II FSK 792/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Protokolant Jarosław Lubryczyński, po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.S. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1084/11 w sprawie ze skargi J.S. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 stycznia 2011 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J.S. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1084/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J.K. (zwanego dalej "skarżącym") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 7 stycznia 2011 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 24 września 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r. w kwocie 1 081 754 zł. Pismem z dnia 9 listopada 2010 r. pełnomocnik skarżącego złożył dwa wnioski o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji wraz z odwołaniami, z czego jeden bezpośrednio do Dyrektora Izby Skarbowej w W., a drugi za pośrednictwem Dyrektora UKS. We wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania skarżący wyjaśnił, że dnia 8 lipca 2010 r. ustanowił pełnomocnikiem w niniejszej sprawie L.L., a następnie dnia 8 października 2010 r. wypowiedział to pełnomocnictwo, ustanawiając jednocześnie nowego pełnomocnika w osobie P.O. Stwierdził, że w tym samym dniu organ pierwszej instancji został poinformowany o zmianie pełnomocnika za pośrednictwem e-maila oraz poprzez nadanie przesyłki listownej. Ponadto pełnomocnik skarżącego wskazał, że dnia 8 października 2010 r., za pośrednictwem upoważnionej przez siebie osoby, stawił się celem zapoznania ze zgromadzonym materiałem dowodowym, jednak nie uzyskał informacji o wydaniu decyzji w niniejszej sprawie. Będąc w przeświadczeniu o kontynuacji postępowania, pismem z dnia 11 października 2010 r. oraz z dnia 22 października 2010 r. złożył szereg wniosków dowodowych i wskazał na czynności dowodowe, które winny być przeprowadzone, a także złożył wniosek o zawieszenie postępowania. Ze względu na nieustosunkowanie się do ww. pism, dnia 4 listopada 2010 r., za pośrednictwem upoważnionej osoby, ponownie zapoznał się z aktami sprawy. Wówczas okazało się, że w aktach znajdowała się koperta adresowana do poprzedniego pełnomocnika L. L. oraz zwrotne potwierdzenie odbioru, z którego wynikało, że w dniu 12 października 2010 r. podjęta została próba doręczenia mu przesyłki zawierającej decyzję Dyrektora UKS z dnia 24 września 2010 r., jednak przesyłka ta została odesłana organowi pierwszej instancji z informacją, że dnia 8 października 2010 r. L.L. nie był już pełnomocnikiem strony. W ocenie pełnomocnika skarżącego, zdumienie budzi fakt, że podczas dwukrotnego zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, akta sprawy nie zawierały odpisu wydanej w stosunku do skarżącego decyzji, a także nie ujawniono jej w spisie ani w innym dokumencie. Pełnomocnik stwierdził również, że dwukrotne zapoznanie ze zgromadzonym materiałem dowodowym miało na celu zweryfikowanie etapu, na jakim wówczas znajdowało się postępowanie, a w szczególności ustalenie, czy nie zostały przedsięwzięte czynności zmierzające do wydania i doręczenia decyzji poprzedniemu pełnomocnikowi. Ponadto wskazał, że decyzja, której próba doręczenia miała miejsce dnia 12 października 2010 r., została ponownie nadana na adres nowego pełnomocnika, co w jego ocenie świadczy o tym, że zdaniem organu pierwszej instancji, przedmiotowa decyzja nie została doręczona z powyższą datą. Dodatkowo pełnomocnik wskazał również, że od czasu wypowiedzenia pełnomocnictwa, L.L. nie kontaktował się ze skarżącym ani jej nowym pełnomocnikiem. Według pełnomocnika, poprzez dwukrotne stawienie się celem zapoznania z materiałem dowodowym, dołożył wszelkich starań zmierzających do ustalenia, czy wydano decyzję, a ewentualne uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy skarżącego. Postanowieniem z dnia 5 stycznia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, a