I OSK 722/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Małgorzata Borowiec Sędziowie sędzia NSA Barbara Adamiak (spr.) sędzia del. WSA Ewa Kwiecińska Protokolant starszy inspektor sądowy Kamil Wertyński po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Starosty Wschowskiego od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 29 grudnia 2011 r. sygn. akt II SA/Go 914/11 w sprawie ze skargi J. F., A. F. na czynność Starosty Wschowskiego z dnia [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu części opłaty za wydanie kart pojazdów oddala skargę kasacyjną Wnioskiem z dnia [...] lipca 2011 r. A. F. i J. F. wystąpili do Starosty Powiatowego we Wschowie o zwrot kwoty 43 350 zł stanowiącej częściowo nadpłacone opłaty pobrane za wydanie kart pojazdu dla 102 samochodów osobowych zarejestrowanych w latach 2005–2006, wskazanych w załączniku do wniosku. W uzasadnieniu żądania wnioskodawcy powołali się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 stycznia 2006 r. w sprawie o sygnaturze akt U 6/04 (Dz.U. z 2006 r. Nr 15, poz. 119), stwierdzający niezgodność § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 ustawy – Prawo o ruchu drogowym oraz z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji, wywodząc w oparciu o to orzeczenie, iż określona w niekonstytucyjnym przepisie wysokość opłaty za wydanie karty pojazdu w kwocie 500 zł nie uwzględniała wytycznych ustawowych do określenia wysokości tej opłaty i pozostawała zbyt wysoka (przekraczała kwotę 75 zł). W odpowiedzi udzielonej przez Starostę pismem z dnia [...] października 2011 r. Nr [...], organ odmówił dokonania zwrotu żądanej kwoty ze względu na fakt, iż opłaty zostały pobrane na podstawie przepisu obowiązującego w chwili rejestracji pojazdów, zaś roszczenie o zwrot ich nadpłaconych części uległo przedawnieniu. Wywiódł, iż bieg przedawnienia roszczenia wynikającego ze zobowiązania bezterminowego – a takim jest zwrot nienależnego świadczenia – rozpoczyna się w dniu, w którym świadczenie powinno być spełnione, gdyby uprawniony wierzyciel wezwał dłużnika do wykonania zobowiązania w najwcześniej możliwym terminie. Takim terminem było opublikowanie w Dzienniku Ustaw orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego dotyczącego niekonstytucyjności przepisu § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. Publikacja nastąpiła w dniu 30 stycznia 2006 r. Do tego dnia można było zgłaszać przedmiotowe roszczenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 29 grudnia 2011 r. sygn. akt II SA/Go 914/11, po rozpoznaniu sprawy ze skargi J. F. i A. F. na czynność Starosty Wschowskiego z [...] października 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu części opłaty za wydanie kart pojazdów, stwierdził bezskuteczność zaskarżonej czynności oraz uznał obowiązek Starosty Wschowskiego dokonania zwrotu solidarnie na rzecz J. F. i A. F. części opłat w wysokości po 425 (czterysta dwadzieścia pięć złotych) za każdą z wyliczonych w sentencji kart pojazdu. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że skarga została wniesiona na pismo Starosty z [...] października 2011 r. w przedmiocie odmowy zwrotu części opłat za kartę pojazdu, uznane przez skarżących za czynność o jakiej mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Podstawę materialnoprawną do określenia wysokości opłaty za kartę pojazdu stanowią przepisy ustawy z 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) oraz przepisy wydanych na jej podstawie rozporządzeń. Obowiązek uiszczenia opłaty wprost określony został w treści art. 77 ust. 1 ustawy. Natomiast ust. 4 pkt 2 ww. przepisu stanowi delegację dla ministra właściwego do spraw transportu do określenia, w drodze rozporządzenia, wysokości opłat za kartę pojazdu zastrzegając, że w rozporządzeniu należy uwzględnić znaczenie tych dokumentów dla rejestracji pojazdu oraz wysokość kosztów związanych z drukiem i dystrybucją kart pojazdów (ust. 5). Wykonując powyższą delegację Minister Infrastruktury wydał rozporządzenie z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu (Dz.U. Nr 137, poz. 1310). Przewidywało ono w § 1 ust. 1, że za wydanie karty pojazdu przy pierwszej rejestracji pojazdu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej organ rejestrujący pobiera opłatę w wysokości 500 zł. Powyższe rozporządzenie zostało uchylone wprost z dniem 15 kwietnia 2006 r. na podstawie § 2 rozporządzenia Ministra Transportu i Budownictwa z dnia 28 marca 2006 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu (Dz.U. Nr 59, poz. 421), gdzie w § 1 określono, że za wydanie karty pojazdu przy pierwszej rejestracji pojazdu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej organ rejestrujący pobiera opłatę w wysokości 75 zł. Problem pobierania opłat za wydanie karty pojazdu w wysokości 500 zł na podstawie rozporządzenia z dnia 28 lipca 2003 r. był przedmiotem powoływanego przez strony wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 stycznia 2006 r., w którym stwierdzono niezgodność § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r., Nr 108, poz. 908 ze zm.) oraz art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu tego orzeczenia Trybunał wskazał, że niezgodność § 1 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 Prawa o ruchu drogowym polega na tym, że przez zawyżenie wysokości opłaty wykroczono poza zakres upoważnienia zawartego w ustawie. Rozporządzenie bowiem, niezgodnie ze wskazanymi w ustawie wytycznymi w postaci