I SA/Gl 1023/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Teresa Randak, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2012r. sprawy ze skargi E. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. na podstawie art. 162 § 1 i § 2, art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania i w związku z tym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. [...] w sprawie określenia E. G. kwoty zobowiązania podatkowego (objętej zryczałtowanym podatkiem dochodowym) z odpłatnego zbycia w dniu 29 września 2006 r. nieruchomości przy ul. B. w K. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia przytoczono na wstępie art. 223 § 2 pkt 1 oraz art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Następnie organ podał, że wskazana powyżej decyzja organu I instancji została doręczona pełnomocnikowi strony w dniu 27 czerwca 2011 r., a zatem termin do wniesienia odwołania od tej decyzji upływał z dniem 11 lipca 2011 r. Tymczasem odwołanie od tej decyzji sporządzone przez pełnomocnika podatnika, P. M. zostało wniesione w dniu 19 lipca 2011 r. (data stempla pocztowego). Do wspomnianego odwołania został dołączony wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia, w którym wnioskodawca wskazał, że terminowe złożenie odwołania nie było możliwe z uwagi na przebywanie przez niego na zwolnieniu lekarskim od dnia 11 lipca 2011 r. Opisana przeszkoda, w ocenie P. M. nie do przezwyciężenia, spowodowana była poważnymi powikłaniami powstałymi po wypadku drogowym, w którym uczestniczył jako poszkodowany. Zgodnie z zaleceniami lekarskimi, "chory powinien leżeć", a zatem nie mógł opuszczać mieszkania, a nadto w dalszym ciągu musi pozostawać pod stałą kontrolą lekarską. Do wniosku o przywrócenie terminu dołączono kserokopię zaświadczenia lekarskiego z dnia 12 lipca 2011 r. o niezdolności P. M. do pracy w okresie od 11 lipa 2011 r. do 18 lipca 2011 r. (druk ZUS ZLA) oraz skierowanie do stałego leczenia w poradni neurologicznej. Rozważania merytoryczne organ odwoławczy rozpoczął od przytoczenia treści art. 162 Ordynacji podatkowej, akcentując, że przywrócenie terminu jest możliwe jedynie w razie łącznego spełnienia wskazanych w tym przepisie wymogów. Stwierdzając, że zachowano termin do złożenia rozpatrywanego wniosku (art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej) oraz dopełniono czynności, tj. wraz z wnioskiem wniesiono odwołanie, organ II instancji uznał, że nie uprawdopodobniono braku winy w uchybieniu terminu. Zaakcentowano, powołując się na orzecznictwo sądowe, że to wnioskodawca, a nie organ podatkowy, ma uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda na którą się powołuje była od niego niezależna i uniemożliwiła mu działanie nawet przy dołożeniu największego, możliwego w danych okolicznościach wysiłku. Podkreślono, że nie można zatem oczekiwać, iż organ podatkowy w oparciu o przepisy art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej ma wykazać, że po stronie wnioskodawcy doszło do zawinienia bądź jego braku. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. już sam wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania winien zawierać stosowną argumentację w zakresie omawianej przesłanki, pozwalającą - bez dodatkowych czynności wyjaśniających organu – na ocenę tego, czy wnioskodawca uprawdopodobnił brak winy w nieterminowym dokonaniu czynności. Organ II instancji nadmienił także, iż nawet w przypadku przyjęcia mniej restrykcyjnego poglądu (również przyjmowanego w orzecznictwie sądowym), zgodnie z którym możliwe i uzasadnione jest wdrożenie przez organ podatkowy postępowania wyjaśniającego dotyczącego okoliczności wskazanych we wniosku o przywrócenie terminu, nie sposób pominąć, że w tym kontekście z całą mocą podkreśla się, że organ podatkowy nie może bez inicjatywy strony przeprowadzać czynności dowodowych. To stronę obciąża bowiem ciężar uprawdopodobnienia faktu, z którego wywodzi skutek prawny (tak też w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 12 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Gl 632/06). Odnosząc powyższe rozważania do aspektów niniejszego wniosku organ odwoławczy wskazał, iż podniesiono w nim jedynie, że P. M. nie mógł terminowo wnieść odwołania z uwagi na chorobę, udokumentowaną zaświadczeniem lekarskim oraz skierowaniem do poradni neurologicznej. Tymczasem, jak powszechnie przyjmuje się w orzecznictwie (co znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 23 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 2125/09 i powołanych w nim licznych wyrokach innych sądów) choroba udokumentowana stosownym zaświadczeniem, sama w sobie nie wystarcza do uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. Szczególne oczekiwania w tym zakresie wydają się