następnie postanowieniem z dnia 7 stycznia 2011 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora UKS z dnia 24 września 2010 r. W skardze na to ostatnie postanowienie skarżący wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej. Zarzucił naruszenie art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 122 oraz art. 145 § 2, art. 150 § 1 pkt 1 i art. 152 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.). Skarżący, co do zasady, podtrzymał argumentację zawartą we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Sąd pierwszej instancji uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że w rozpatrywanej sprawie zasadnicze znaczenie ma kwestia, czy decyzja Dyrektora UKS w W. z dnia 24 września 2010 r. została skutecznie doręczona w dniu 12 października 2010 r. Ta bowiem przesądza, czy wniesienie od powyższej decyzji odwołania z dnia 9 listopada 2010 r. złożonego na poczcie w dniu 12 listopada 2010 r. nastąpiło z uchybieniem 14-dniowego terminu określonego w art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z akt sprawy decyzja Dyrektora UKS z dnia 24 września 2010 r. została wysłana, stosownie do art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, na adres ustanowionego w sprawie profesjonalnego pełnomocnika – L.L. Sąd wskazał, że bezsporne jest, iż L.L. otrzymał wzmiankowaną przesyłkę w dniu 12 października 2010 r., co wynika z adnotacji uczynionej przez niego na kopercie, z której to wynika także, iż w międzyczasie (to jest w dniu 8 października 2010 r.) skarżący wypowiedział udzielone mu pełnomocnictwo. Istotą problemu jest zatem to, czy w konkretnej sprawie odwołanie pełnomocnictwa dokonane w okresie pomiędzy wysłaniem a doręczeniem decyzji ma wpływ na skuteczność tego doręczenia. Sąd omówił kwestię pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym i stwierdził, że wobec odwołania przez skarżącego pełnomocnictwa udzielonego L.L. w dniu 8 października 2010 r. i następnie poinformowania organu o tym fakcie: - po pierwsze, organ podatkowy w sposób zgodny z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej adresował decyzję z dnia 24 września 2010 r. na ówczesnego pełnomocnika, - po drugie, L.L. jeszcze przez dwa tygodnie licząc od odwołania udzielonego mu pełnomocnictwa (a zatem także w chwili, gdy doręczona mu została decyzja), był obowiązany działać za skarżącego. W ocenie Sądu pierwszej instancji, decyzja Dyrektora UKS z dnia 24 września 2010 r. została skutecznie doręczona w dniu 12 października 2010 r., a odwołany pełnomocnik z tą chwilą był zobowiązany co najmniej do przekazania jej skarżącemu, bądź ustanowionemu przez niego pełnomocnikowi w czasie umożliwiającym wniesienie środka odwoławczego. Okoliczność, że odesłana przez dotychczasowego pełnomocnika decyzja została przez organ podatkowy następnie przesłana nowemu pełnomocnikowi, nie ma znaczenia w sprawie, bowiem uznanie, że została ona skutecznie doręczona skarżącemu dnia 12 października 2010 r. powoduje, iż z tym dniem weszła ona do obrotu prawnego, rozpoczynając bieg terminu do wniesienia odwołania (art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Odnosząc się do kwestii, że przesyłka zawierająca decyzję została wydana przez pocztę małżonce L.L. Sąd stwierdził, że wobec bezspornych ustaleń, iż ten pełnomocnik skarżącego otrzymał przedmiotową przesyłkę (co wynika z uczynionej przez niego adnotacji na kopercie), kwestia ta nie ma znaczenia dla oceny skuteczności dokonanego doręczenia. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną skarżącego, który wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) - zwanej dalej jako "p.p.s.a.", naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo że w toku postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w W. ustalił i ocenił stan faktyczny sprawy wadliwie z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji istotnie wpłynęło na niekorzystne dla skarżącego rozstrzygnięcie sprawy; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo że Dyrektor Izby Skarbowej naruszył art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, iż zaakceptował niedoręczenie bezpośrednio skarżącemu przez Dyrektora UKS decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w ryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2004 r.; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo że Dyrektor Izby Skarbowej naruszył art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, iż zaniechał przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, pomimo występowania ku temu przesłanek ustawowych; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo że Dyrektor Izby Skarbowej naruszył art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w ten sposób, iż uznał, że zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach może powstać w wyniku doręczenia przez Dyrektora UKS decyzji ustalającej takie zobowiązanie do byłego pełnomocnika, któremu zostało skutecznie wypowiedziane pełnomocnictwo przed datą doręczenia decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Wbrew odmiennym wywodom zawartym w zarzutach skargi kasacyjnej, wyrok Sądu pierwszej instancji nie narusza wskazanych w niej przepisów postępowania, albowiem zarówno orzeczenie Sądu pierwszej instancji, jak i postanowienie organu podatkowego nie naruszają prawa procesowego, o czym mowa w dalszej części uzasadnienia. To samo stwierdzenie dotyczy zarzutu, w którym autor skargi kasacyjnej wskazuje na naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, wiążąc je z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Oceniając treść zarzutów skargi kasacyjnej na wstępie należało stwierdzić, że stan faktyczny w rozpatrywanej sprawie nie jest sporny. Natomiast należy zwrócić uwagę, że w dniu 8 lipca 2010 r. skarżący ustanowił pełnomocnikiem L.L. Decyzja Dyrektora UKS z dnia 24 września 2010 r., wydana i przesłana na jego adres, została odebrana w dniu 12 października 2010 r. Następnie została w placówce pocztowej zwrócona z adnotacją, że z dniem 8 października 2010 r. zostało mu cofnięte pełnomocnictwo. W dniu 11 października 2010 r. do organu wpłynęła kopia cofnięcia pełnomocnictwa. Z kolei w dniu 8 października 2010 r. UKS został poinformowany, że został ustanowiony nowy pełnomocnik w osobie P.O. (k. 124 akt administracyjnych). Przy tak przedstawionym i w zasadzie nie zakwestionowanym stanie faktycznym, ocenie podlega, czy decyzja Dyrektora UKS z dnia 24 września 2010 r. została skutecznie doręczona w dniu 12 października 2010 r. - jak twierdzi organ podatkowy i co zostało zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji, czy też doręczona w dniu 5 listopada 2010 r., tj. w dniu odbioru przez nowopowołanego pełnomocnika – P. O. - jak twierdzi autor skargi kasacyjnej. W przypadku pisemnego pełnomocnictwa, jak stanowi przepis art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Zgodnie z utrwalonym i jednolitym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, z treści art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej wynika jednoznaczny obowiązek złożenia pełnomocnictwa do akt. Oznacza to, że osoba chcąca działać w sprawie jako pełnomocnik musi złożyć do akt tej konkretnej sprawy pełnomocnictwo lub jego odpis. Organ podatkowy nie ma natomiast podstaw prawnych do zastąpienia pełnomocnika w realizacji obowiązku wynikającego z tego przepisu, ponieważ jest to ewidentnie obowiązek pełnomocnika. Dokument pełnomocnictwa powinien był trafić do akt rozpatrywanej sprawy, jako wyraz woli strony działania w tej konkretnej sprawie za pośrednictwem pełnomocnika i dowód umocowania konkretnej osoby jako właśnie pełnomocnika. Stwierdzić więc należy, że pełnomocnik chcąc występować w postępowaniu podatkowym, jest obowiązany do przedłożenia do akt konkretnej toczącej się sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Jeżeli strona chce, aby jej interesy w tymże