nakazu uwzględnienia rzeczywistego znaczenia karty pojazdu dla rejestracji pojazdu oraz kosztów związanych z drukiem i dystrybucją karty, ustalało opłatę, uwzględniając dodatkowo koszty innych zadań administracji publicznej, których ustawodawca nie przewiduje. Dlatego też § 1 ust. 1 powołanego rozporządzenia został uznany za niezgodny również z art. 92 ust. 1 Konstytucji, który nakazuje wydanie rozporządzeń w celu wykonania ustaw i wyklucza przejmowanie przez organ wydający rozporządzenie uprawnień ustawodawcy. Rozporządzenie może być bowiem wydane wyłącznie na podstawie wyraźnego, a więc nie opartego tylko na domniemaniu lub na wykładni celowościowej, szczegółowego upoważnienia ustawy, w granicach tego upoważnienia i w celu wykonania ustawy. Trybunał uznał ponadto, że § 1 ust. 1 rozporządzenia jest niezgodny z art. 217 Konstytucji, gdyż ustanowiona w nim opłata stanowi – ze względu na niewspółmierność do rzeczywistych kosztów świadczonej usługi – daninę publiczną o charakterze podatkowym. Jeśli zaś chodzi o skutki powołanego orzeczenia, na tle zastosowanego przez Trybunał zabiegu polegającego na czasowym odroczeniu terminu utraty mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu, sąd nie podzielił stanowiska organu zaprezentowanego w uzasadnieniu zaskarżonego pisma z dnia [...] października 2011 r. Sąd stwierdził, że przepis § 1 ust. 1 powołanego rozporządzenia był niekonstytucyjny od samego początku jego obowiązywania. W kwestii kompetencji sądu administracyjnego do takiego stwierdzenia i odmowy jego zastosowania w indywidualnie rozpoznawanej sprawie Sąd wskazał na wywodzoną z art. 178 Konstytucji samodzielność sądownictwa administracyjnego w ocenie konstytucyjności prawa wykonawczego. Zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie istnieje zgodność poglądów o uprawnieniu sądu administracyjnego do takiej kontroli stosowania prawa. W konsekwencji sąd może odmówić zastosowania przepisu rozporządzenia z tego powodu, że przepis ten, w jego ocenie, jest niezgodny z Konstytucją i ustawą. Prawo kontroli zgodności z ustawą przepisów rozporządzenia przez sądy zostało potwierdzone przez Trybunał Konstytucyjny, który m.in. w postanowieniu z dnia 13 stycznia 1998 r. (sygn. akt U 2/97) uznał, że ocena konstytucyjności i legalności przepisu rangi podustawowej może być dokonana przez sąd rozpoznający sprawę indywidualną, w której przepis ten może być zastosowany. Kompetencja sądów do incydentalnej kontroli tych wszystkich przepisów, które w hierarchii zostały usytuowane poniżej ustawy podzielana jest przez Sąd Najwyższy jak i Naczelny Sąd Administracyjny (vide: uchwała z dnia 30 października 2000 r., sygn. akt OPK 13/00, uchwały z dnia 18 grudnia 2000 r., sygn. akt OPK 20-22/00, uchwała z dnia 22 maja 2000 r., sygn. akt OPS 3/00). Uzasadnienie prawa badania przez sąd konstytucyjności aktu podustawowego (np. rozporządzenia), w procesie kontroli legalności decyzji administracyjnej czy też aktu lub czynności o jakich mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w konkretnej sprawie znajduje swe umocowanie w art. 184 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej, zgodnie z którym Naczelny Sąd Administracyjny oraz sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, co obejmuje nie tylko kontrolę stosowania, ale również kontrolę stanowienia prawa przez administrację publiczną. Prawo oceny konstytucyjności aktu podustawowego przez sąd ma również oparcie w art. 178 ust. 1 stanowiącym o podległości sędziów tylko Konstytucji oraz ustawom. Źródłem kompetencji sądów w tym zakresie jest także art. 8 ustawy zasadniczej, zgodnie z którym Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej jest najwyższym aktem prawnym, a przepisy tej ustawy stosuje się bezpośrednio. Adresatem tego ostatniego przepisu są przede wszystkim sądy (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2006 r., sygn. akt I OPS 4/05). Tego rodzaju stanowisko, jest zasadniczo akceptowane również w doktrynie. (L.Garlicki, Trybunał Konstytucyjny a rola sędziów w ochronie konstytucyjności prawa, PiP 1986, nr 2, s. 40). To uprawnienie sądów nie pozostaje w kolizji z rolą Trybunału Konstytucyjnego. W przypadku stwierdzenia niezgodności przepisów rozporządzenia z Konstytucją i ustawą różnica polega na tym, że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego stwierdzające niezgodność wywołuje ten skutek, że zakwestionowane przepisy tracą moc z chwilą wskazaną przez Trybunał, podczas gdy stwierdzenie takiej niezgodności przez sąd administracyjny jest podstawą do odmowy zastosowania zakwestionowanego przepisu w toku rozpoznawania określonej sprawy, pomimo że formalnie przepis ten pozostaje w systemie prawnym. Tym samym określenie przez Trybunał innego, niż wynikający z podstawowej reguły walidacyjnej, momentu utraty mocy obowiązującej przepisu wykonawczego nie wiąże sądu administracyjnego. Skoro więc w kompetencji sądów administracyjnych leży możliwość odmowy zastosowania w indywidualnej sprawie przepisu rangi podustawowej, w sytuacji, gdy wcześniej Trybunał Konstytucyjny stwierdził niekonstytucyjność zawartej w nim normy prawnej, to nie ma podstaw do uznania, że samo tylko odroczenie w czasie orzeczenia o dacie utraty mocy obowiązującej uznanego za niekonstytucyjny przepisu § 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu (Dz.U. z 2003 r. Nr 137, poz. 1310) pozwala na przyjęcie, iż działanie Starosty związane z pobraniem opłat w kwocie po 500 zł było zgodne