zasadne wobec profesjonalnego pełnomocnika, który powinien zorganizować pracę w taki sposób, by odpowiednio zabezpieczyć interesy swoich klientów również w przypadku choroby czy innych przeszkód losowych uniemożliwiających mu osobiste reprezentowanie tych interesów (wyrok NSA z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt I FSK 184/07). Dyrektor Izby Skarbowej w K. podkreślił, że do uprawdopodobnienia braku winy niezbędne byłoby uznanie – w wyniku konfrontacji zaistniałej przeszkody w dokonaniu czynności (w tym przypadku choroby) z obiektywnymi miernikami staranności - że uprawniony do wniesienia odwołania nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego możliwego w danych warunkach wysiłku. Przedstawienie zaświadczenia lekarskiego wskazuje natomiast jedynie, że istniała przeszkoda do dokonania czynności (choroba). Dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu konieczne było, zdaniem organu II instancji, uwiarygodnienie przez wnioskodawcę niemożności działania mimo dołożenia staranności w przezwyciężeniu takiej przeszkody, czego jednak nie uczyniono. W rozpatrywanym wniosku P. M. poprzestał na lakonicznym stwierdzeniu, że choroba była następstwem wypadku drogowego oraz że nie mógł opuszczać mieszkania z powodu zalecenia lekarskiego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. powołując się na chorobę, należało natomiast wykazać, że charakter schorzenia uniemożliwiał dokonanie czynności oraz że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy innych osób w jej dokonaniu (co do czego we wniosku nie zawarto żadnych wyjaśnień). Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że ocena, czy uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu musi obejmować także kwestię, czy wskazana przyczyna uchybienia terminowi stanowi przeszkodę niemożliwą do przezwyciężenia i czy zainteresowany wykazał należytą staranność w podjęciu działań mogących zapobiec uchybieniu terminowi, przykładowo poprzez wyręczenie się inną osobą (domownikiem, pracownikiem kancelarii). W konkluzji zaskarżonego postanowienia organ II instancji stwierdził, że ogólnikowość wyjaśnień wnioskodawcy ograniczających się w zasadzie do przedłożenia zaświadczenia lekarskiego dokumentującego niezdolność do pracy począwszy od dnia, z którym upływał termin do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]r. nie jest wystarczająca do stwierdzenia, iż uprawdopodobniony został brak winy w nieterminowym dokonaniu tej czynności. Podzielając w pełni stanowisko NSA organ odwoławczy uznał, że niedociągnięcia wniosku o przywrócenie terminu w tym zakresie, w świetle art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, wywierają negatywne skutki dla wnioskodawcy, i to nawet w przypadku istnienia obiektywnego braku zawinienia. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w K. skonstatował, że nieuprawdopodobnienie w związku ze złożonym wnioskiem o przywrócenie terminu, braku winy w jego uchybieniu, musi zatem skutkować uznaniem, że uchybienie terminowi było zawinione, a zatem nie podlega on przywróceniu. W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik E. G. podniósł zarzut naruszenia art. 162 § 1 w zw. z art. 228 § 1 oraz art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku strony o przywrócenie terminu, pomimo uprawdopodobnienia, iż uchybienie to nastąpiło z przyczyn niezależnych i bez winy skarżącego oraz poprzez przyjęcie, że nagła choroba pełnomocnika spowodowana wypadkiem drogowym, udokumentowana stosowanym zaświadczeniem, nie uprawdopodabnia, braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze zawarto także zarzut naruszenia art. 194 §1 i § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z § 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 lipca 2005 r. w sprawie orzekania o czasowej niezdolności do pracy (Dz.U z 2005 r., Nr 145, poz 1219) poprzez uznanie, że zaświadczenie lekarskie o niezdolności do pracy, będące dokumentem urzędowym nie stanowi dowodu poświadczającego niezdolność do pracy, tj. sporządzenia i wniesienia odwołania. Autor skargi wskazał także na naruszenie art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, choroby i macierzyństwa (t.j. Dz.U. z 2010 r., nr 77, poz. 512). Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi opisano na wstępie stan faktyczny sprawy. W dalszych wywodach pełnomocnik skarżącego zanegował błędne twierdzenie organu podatkowego, że choroba pełnomocnika nie stanowi niezawinionej przyczyny uchybienia terminowi. Podkreślił, że stan chorobowy nie może być postrzegany w kategorii winy chorego. Pojęcie winy jest bowiem związane ze sferą wolicjonalną, czego nie można powiedzieć o stanie zdrowia. Uznanie choroby pełnomocnika za zawinioną przyczynę nieterminowego dokonania czynności procesowej stanowi zatem istotne naruszenie art. 162 Ordynacji podatkowej. Jak wskazywało bowiem przedłożone zaświadczenie lekarskie (dokument stanowiący środek dowodowy korzystający z domniemania autentyczności i wiarygodności zawartych w nim zapisów) stan zdrowia pełnomocnika, któremu zalecono leżenie uniemożliwiał sporządzenie i wniesienie odwołania. Wykluczona także była możliwość posłużenia się inną osobą, gdyż sporządzenie odwołań w tak skomplikowanej sprawie przez osobę, która nie znała jej stanu nie zabezpieczałoby interesów skarżącego. Działający za skarżącego doradca podatkowy zwrócił także uwagę na cel lekarskiego zwolnienia od pracy oraz (odwołując się do art. 17 ust. 1 ustawy o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, choroby i macierzyństwa oraz wielu orzeczeń sądów powszechnych) wskazał, że podjęcie przez P. M. czynności zmierzających do sporządzenia i wniesienia odwołania (nawet gdyby ograniczyło się jedynie do podpisania dokumentów) skutkowałoby utratą prawa do zasiłku chorobowego. Na poparcie tego stanowiska przytoczono m.in. tezę zawartą w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 14 grudnia 2005 r., sygn. akt III UK 120/05, w którym wskazano, że wykonywanie przez radcę prawnego w czasie zwolnienia lekarskiego czynności zawodowych (podpisywanie dokumentów, reprezentacja przed sądem, sporządzanie pism procesowych, udzielanie porad prawnych, przeprowadzanie szkolenia) oznacza wykonywanie pracy zarobkowej w rozumieniu art. 17 ust. 1 ustawy o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego, choroby i macierzyństwa i jest wystarczającą przesłanką utraty prawa do zasiłku chorobowego. Reasumując tę część rozważań autor skargi stwierdził. że sporządzenie odwołań w skomplikowanych sprawach podatkowych, co wymagało analizy przepisów prawnych, wiązało się z dużym nakładem pracy, znacznym wysiłkiem umysłowym i stresem, a także samo podpisanie takich dokumentów (poprzedzone przecież merytoryczną ich weryfikacją) w okresie niezdolności P. M. do pracy było niedopuszczalne i groziło utratą zasiłku chorobowego za cały okres zwolnienia. Autor skargi wskazał także na treść art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej i zaakcentował, że dzięki domniemaniu zgodności z prawdą twierdzeń zawartych w dokumencie urzędowym, nie ma potrzeby udowadniania faktów, które wynikają z takiego dokumentu. Co więcej, organ nie może pominąć okoliczności wynikających z takiego dokumentu, jeśli są one istotne w sprawie. Nie może ich także kwestionować, bez uprzedniego wzruszenia domniemania wynikającego z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej (tj. bez przeprowadzenia przeciwdowodu). Rozwijając zarzut naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej pełnomocnik skarżącego zwrócił w szczególności uwagę na wymóg praworządnego działania organów podatkowych, który rozciąga się przede wszystkim na te rozstrzygnięcia organów podatkowych, w których posiadają one pewien zakres swobodnego uznania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Nawiązując do podniesionych zarzutów wskazał, że przyjęcie poglądu, jakoby przebywanie na zwolnieniu lekarskim automatycznie wykluczało podjęcie jakichkolwiek działań zapobiegających uchybieniu terminowi pozostawałoby w całkowitej sprzeczności z ugruntowaną linią orzecznictwa sądowoadministracyjnego, dopuszczającego dokonywanie oceny stopnia zawinienia strony/pełnomocnika w uchybieniu terminowi, także wtedy, gdy przyczyną uchybienia terminu jest choroba. Sądy nie wykluczają bowiem z góry możliwości podejmowania przez uprawnionego pozostającego na zwolnieniu lekarskim, określonych działań zmierzających do terminowego dokonania czynności. Dopuszcza się także możliwość uzależniania zasadności wniosku o przywrócenie terminu od konkretnych zachowań strony/pełnomocnika. Organ odwoławczy stwierdził także, iż rozważania dotyczące ewentualnych pozapodatkowych skutków wykonywania pracy podczas zwolnienia lekarskiego pozostają bez wpływu na sposób rozstrzygnięcia wniosku o przywrócenie terminu. Na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2012 r. pełnomocnik skarżącego podtrzymał skargę i podkreślił, że jego zdaniem, skarżący spełnił wszelkie wymogi wynikające z art. 162 Ordynacji podatkowej, a zatem termin do wniesienia odwołania powinien zostać przywrócony. Zaakcentował, że wspomniany przepis zawiera wymóg uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia braku winy w uchybieniu terminowi. W ocenie pełnomocnika skarżącego, jeżeli organ podatkowy miał wątpliwości, to powinien był wezwać stronę do uzupełnienia wniosku, na co wskazano m.in. w wyroku NSA z dnia 12 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1145/07 oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 