wszczętym postępowaniu reprezentował pełnomocnik, winna udzielić mu pełnomocnictwa. Natomiast, aby organ dowiedział się o tej okoliczności, pełnomocnik musi niejako uzewnętrznić, ujawnić wobec organu wolę działania w imieniu reprezentowanego, np. poprzez złożenie udzielonego pełnomocnictwa, czy też stosownego oświadczenia na piśmie do akt danej sprawy, bądź ustnie do protokołu. To pełnomocnik bowiem decyduje o tym, czy będzie zastępował stronę w zakresie, w jakim został umocowany. Organy podatkowe nie mają obowiązku badania, czy stronę postępowania i jej pełnomocnika wiąże umowa o określonej treści, mająca wpływ na sposób działania pełnomocnika, czy też, o ile bezsprzecznie istnieje, dotyczy ona postępowania w niniejszej sprawie. Należy zatem przyjąć, że dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w określonym postępowaniu. Zgłoszenie pełnomocnictwa musi być konkretne i wskazywać, że dotyczy określonego postępowania i że celem jego złożenia jest reprezentowanie podatnika w tym właśnie postępowaniu. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest również pogląd, że ustanowienie pełnomocnika, który nie załączy pełnomocnictwa do akt nie może być organowi znane (zob. np. wyroki NSA: z dnia 6 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 250/09, z dnia 8 lipca 2009 r., sygn. akt II FSK 690/08, z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 429/10, publik. CBOSA). Z kolei art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej odsyła do stosowania przepisów prawa cywilnego w zakresie w nim nieuregulowanym. Zdaniem Andrzeja Kabata, jednego z autorów publikacji "Ordynacja podatkowa Komentarz" (S. Babiarz, B Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2004, s. 444 - 445) określenie "przepisy prawa cywilnego" użyte w tym przepisie obejmuje przepisy prawa cywilnego materialnego i procesowego. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela ten pogląd. Prawo cywilne bowiem obejmuje zarówno prawo materialne, zawarte przede wszystkim w Kodeksie cywilnym, jak i prawo procesowe zawarte w Kodeksie postępowania cywilnego. Skoro więc ustawodawca w powołanym przepisie Ordynacji podatkowej posłużył się najogólniejszym z możliwych określeniem dziedziny prawa, do której odsyła, dopuszczalnym także będzie zastosowanie w materii nieuregulowanej Ordynacją podatkową przepisów art. 86 i nast. k.p.c. (por. wyrok NSA z dnia 6 maja 2005 r., sygn. akt FSK 1976/04). Ordynacja podatkowa nie reguluje natomiast wprost materii dotyczącej cofnięcia pełnomocnictwa. Mając na uwadze wcześniejsze wywody dotyczące treści art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej oraz odesłania do stosowania przepisów prawa cywilnego w zakresie nieuregulowanym, zgodnie z przyjętym powszechnie poglądem, udzielenie pełnomocnictwa jest jednostronną czynnością prawną o charakterze upoważniającym. Czynność ta upoważnia pełnomocnika (daje mu kompetencję) do dokonywania czynności prawnych w imieniu i ze skutkiem dla mocodawcy. Umocowanie to trwa, co do zasady, tak długo, jak długo pełnomocnictwo nie zostanie odwołane (art. 101 § 1 in principio k.c.), bądź dopóty, dopóki nie nastąpi śmierć mocodawcy lub pełnomocnika (art. 101 § 2 in principio k.c.). W celu ustalenia momentu, z jakim organy podatkowe wchodzą w posiadanie wiedzy o cofnięciu pełnomocnictwa, należy odwołać się do art. 126 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada pisemności oraz a contrario zastosować przepisy o udzieleniu pełnomocnictwa. Z art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej wynika wprost, że pełnomocnictwo zostaje skutecznie ustanowione w momencie złożenia go do akt sprawy. Za cofnięcie pełnomocnictwa należy przyjąć datę złożenia pisma o cofnięciu pełnomocnictwa do akt sprawy. Powyższy pogląd potwierdza treść art. 94 § 1 k.p.c., zgodnie z którym wypowiedzenie pełnomocnictwa procesowego przez mocodawcę odnosi skutek prawny w stosunku do sądu z chwilą