z prawem, a tym samym organ ten nie jest obowiązany dokonać zwrotu kwot nadpłaconej ponad należną opłatę. Fakt skorzystania przez Trybunał Konstytucyjny z przepisu art. 190 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i odroczenia w czasie utraty mocy obowiązującego przepisu rozporządzenia nie oznacza, iż musi być on stosowany przez sąd do daty wskazanej przez Trybunał. Za utrwalony w orzecznictwie (vide: wyrok NSA z dnia 9 czerwca 2011 r. w sprawie I OSK 231/11 – cbois.nsa.gov.pl) należy uznać pogląd, że przepis uznany przez Trybunał Konstytucyjny za sprzeczny z Konstytucją lub innym aktem nadrzędnym, pozostawał niekonstytucyjny od dnia jego wydania i jako akt niższej rangi nie powinien być stosowany już od dnia jego wejścia w życie. Odroczenie wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie ma wpływu na to stanowisko. Istotą zagadnienia jest bowiem stwierdzenie niekonstytucyjności przepisu. Natomiast odroczenie wejścia w życie orzeczenia ma na celu umożliwienie odpowiedniemu organowi stosowną zmianę tego przepisu, tak aby był on zgodny z Konstytucją lub innym aktem nadrzędnym. Podstawowym argumentem przemawiającym za wstecznym działaniem orzeczeń jest funkcjonalność prawa. Podkreślenia wymaga, wyrażany przez Trybunał Konstytucyjny pogląd, iż odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej przepisu ma ten skutek, iż mimo że obalone w stosunku do niego zostało domniemanie konstytucyjności, winien być nadal – do wskazanej daty – stosowany przez wymiar sprawiedliwości, odnoszony był wyłącznie do przepisu rangi ustawowej. Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem rozpoznania Sąd, korzystając z przyznanego mu uprawnienia, uznał przepis § 1 ust. 1 rozporządzenia, stanowiący podstawę prawną pobrania od skarżącego zapłaty za kartę pojazdu w kwocie 500 zł, za niekonstytucyjny. Bez znaczenia jest też w okolicznościach sprawy, że omawiane rozporządzenie utraciło moc dopiero w dniu 15 kwietnia 2006 r., gdyż Sąd dokonując kontroli legalności czynności Starosty Wschowskiego, polegającej na odmowie skarżącym zwrotu opłaty za kartę pojazdu, uprawniony był do dokonania oceny przepisów prawa na dzień dokonania czynności (pobranie opłat) będącej źródłem żądania zwrotu. Pobrana przez organ od skarżących kwota po 500 zł za wydanie każdej z kart pojazdu na postawie § 1 pkt 1 rozporządzenia, wbrew treści art. 77 ust. 4 i 5 ustawy – Prawo o ruchu drogowym, nie pozostawała w związku z kosztami związanymi z drukiem i dystrybucją kart pojazdów, a znacząco je przekraczała, co oznacza, iż Minister Infrastruktury wdając akt wykonawczy – rozporządzenie z 2003 r. przekroczył zakres udzielonego mu upoważnienia ustawowego, zawartego w art. 77 ust. 4 pkt 2 ustawy. Ponadto ustalenie w rozporządzeniu z 2003 r. wysokości opłaty za kartę pojazdu na wskazanym powyżej poziomie spowodowało, iż przejawia ona cechy daniny publicznej, skutkując tym samym naruszeniem art. 217 Konstytucji RP. Przepis ten upoważnia do nakładania danin publicznych tylko w drodze ustawy, a nie aktu wykonawczego. Wskazana powyżej przez Sąd argumentacja uzasadniała zatem stwierdzenie, że zaskarżona czynność organu polegająca na odmowie skarżącemu zwrotu części opłaty pozostawała niezgodna z prawem. Dokonując jej w oparciu o przepis rozporządzenia, uznanego przez Sąd za niekonstytucyjny, oznacza, że podjęta została przez organ bez podstawy prawnej. Taki też pogląd wyrażany jest w utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd podkreślił, ze należy stwierdzić przede wszystkim sprzeczność powołanego przepisu rozporządzenia z art. 90 akapit pierwszy Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE). Postanowienia Traktatu są bezpośrednio stosowane i mają walor nadrzędności nad prawem krajowym państw członkowskich, co znajduje odzwierciedlenie w art. 87 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 3 i art. 91 Konstytucji oraz Traktatu akcesyjnego dotyczącego przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 2 Aktu o warunkach przystąpienia stanowiącego część Traktatu, od dnia przystąpienia do Unii Europejskiej Polska jest związana postanowieniami Traktatów założycielskich i aktów przyjętych przez instytucje Wspólnot i Europejski Bank Centralny. Art. 90 TWE stanowi zaś, że żadne Państwo Członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych Państw Członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe (zasada niedyskryminacji w ramach wspólnego rynku). Zasadnie wskazali skarżący, iż zgodność krajowych regulacji prawnych odnoszących się do opłat za wydanie karty pojazdu z powołanym przepisem TWE stała się przedmiotem postanowienia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 10 grudnia 2007 r. w sprawie C-134/07 (Lex nr 354541). Trybunał ten stwierdził, że art. 90 akapit pierwszy TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on opłacie, takiej jak przewidziana w § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu, która to opłata w praktyce jest nakładana w związku z pierwszą rejestracją używanego pojazdu samochodowego przywiezionego z innego państwa członkowskiego, lecz nie jest nakładana w związku z nabyciem w Polsce używanego pojazdu samochodowego, jeśli jest on tam już zarejestrowany. Konsekwencją uznania przepisu rozporządzenia za niekonstytucyjny i to od momentu jego wejścia w życie, a zatem i w dacie jego zastosowania przez organ, jest stwierdzenie, że w świetle obowiązujących przepisów prawa skarżący mieli obowiązek