III SA/Wa 1433/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 lutego 2012 r. sprawy ze skargi J. B. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. B. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 2 listopada 2010 r. J. B. (dalej "Skarżący") wystąpił do Ministra Finansów o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku wskazał, że decyzjami Prezydenta W. z [...] marca 2008 r. i [...] marca 2008 r. wydanymi w trybie art. 7 dekretu z 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze W. (Dz. U. Nr 50, poz. 279 ze zm.) ustanowiono na jego rzecz prawo wieczystego użytkowania działek ewidencyjnych nr 121 i 120/2 położonych w W.. Prawo to nabył w następstwie spadkobrania po matce, zmarłej 21 kwietnia 1999 r., oraz po ojcu, zmarłym 27 listopada 1990 r., którym odebrano prawo własności tych gruntów na mocy w/w aktu. W dniu 20 października 2010 r. Skarżący zawarł przedwstępną warunkową umowę sprzedaży udziałów w prawie wieczystego użytkowania przedmiotowych nieruchomości. W związku z powyższym zadał pytanie, czy z tytułu sprzedaży udziałów w prawie wieczystego użytkowania opisanych wyżej nieruchomości, przed upływem pięciu lat od daty powstania tego prawa, będzie on zobowiązany do uiszczenia podatku dochodowego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). W jego ocenie sprzedaż udziałów w prawie wieczystego użytkowania opisanych nieruchomości przed upływem pięciu lat od daty powstania tego prawa nie spowoduje obowiązku uiszczenia podatku dochodowego, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 powoływanej ustawy. W interpretacji z [...] stycznia 2011 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Stwierdził, iż wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze W. decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych oraz zawarcie przez Prezydenta W. z byłym właścicielem lub jego następcami prawnymi umowy użytkowania wieczystego gruntu, nie może być traktowane jako nabycie gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie oznacza to, że datą nabycia przez Skarżącego udziałów w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości jest data nabycia spadku, tj. dzień śmierci matki i ojca Skarżącego. W niniejszej sprawie nabycie udziałów w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości nastąpiło w 1999 r. i w 1990 r., a to oznacza, iż planowana przez Skarżącego sprzedaż przedmiotowych udziałów nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Organu, przychód osiągnięty ze sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania nie spowoduje po jego stronie obowiązku zapłaty podatku dochodowego, jednak nastąpi to z innych względów, niż wskazane przez Skarżącego. Skarżący wezwał Ministra do usunięcia naruszenia prawa, a w odpowiedzi na wezwanie Organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. W skardze do tutejszego Sądu Skarżący zarzucił Organowi błędną wykładnię art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do opisanej we wniosku zamierzonej czynności prawnej przez przyjęcie, że jego stanowisko jest nieprawidłowe, podczas gdy właściwa ocena zamierzonego przedsięwzięcia w kontekście prawa podatkowego winna prowadzić do odmiennej konkluzji. W odpowiedzi na skargę Organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 punkt 4a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 tej ustawy procesowej, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga analizowana według powyższych kryteriów zasługiwała na uwzględnienie. Z wniosku o udzielenie interpretacji wynikało, iż – według Skarżącego – ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, następujące w trybie art. 7 dekretu z 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy, nie jest "nabyciem" rzeczy lub prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pogląd taki Skarżący wyraził na str. 4 swojego wniosku w tym miejscu, w którym powołał się na orzeczenie SN o sygn. III CRN 18/02, choć jednocześnie, w końcowej części wyrażonego przez siebie stanowiska uznał, że sprzedaż udziałów w prawie wieczystego użytkowania nie stanowi źródła przychodu także wówczas, gdy nastąpi "...przed upływem pięciu lat od daty n a b y c i a (podkreślenie Sądu) takiego prawa.". W tak sformułowanym stanowisku Skarżącego wystąpiła więc pewna sprzeczność, która polegała na tym, że najpierw wyrażono pogląd, iż ustanowienie w omawianym trybie prawa użytkowania wieczystego gruntu nie stanowi nabycia, po czym natychmiast uznano, że nie jest przychodem sprzedaż udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntu, który został w ten sposób nabyty. Jeśli dla Ministra Finansów stanowisko Skarżącego miało tak zasadnicze znaczenie dla udzielenia odpowiedzi na zadane pytanie o opodatkowanie zbycia udziałów w użytkowaniu wieczystym, to Organ zobowiązany był, w trybie art. 169 § 1 i 2 w zw. z art. 14h Ordynacji, wezwać go do jednoznacznego oświadczenia, czy według niego ustanowienie użytkowania wieczystego w roku 2008 było, czy też nie było "nabyciem" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Niemniej, w ocenie Sądu, pogląd Skarżącego był klarowny – sprzedaż udziałów w prawie użytkowania wieczystego nie spowoduje obowiązku uiszczenia podatku dochodowego. Wspomniana sprzeczność w tej części wniosku o interpretację, która zawiera stanowisko podatnika, nie miała większego znaczenia. Analiza wniosku oraz interpretacji prowadzi do konkluzji, że pomiędzy Stronami w istocie nie ma rozbieżności co do tego, iż opisane zdarzenie przyszłe, polegające na sprzedaży udziałów w użytkowaniu wieczystym gruntu, nie będzie skutkowało obowiązkiem podatkowym, gdyż nie będzie się ono wiązać z żadnym przychodem. Minister w odpowiedzi na skargę słusznie przywołał na potwierdzenie tej tezy uchwałę NSA o sygn. FPS 7/96, a także wyrok tut. Sądu o sygn. III SA/Wa 582/08. Z orzeczeń tych wynika utrwalone stanowisko, iż decyzja o zwrocie nieruchomości lub ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego na rzecz dawnego właściciela, któremu odebrano własność w trybie dekretu warszawskiego, nie kreuje prawa własności, lecz jedynie przywraca panujące wcześniej stosunki prawno -rzeczowe. W opisanych okolicznościach odpowiednie prawo zostało przez Skarżącego "nabyte" w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy w drodze spadkobrania, czyli w roku 1990 oraz 1999. Od tego czasu upłynęło ponad 5 lat. Sprzedaż udziałów w użytkowaniu wieczystym w roku 2010 lub później nie będzie zatem skutkować przychodem. Takie też w istocie było stanowisko Skarżącego. Minister powinien zatem uznać je za prawidłowe, a nie za nieprawidłowe z powodu wspomnianej, nieznaczącej prawnie sprzeczności w stanowisku Skarżącego. Strony zgodne są bowiem co do tego, a pogląd ten Sąd orzekający w niniejszej sprawie także podziela, że Skarżący nie uzyska przychodu. Uznanie w części dyspozytywnej interpretacji, że stanowisko Skarżącego jest nieprawidłowe, powoduje, że interpretacja staje się nieczytelna, pojawiają się wątpliwości co do poglądu Ministra, a w efekcie wnioskodawca nie może być pewny zakresu ochrony prawnej, jaką uzyskuje wskutek wydanej interpretacji (art. 14k Ordynacji). W dalszym postępowaniu Minister uwzględni zatem powyższy pogląd Sądu. W tym stanie rzeczy, mając na uwadze powyższe rozważania i wnioski, Sąd na podstawie art. 146 § 1 i art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł, jak w pkt 1 i 2 sentencji wyroku. Odnośnie do kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy procesowej.