami gruntów rolnych. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 4 czerwca 2001 r. o sygn. akt FPK 6/01 (LEX nr 47730) stwierdził bowiem, że "jeżeli małżonkowie w drodze umowy zawartej na podstawie art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wyłączyli wspólność majątkową i każdemu z nich przysługuje odrębny tytuł prawny do gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.) w związku z objęciem go w trwałe zagospodarowanie w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, to powierzchnia 100 ha, o której mowa w tym przepisie, odnosi się do gospodarstwa każdego z małżonków oddzielnie, a nie do sumy powierzchni tych gospodarstw". Możliwa jest zatem sytuacja, w której małżonkowie, nabywając jedną nieruchomość - z uwagi na ograniczenie albo wyłączenie istniejącej pomiędzy nimi ustawowej wspólności majątkowej - tworzą lub powiększają odrębne gospodarstwa rolne. Mając powyższe na uwadze, na gruncie rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że skarżony organ podatkowy nie wyjaśnił wszystkich okoliczności, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Z akt sprawy wynika, że nieruchomość w R. zakupił skarżący wraz z żoną – B. K. Było to kolejne nabycie albowiem z oświadczenia Strony wynika, że posiada on wraz z małżonką B.K. oraz innymi osobami fizycznymi użytki rolne na terenie Gminy G. o pow. ogólnej [...] w tym użytki rolne [...] ha i M. o pow. ogólnej [...] ha. Wynika z tego że Skarżący nabył również z żoną oraz z innymi osobami nieruchomości rolne – nie jest zatem jedynym właścicielem przedmiotowych nieruchomości.. Zatem organ podatkowy w niniejszej sprawie mając na uwadze wskazaną przez Sąd interpretację przepisów winien dokonać stosownych ustaleń mających na celu wyjaśnienie: - po pierwsze kto w świetle art. 3 ust. 5 i ust. 6 u.p.r. jest podatnikiem podatku rolnego, z jakim współposiadaniem mamy do czynienia tak w stosunku do nieruchomości w M. , G.ch i R., komu przysługuje tytuł do gospodarstwa rolnego, - po drugie w świetle poglądów wyrażonych w powołanej uchwale NSA z 4 czerwca 2001 r. jaki ustrój majątkowy panuje pomiędzy małżonkami, - po trzecie czy mamy do czynienia w niniejszej sprawie z zakupem na powiększenie istniejącego gospodarstwa, - czy zakup mieści się w limicie o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.r. Tymczasem organ podatkowy nie zbadał powyższych okoliczności co ma wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Organ nie zwrócił przy tym uwagi, że z wnioskiem o zastosowanie ulgi wystąpił wyłącznie W.K., a z treści jego pisma nie można wywodzić, że uczynił to w imieniu zarówno swoim, jak i swojej małżonki. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy ustali zatem powyższe okoliczności według wskazówek Sądu. Wobec powyższego, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 152 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.