uiszczenia opłaty za każdą z kart pojazdu wydanych w okresie od 20 września 2005 r. do 30 marca 2006 r. wyłącznie w wysokości uwzględniającej kryteria wynikające z art. 77 ust. 5 ustawy – Prawo o ruchu drogowym. Zatem uiszczona przez skarżących kwota po 500 zł za wydanie każdej z kart pojazdu w związku z rejestracją samochodów wskazanych w załączniku do wniosku niewątpliwie była zawyżona. Opłata winna bowiem uwzględniać jedynie wysokość kosztów związanych z drukiem i dystrybucją, o których mowa w art. 77 ust. 5 ustawy. Powyższe rodzi po stronie organu, który pobrał przedmiotową opłatę obowiązek zwrotu skarżącym różnicy pomiędzy opłatą pobraną a należną z uwzględnieniem wytycznych zawartych w cyt. ust. 5. Pomocnym w zakresie ustalenia wysokości kwoty podlegającej zwrotowi pozostaje niewątpliwie przepis § 1 ust. 1 obecnie obowiązującego rozporządzenia Ministra Transportu i Budownictwa z dnia 28 marca 2006 r., zgodnie z którym opłata za kartę pojazdu wynosi 75 zł. Zatem różnica pomiędzy opłatą uiszczoną przez skarżących(500 zł) a opłatą pobieraną na podstawie rozporządzenia z 2006 r. (75 zł) wynosi 425 zł. Dodatkowym argumentem przemawiającym za taką interpretacją jest też fakt, iż w § 1 ust. 2 rozporządzenia z 2003 r. przewidziana opłata za wydanie wtórnika karty pojazdu wynosiła także 75 zł. Kwota w tej samej wysokości wyznaczona została też za wydanie wtórnika karty pojazdu w § 1 ust. 2 rozporządzenia z 2006 r. Przyjęcie wskazanych powyżej poglądów prowadziło w okolicznościach rozpoznawanej sprawy do stwierdzenia – w oparciu o przepis art. 146 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi bezskuteczności zaskarżonej czynności odmowy zwrotu części opłaty podjętej w formie pisma Starosty z dnia [...] października 2011 r. nr [...], co znalazło swe odzwierciedlenie w punkcie I wyroku. Dla podjętego rozstrzygnięcia bez wpływu pozostawał podnoszony przez organ zarzut przedawnienia, wywodzony z przepisów Kodeksu cywilnego, jak też konstruowany w oparciu o przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240, ze zm.). Sąd zgodził się ze stanowiskiem strony skarżącej, że w rozpoznawanej sprawie ma znaczenie fakt wejścia w życie z dniem 1 stycznia 2010 r. (vide: art. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, Dz.U. Nr 157, poz. 1241) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Zgodnie z art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są m.in. dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Stosownie zaś do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2010 r. Nr 80, poz. 526 ze zm.) źródłami dochodów własnych powiatu są wpływu z opłat stanowiących dochodu powiatu, uiszczanych na podstawie odrębnych przepisów. Tym samym do dochodów takich zaliczają się także wpływu z opłat za kartę pojazdu, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 11 maja 2007 r. w sprawie I OSK 573/07 (vide: Lex nr 360321). W konsekwencji więc opłata za kartę pojazdu może być od 1 stycznia 2010 r. zaliczana do niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 ust. 7 ustawy o finansach publicznych. Jest bowiem pobierana od właściciela zarejestrowanego pojazdu przez właściwe starostwo (urząd miejski w miastach na prawach powiatu), stanowiące jednostkę budżetową, na pokrycie kosztów jej wytworzenia i dystrybucji. Pobór opłaty następuje na podstawie odrębnej ustawy, tj. art. 77 ust. 3 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Uznanie omawianej opłaty za środek publiczny stanowiący niepodatkową należność budżetową o charakterze publicznoprawnym, powoduje, iż stosownie do przepisu art. 67 ustawy o finansach publicznych, do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Przepisy działu III Ordynacji podatkowej regulują kwestię nadpłaty podatku (art. 72 i nast. Ordynacji podatkowej). Za nadpłatę uważa się m.in. kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Za podatek zapłacony nienależnie uznać należy kwotę uiszczoną przez podatnika w sytuacji, gdy nie było ustawowego obowiązku jej zapłacenia albo obowiązek ten istniał, ale wygasł. Odpowiednie zastosowanie art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w świetle poczynionych uprzednio uwag prowadzi do wniosku, że uiszczona tytułem opłaty za wydanie karty pojazdu kwota 500 zł w zakresie przekraczającym koszty jej wytworzenia i dystrybucji została pobrana bez podstawy prawnej ze względu na niezgodność § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu (Dz.U. Nr 137, poz. 1310) z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym oraz z art. 92 ust. 1 Konstytucji. Zawarte w art. 67 ustawy i finansach publicznych odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów k.p.a. i działu III Ordynacji podatkowej do opłaty za wydanie karty pojazdu, skutkuje w konsekwencji obowiązkiem odpowiedniego stosowania innych regulacji materialnoprawnych zawartych w tym dziale, w tym także instytucji przedawnienia. Sąd uznał za zasadny pogląd skarżących, że na gruncie prawa administracyjnego instytucja przedawnienia znajduje zastosowanie jedynie wówczas gdy wyraźny przepis administracyjnego prawa materialnego tak stanowi. Sąd podkreślił, że do czasu wejścia w życie ustawy o finansach publicznych nie funkcjonowały w systemie prawa przepisy jednoznacznie regulujące tryb zwrotu opłat za kartę pojazdu ani kwestii przedawnienia uprawnienia do domagania się takiego zwrotu. W stosunku do tych opłat i żądania ich zwrotu, w stanie prawnym sprzed wejścia w życie