zawiadomienia go o tym, w stosunku zaś do przeciwnika i innych uczestników - z chwilą doręczenia im tego zawiadomienia przez sąd. Dodatkowo, zgodnie z § 2 art. 94 k.p.c., adwokat lub radca prawny, który wypowiedział pełnomocnictwo, obowiązany jest działać za stronę jeszcze przez dwa tygodnie, chyba że mocodawca zwolni go od tego obowiązku. Każdy inny pełnomocnik powinien, mimo wypowiedzenia, działać za mocodawcę przez ten sam czas, jeżeli jest to konieczne do uchronienia mocodawcy od niekorzystnych skutków prawnych. Przechodząc zatem na grunt rozpatrywanej sprawy, nie ulega wątpliwości, że dopiero w dniu 8 października 2010 r. organ podatkowy był skutecznie powiadomiony, że pełnomocnikiem podatnika w sprawie jest P.O. Natomiast o cofnięciu pełnomocnictwa dla L.L. został powiadomiony w formie elektronicznej w dniu 11 października 2010 r. oraz w dniu 12 tego miesiąca informacją urzędu pocztowego, po powtórnym awizowaniu przesyłki. Z tych też powodów organ podatkowy, stosownie do treści art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, był zobowiązany od dnia 8 października 2010 r. do doręczania pism P.O. na wskazany przez niego adres. Natomiast do dnia 11 października 2010 r. miał obowiązek honorowania pełnomocnictwa udzielnego przez skarżącego dla L.L. Jeżeli zatem, zgodnie z art. 136 Ordynacji podatkowej, skarżący działał przez pełnomocnika, to na podstawie art. 145 § 2 tej ustawy, decyzję należało doręczyć L.L. - pełnomocnikowi uprawnionemu do działania w tym postępowaniu. Należy wskazać, że w wyroku NSA z dnia 3 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 2586/10 stwierdzono, że "stan wiedzy organu o istnieniu pełnomocnictwa powinien zostać oceniony na dzień dokonania konkretnej czynności, w tym wypadku nadania przesyłki na adres ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Nadanie przesyłki w sposób prawidłowy na wskazany adres wiąże się również z oceną skuteczności jej doręczenia." Z tych też powodów przesłanie w dniu 28 października 2010 r. - a więc po upływie terminu do wniesienia odwołania - decyzji Dyrektora UKS z dnia 24 września 2010 r., wbrew temu co sądzi autor skargi kasacyjnej (s. 5), nie miało żadnego znaczenia procesowego - miało jedynie charakter informacyjny - i nie powodowało, że termin do wniesienia odwołania należy liczyć od dnia 5 listopada 2010 r., tj. od daty odbioru tej przesyłki. A zatem, skoro w dacie wydania decyzji skierowano ją do rąk osoby uprawnionej, to nie było podstaw do doręczenia decyzji pełnomocnikowi ustanowionemu po tej dacie. W konsekwencji należało przyjąć, że doręczenie decyzji Dyrektora UKS nastąpiło w dniu 12 października 2010 r., a wynikający z art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej termin do wniesienia odwołania upływał z dniem 26 października 2010 r. Z tych też względów zarzut naruszenia art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej okazał się bezzasadny. Natomiast podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty i wspierające je argumentacja odnoszące się do kwestii przywrócenia terminu nie przynależą do niniejszej sprawy, która dotyczyła stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Bezzasadny jest także zarzut naruszenia art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., ponieważ stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a., granice rozpoznania wojewódzkiego sądu administracyjnego określa sprawa administracyjna będąc przedmiotem zaskarżenia. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem była kwestia stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, a nie sprawa wymiarowa. Z tych powodów argumentacja autora skargi kasacyjnej związana ze zmianą pełnomocnika oraz składanymi wnioskami, czy też brak w aktach sprawy informacji o fakcie wydania decyzji przez Dyrektora UKS, nie miały znaczenia dla potrzeb rozpatrywanej sprawy. Z tych względów skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.