ustawy o finansach publicznych, stosowanie Ordynacji podatkowej zostało wykluczone zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (vide: uchwała siedmiu sędziów NSA z 4 lutego 2008 r. I OPS 3/07) i powszechnych (uchwała SN z dnia 16 maja 2007 r. III CZP 35/07). W powołanej uchwale NSA opowiedział się za koniecznością szczególnego traktowania należności za wydanie karty pojazdu. Wskazał, iż opłat takich w ogóle nie należy ujmować w kategoriach podatkowych, a jedynie jako prosty ekwiwalent poniesionych przez organ kosztów druku i dystrybucji kart. Dlatego też, kwestionując możliwość stosowania Ordynacji podatkowej do spraw dotyczących zwrotu omawianej opłaty Naczelny Sąd Administracyjny w konsekwencji przyjął stanowisko całkowicie wykluczające możliwość stosowania do niej ustaw podatkowych. Na gruncie przepisów działu III Ordynacji podatkowej, do którego odsyła ustawa o finansach publicznych, zawarty w tym dziale przepis art. 79 § 2 stanowi, iż prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W myśl art. 70 § 1 zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stosując regulacje art. 79 § 2 i 70 § 1 Ordynacji podatkowej odpowiednio do wniosku o zwrot nadpłaty opłaty za wydanie karty pojazdu, przyjąć należałoby, iż skoro opłaty takie zostały uiszczone przez skarżących w roku 2005 i 2006 to prawo do złożenia wniosku o zwrot ich nadpłaconej części wygasło z końcem roku 2010 w stosunku do opłat uiszczonych w roku 2005, zaś do opłat uiszczonych w 2006 r. nastąpiłoby to z końcem roku 2011 r. (pozostawiając na boku kwestię przerwania biegu przedawnienia w wyniku złożenia wniosku z dnia 12 lipca 2011 r.). Zdaniem Sądu jednakże w sprawie istotna pozostawała okoliczność, iż instytucja przedawnienia w stosunku do opłat za wydanie karty pojazdu wprowadzona została dopiero z dniem 1 stycznia 2010 r., tj. z dniem wejścia w życie ustawy o finansach publicznych. Tym samym rozważenia wymagało czy można przyjąć, że istotnie bieg terminu przedawnienia dla wniosku o zwrot ich nadpłaty rozpoczął się z dniem 1 stycznia 2006 r. w stosunku do opłat wniesionych w 2005 r. i z dniem 1 stycznia 2007 r. w stosunku do tych uiszczonych w 2006 r. Kwestia zwrotu nadpłaconych opłat zaktualizowała się w okolicznościach rozpoznawanej sprawy w wyniku wniosku skarżących z dnia 12 lipca 2011 r. o zwrot nadpłaconych opłat. Mając zatem na uwadze przepis art. 115 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, zgodnie z którym przepisy dotychczasowe stosuje się tylko do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 ustawy o finansach publicznych, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie ustawy (wprowadzającej), wniosek złożony (tak jak w niniejszej sprawie) po 1 stycznia 2010 r. powinien zostać rozpoznany z zastosowaniem przepisów ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. W ocenie Sądu jednak konieczność zastosowania przepisów nowej ustawy prowadzić musi do uznania, iż bieg terminu przedawnienia dla wniosków o zwrot nadpłaty opłat za kartę pojazdu rozpoczął się dopiero z dniem wejścia w życie ustawy o finansach publicznych, tj. z dniem 1 stycznia 2010 r. Skoro bowiem uprawnienie do wystąpienia z wnioskiem o zwrot nadpłaty opłaty za kartę pojazdu, w oparciu o przepisy ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. i działu III Ordynacji podatkowej, powstało dopiero z dniem wejścia w życie wskazanej ustawy, to nie można przyjmować, iż rozpoczęcie biegu przedawnienia takiego wniosku mogło nastąpić przed dniem wejścia w życie ustawy o finansach publicznych, umożliwiającej zastosowanie do niego instytucji przedawnienia z Ordynacji podatkowej. Pokreślenia wymaga, iż na dzień wymagalności roszczenia o zwrot (uiszczenie) opłaty za wydanie karty pojazdu nie było w przepisach prawa administracyjnego regulacji dotyczących jego przedawnienia. Uznanie, iż wynikający z przepisów art. 79 § 2 i 70 § 1 Ordynacji podatkowej materialnoprawny termin do złożenia wniosku o zwrot nadpłaconej opłaty za wydanie karty pojazdu rozpoczął dla skarżących bieg z końcem 2005 i 2006 r., w sytuacji, gdy Ordynacja podatkowa, z której przepis ten wynika znalazła swoje zastosowanie do zwrotu opłaty za kartę pojazdu dopiero od 1 stycznia 2010 r., prowadziłoby do naruszenia zasady niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit) i naruszałoby gwarantowany ustawą termin dla złożenia wniosku o zwrot nadpłaconej opłaty. Podobny pogląd w kwestii rozpoczęcia biegu przedawnienia wyrażony został na tle podobnych regulacji prawnych w wyroku NSA z dnia 7 października 2010 r. II FSK 884/09 (cbois.nsa.gov.pl.). Mając na uwadze wskazane okoliczności Sąd uznał, iż błędne pozostawało stanowisko organu, że obowiązkowi zwrotu nadpłaconej opłaty za wydanie kart pojazdu sprzeciwia się okoliczność przedawnienia wniosku o taki zwrot. Podobnie bezzasadny okazał się zarzut przedawnienia wywodzony z unormowań Kodeksu cywilnego. W tej kwestii wskazać jedynie należy, iż sprawa dotycząca zwrotu nadpłaconej opłaty za wydanie karty pojazdu jest sprawą należącą do kognicji sądów administracyjnych, co jednoznacznie przesądził Naczelny Sąd Administracyjny w powoływanej już uchwale z dnia 4 lutego 2008 r. I OPS 3/07. Administracyjny charakter sprawy i autonomia prawa administracyjnego wobec prawa cywilnego prowadzi do wniosku, iż do jej załatwienia nie mają zastosowania przepisy Kodeksu cywilnego, w tym te regulujące kwestię przedawnienia. Sąd ustosunkowując się do podniesionego na rozprawie zarzutu, że przyznanie skarżącym prawa do zwrotu nadpłaconych pozostawać będzie w sprzeczności z zasadami współżycia społecznego, ze względu na fakt, iż skarżący jako przedsiębiorcy zaliczyli koszty poniesione w związku z uiszczeniem opłat w ciężar kosztów prowadzenia działalność gospodarczej. Odnosząc się do niego wskazać jedynie, należy iż żaden przepis prawa administracyjnego nie daje podstawy do stosowania w postępowaniu przed organami administracji publicznej klauzul generalnych, zawartych w przepisach należących do innej gałęzi prawa. Art. 6 i art. 7 k.p.a. wykluczają stosowanie zasad współżycia społecznego w postępowaniu administracyjnym i zasady te nie mogą stanowić podstawy prawnej decyzji ani też nie mogą modyfikować przepisów prawa administracyjnego materialnego oraz nie mogą stanowić dyrektywy wykładni przepisów prawa stosowanych w postępowaniu administracyjnym. Podobnie, zważywszy na wynikający z powołanych na wstępie przepisów ustawy o ustroju sądów administracyjnych i ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, model kontroli sądowoadministracyjnej, oparty jednie o kryterium legalności, Sąd stwierdził, że zasady współżycia społecznego nie znajdują zastosowania. Powołany już uprzednio przepis art. 146 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dotyczy uwzględnienia skargi na, inne niż decyzje i postanowienia, akty lub czynności z zakresu administracji publicznej. W § 1 stanowi on, iż sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchyla ten akt albo stwierdza bezskuteczność czynności. Zgodnie zaś z § 2 tego przepisu w sprawach, o których mowa w § 1, sąd może w wyroku uznać uprawnienie lub obowiązek wynikające z przepisów prawa. Przepisy zawarte w § 1 i 2 powołanego wyżej przepisu stanowią niezależne od siebie i samodzielne podstawy wyroków uwzględniających skargi wniesione na akty lub czynności wskazane w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W orzecznictwie przyjmuje się, że określony w § 1 sposób orzekania dotyczy sytuacji, kiedy organ administracyjny konkretyzuje uprawnienia lub obowiązki wypływające z przepisu prawa w odniesieniu do zindywidualizowanego adresata, choć nie czyni tego ani decyzją, ani postanowieniem. Natomiast orzekanie w sposób określony w § 2 tego przepisu może nastąpić w sytuacji, gdy takiego aktu konkretyzującego nie ma bowiem organ administracyjny odmówił jego podjęcia i sąd nie może się do niego odnieść. Tutaj zatem obowiązany jest ustalić w wyroku, jakie uprawnienia lub obowiązki wynikają dla skarżącego bezpośrednio z przepisu prawa (por. wyrok NSA z 19 maja 2003 r., OSA 1/03, ONSA 2003, nr 4, poz. 114). Norma § 2 art. 146 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowi wyjątek od kasacyjnego charakteru kompetencji orzeczniczych sądu administracyjnego, zaś wyrok sądu uznający uprawnienie lub obowiązek wynikający z przepisów prawa zastępuje rozstrzygnięcie organu administracji (vide: J.P. Tarno, Komentarz do ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Warszawa 2006, Lexis Nexis, str. 314). Mając na uwadze wskazane okoliczności Sąd orzekł o uznaniu obowiązku organu zwrotu nadpłaconych opłat bowiem odmowa uwzględnienia wniosku dotyczącego zwrotu części opłat uiszczonych za wydanie karty pojazdu dokonana została z naruszeniem prawa. Starosta Wschowski wniósł od wyroku skargę kasacyjną zaskarżając wyrok w całości. Skargę kasacyjną oparto na zarzucie naruszenia prawa materialnego poprzez błędne przyjęcie, iż bieg terminu przedawnienia dla wniosków o zwrot nadpłaty opłat za kartę pojazdu rozpoczął się dopiero z dniem wejścia w życie ustawy o finansach publicznych tj. z dniem 1 stycznia 2010 r. Na tych podstawach wnosił o: 1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie reformacyjne w trybie art. 188 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, 2) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych wraz z kosztami zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wywodzono, że opłaty za wydanie karty pojazdu mieszczą się w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych i stanowią niepodatkowe należności budżetowe pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Należy przyznać rację organom co do konieczności stosowania w przedmiotowej sprawie trybu postępowania opartego odpowiednio na przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego i działu III Ordynacji podatkowej, do których odsyła art. 67 ustawy o finansach publicznych. W konsekwencji stosowania Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiedniego stosowania działu III Ordynacji podatkowej, wniosek o zwrot opłaty uiszczonej za wydanie karty pojazdu należało potraktować odpowiednio jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. W stosunku do tego wniosku znajdzie bezpośrednie zastosowanie ustawa nowa, tym bardziej, że nakaz jej stosowania do wniosków złożonych po 1 stycznia 2010 r. wynika z przepisów przejściowych. Zgodnie z art. 115 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych przepisy dotychczasowe stosuje się przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Przyjęcie w niniejszej sprawie, iż możliwe jest liczenie terminu przedawnienia od dnia wejścia w życie ustawy o finansach publicznych nie znajduje uzasadnienia. W niniejszej sprawie ustawodawca nie tyle dokonał znany przepisu wprowadzają przedawnienie określonego obowiązku (uprawnienia) ile przesądził, o uznaniu opłaty za wydanie karty pojazdu za niepodatkową należność budżetową, przesądzając tym samym o odpowiednim stosowaniu do kwestii związanych z tymi opłatami, działu III Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie ustawodawca wprowadził przepis międzyczasowy, wskazując w cytowanym już powyżej art. 115 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, iż przepisy dotychczasowe stosuje się tylko do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 ustawy o finansach, publicznych, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie ustawy wprowadzającej. W konsekwencji przyjęcie innego aniżeli przesądził to ustawodawca, sposobu ustalenia daty początkowej, od której będzie liczony bieg przedawnienia roszczenia, jakie przysługiwało skarżącym wiązałoby się z niezastosowaniem jasno sprecyzowanego i niebudzącego wątpliwości przepisu art.70 § 1 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 67 ustawy o finansach publicznych, w związku z art. H5 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych. Zdaniem organu w niniejszej sprawie, taki zabieg nie jest już interpretacją przepisu. O ile bowiem wykładnia przepisów, w kontekście przedawnienia roszczenia przysługującego skarżącym byłaby nie do przyjęcia (np. z powodu jej niekonstytucyjności), możliwe byłoby odrzucenie stosowania do konkretnego stanu faktycznego tego przepisu. Nie jest jednak możliwe zastępowanie jednej normy inną – nigdzie nie wyartykułowaną. Interpretacja celowościowa nie może doprowadzić do sytuacji gdy danej normie prawnej nadany zostanie sens oczywiście sprzeczny z intencją ustawodawcy. W takiej bowiem sytuacji nie mamy już do czynienia z procesem wykładni przepisu lecz z próbą zastąpienia ustawodawcy w jego działowości prawotwórczej. Organ podzielił w tym względzie stanowisko WSA w Warszawie, wyrażonej w uzasadnieniu wyroku 26 listopada 2010 r. III SA/Wa 989/10, iż stosując zasady wykładni prawa nie można wprost stosować wykładni systemowej zewnętrznej gdy jej rezultaty sprzeczne będą z wolą ustawodawcy (tak również WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 658/09, CBOSA). Ponadto wynik wykładni celowościowo-funkcjonalnej i systemowej nie może wykraczać poza możliwe znaczenie normy prawnej; ustalone w drodze wykładni językowej, (por. wyrok NSA wydany w sprawie o sygn. II FSK 1583/08). Wykładnia językowa art. 67 ustawy o finansach publicznych i art. 115 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawy o finansach publicznych, nie budzi żadnych wątpliwości, nadto jest spójna aksjologicznie i nie można zarzucić jej braku racjonalności, przesądza to o braku przesłanek stosowania innych rodzajów interpretacji. Zastosowanie tych innych rodzajów interpretacji: interpretacji systemowej i funkcjonalnej przemawia, że w stanie faktycznym w sprawie znajdują zastosowanie reguły dotyczące przedawnienia wskazane w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. J. F. i A. F. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wnieśli o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych wraz z kosztami zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu wywodzono o stosowaniu nowej regulacji do stanów powstałych przed jej obowiązywaniem. Wywodzili, że w sprawie winna znaleźć zastosowanie zasada dalszego obowiązywania dawnego prawa. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 270), Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują, enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu, przy rozpoznawaniu sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej. Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionej podstawie. Zarzut naruszenia art. 115 ust. 1 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych oraz art. 60 pkt 7 i art. 67 ustawy o finansach publicznych nie jest zasadny. Sprawy zwrotu kwoty nadpłaconej z tytułu opłaty za kartę pojazdu powinny być rozstrzygane przy zastosowaniu przepisów dotychczasowych. Tym samym obowiązujące od dnia 1 stycznia 2010 r. przepisy ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), a powołane przez organ w skardze kasacyjnej, a dotyczące trybu rozstrzygania w zakresie niepodatkowych należności budżetowych, nie mogą mieć zastosowania do czynności dokonanych na gruncie poprzednio obowiązującego stanu prawnego, w tym także do sprawy zwrotu opłaty pobranej przed wejściem w życie przepisów tej ustawy. W tym zakresie wskazać należy, że w przepisie art. 115 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241 ze zm.) zawarto normę intertemporalną, wedle której do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Norma ta z całą pewnością nie odnosi się do stanu faktycznego zaistniałego w rozpoznawanej sprawie, gdyż dotyczy wyłącznie spraw "w toku", a nie spraw już zakończonych, dla których ustawodawca nie przewidywał decyzyjnego trybu załatwienia. Jak zasadnie wskazuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, brak jednoznacznego stanowiska ustawodawcy co do tego, jakie należy stosować przepisy do zdarzeń mających miejsce przed wejściem wżycie nowych przepisów, nie oznacza istnienia "luki normatywnej", gdyż powinna ona zostać wypełniona w drodze wykładni przez organy stosujące prawo, jednak regułą w tym zakresie nie może być automatyczne stosowanie przepisów nowej ustawy do stanów prawnych (zdarzeń) mających miejsce i zakończonych przed datą wejścia w życie nowej ustawy. Kwestia przyznania pierwszeństwa zasadzie dalszego działania przepisów dotychczasowych, czy też zasadzie bezpośredniego działania ustawy nowej, musi każdorazowo wynikać z konkretnej sprawy i charakteru przepisów podlegających zmianie, przy czym jednocześnie należy brać pod uwagę skutki, jakie może wywołać przyjęcie jednej lub drugiej zasady (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 10 kwietnia 2006 r. sygn. akt I OPS 1/06, ONSAiWSA 2006, nr 3, poz. 71; uchwała składu pięciu sędziów NSA z 20 października 1997 r., sygn. akt FPK 11/97, ONSA 1998, z. 1, poz. 10 oraz powołane tam orzecznictwo i literatura). W tym zakresie kierować należy się poszanowaniem podstawowej zasady prawa międzyczasowego, wynikającej z art. 2 Konstytucji RP, niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit), sprowadzającej się w istocie do zakazu stosowania nowo ustanowionych uregulowań do zdarzeń, które miały miejsce przed wejściem w życie tych norm, z którymi to zdarzeniami prawo nie wiązało dotąd skutków prawnych przewidzianych nowymi unormowaniami. Sytuacja, w której prawo działa wstecz, jest też niezgodna z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą demokratycznego państwa prawa. Gdyby do zwrotu należności pobranej – jak to miało miejsce w niniejszej sprawie – pod rządami poprzednio obowiązujących przepisów z zakresu prawa administracyjnego, które nie przewidywały przedawnienia roszczeń w tym zakresie, stosować wprost przepisy nowej ustawy o finansach publicznych, wówczas postępowanie zostałoby poddane reżimowi określonemu w art. 61 i nast. ustawy o finansach publicznych, przewidującemu decyzyjny tryb rozstrzygania spraw. Oznaczałoby to również, że z mocy art. 67 in fine tej ustawy, odpowiednie zastosowanie miałyby przepisy Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, ze zm.), i – co istotne – skutkowałoby to koniecznością zastosowania terminów przedawnienia wynikających z tej ustawy. Byłoby to sprzeczne z treścią przepisów obowiązujących w dacie pobrania opłaty, które – jak wskazano już wyżej – nie obwarowywały aktu zwrotu opłaty jakimkolwiek terminem przedawnienia. Jednocześnie prowadziłoby do pogorszenia sytuacji prawnej skarżącego. Konsekwencją przyjętego przez Sąd stanowiska jest konieczność zachowania dotychczasowego trybu rozstrzygania przez organ w przedmiocie zwrotu nadpłaty za kartę pojazdu w formie aktu, na którą przysługuje skarga do sądu administracyjnego, a nie – jak odmiennie przyjmuje się w zarysowanej linii orzeczniczej niektórych sądów administracyjnych – w drodze decyzji opartej o przepisy art. 61 ustawy o finansach publicznych. Stanowisko takie przyjęte zostało również przez Sąd Najwyższy w uchwale z 6 czerwca 2012 r. sygn. akt III CZP 24/12. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że: "(...) art. 115 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1241 ze zm.), zawierający normę intertemporalną, według której do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych, wszczętych i nie zakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Norma ta nie może się odnieść do spraw zakończonych przed dniem 1 stycznia 2010 r., jak jednak zasadnie wskazuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, brak jednoznacznego stanowiska ustawodawcy co do tego, jakie przepisy należy stosować do zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie nowych przepisów nie oznacza istnienia luki prawnej, a regułą nie może być automatyczne stosowanie przepisów nowej ustawy do zdarzeń prawnych, mających miejsce i zakończonych przed datą wejścia w życie nowej ustawy. Sprzeciwia się temu zasada nie działania prawa wstecz, mająca umocowanie w art. 2 Konstytucji, a kwestia przyznania pierwszeństwa zasadzie dalszego działania przepisów dotychczasowych albo zasadzie bezpośredniego działania ustawy nowej, musi każdorazowo wynikać z konkretnej sprawy i charakteru przepisów podlegających zmianie, przy czym jednocześnie należy brać pod uwagę skutki, jakie może wywołać przyjęcie jednej lub drugiej zasady (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 10 kwietnia 2006 r., I OPS 1/06, ONSAiWSA 2006, nr 3, poz. 71 oraz uchwała składu pięciu sędziów NSA z dnia 20 października 1997 r., FPK 11/97, ONSA 1998, nr 1, poz. 10). Wskazana argumentacja prowadzi do wniosku, że mimo iż od dnia 1 stycznia 2010 r. opłata za wydanie karty pojazdu, o której jest mowa w powołanej wcześniej ustawie – Prawo o ruchu drogowym, stanowi wyraźnie w rozumieniu art. 60 pkt 7 u.f.p. środki publiczne będące niepodatkowymi należnościami budżetowymi o charakterze publicznoprawnym, to nie ma to zastosowania do opłat nienależnie pobranych przed tą datą i podlegających zwrotowi. Nie będą to nadpłaty w myśl przepisów Ordynacji podatkowej (art. 72), gdyż takimi się stały dopiero po dniu 1 stycznia 2010 r., lecz świadczeniami pieniężnymi pobranymi bez podstawy prawnej, która została zakwestionowana w postaci wskazanego rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 2003 r. przez powołane orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego. Z tych względów zostały one zakwalifikowane do świadczeń nienależnych, będących postacią bezpodstawnego wzbogacenia, dochodzonych na gruncie przepisów obowiązujących przed dniem wejścia w życie nowej ustawy o finansach publicznych na drodze sądowego procesu cywilnego (...)". Zarzut skargi kasacyjnej co do naruszenia przepisów w zakresie liczenia terminu przedawnienia nie jest zasadny. W tym stanie rzeczy, skoro skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach, na mocy art. 184 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.