3 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2284/10. Wyjaśnił także, iż projekt odwołania został sporządzony przez P. M. jeszcze przez zwolnieniem lekarskim, a następnie (z inicjatywy podatnika) został poprawiony i uzupełniony przez S. C., a po podpisaniu złożony przez P. M.. Pełnomocnik skarżącego podkreślił także, iż P. M. nie jest profesjonalnym pełnomocnikiem, tj. nie jest radcą prawnym, adwokatem ani doradcą podatkowym. Pełnomocnik organu odwoławczego podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu oraz w odpowiedzi na skargę. Dodatkowo zwrócił uwagę, że pełnomocnik podatnika oprócz złożenia zwolnienia lekarskiego nie wykazał w żaden sposób, dlaczego nie sporządził odwołania w ciągu 13 dni, tj. od dnia otrzymania decyzji, tj. od dnia 27 czerwca 2011 r. do dnia 10 lipca 2011 r. Wskazał również, iż P. M. był pełnomocnikiem podatnika jedynie w sprawach postępowania przed organem I instancji i dopiero na wezwanie organu odwoławczego (po złożeniu spóźnionego odwołania) dołączył stsosowne pełnomocnictwo Zaakcentował także, iż mimo zawiłości spraw odwołanie złożone zostało w pierwszym dniu po zakończeniu zwolnienia lekarskiego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że wniosek P. M. – pełnomocnika podatnika o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...]r. nie zasługuje na uwzględnienie. Bezsporne w niniejszej sprawie jest, że wspomniana decyzja organu I instancji została odebrana przez P. M. w dniu 27 czerwca 2011., a zatem 14- dniowy termin do jej zaskarżenia upływał z dniem 11 lipca 2011 r. Odwołanie nadane zostało w urzędzie pocztowym w dniu 19 lipca 2011 r., a wraz z nim przesłano wniosek pełnomocnika strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz zaświadczenie lekarskie z dnia 12 lipca 2011 r. stwierdzające, że pełnomocnik strony był niezdolny do pracy z powodu choroby i zalecono mu leżenie w okresie od 11 lipca 2011 r. do 18 lipca 2011 r. Zasadność tego wniosku jest istotą sporu w niniejszej sprawie, a jego rozstrzygnięcie wymaga odpowiedzi na pytanie czy przedłożenie zwolnienia lekarskiego jest wystarczające dla uprawdopodobnienia, że pełnomocnik strony nie ponosi winy w uchybieniu terminu do zaskarżenia decyzji organu I instancji. Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi art.162 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W utrwalonym orzecznictwie sądowym dotyczącym omawianej problematyki przyjmuje się, iż "z treści art. 162 § 1 o.p. wynika jednoznacznie, że uprawdopodobnienie braku winy należy do wnioskodawcy i nie można z treści tej normy wywodzić, że organ powinien - zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. - wykazać, że doszło do zawinienia bądź jego braku. To strona powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda, na którą się powołuje, była od niej niezależna i uniemożliwiła jej działanie nawet przy dołożeniu największego wysiłku możliwego w danych okolicznościach" (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 2000/09, LEX nr 785329). Choroba strony lub jej pełnomocnika jako przyczyna nieterminowego dokonania czynności procesowej stanowiła przedmiot licznych orzeczeń sądów administracyjnych i powszechnych (wymienionych m.in. w wyroku NSA z dnia 23 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 2125/09), w których jednoznacznie przyjmowano, że przedłożenie zaświadczenia lekarskiego bez wykazania, iż choroba ta wywołała niemożność działania po stronie zainteresowanego przywróceniem terminu nie jest wystarczającą przesłanką uchylenia się od skutków spóźnionego podjęcia czynności przez organem czy sądem. We wspomnianym wyroku z dnia 23 marca 2011 r. NSA, nie kwestionując, że stan chorobowy nie może być postrzegany w kategorii winy chorego, wskazał, że "nieuprawdopodobnienie braku winy nie jest związane z faktem choroby, tylko z niepodjęciem działań zmierzających do przezwyciężenia tej przeszkody w zachowaniu terminu do wniesienia odwołania (a więc z niedochowaniem należytej staranności w prowadzeniu sprawy)". Zwrócił także uwagę, że ogólnikowość wyjaśnień wnioskodawcy, w zasadzie ograniczająca się do przedłożenia zaświadczenia lekarskiego, bez żadnych bliższych informacji na temat sposobu, w jaki choroba ta uniemożliwiła złożenie odwołania, nie jest wystarczająca dla stwierdzenia, iż uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu. W omawianym orzeczeniu Sąd II instancji podkreślił nadto, iż przepis obciąża wnioskodawcę, który powinien dołożyć wysiłku, by wykazać spełnienie przesłanki z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie pełnomocnik skarżącego, domagając się przywrócenia terminu przedłożył wspomniane wyżej zaświadczenie lekarskie, z którego wynika, iż w dniu 12 lipca 2011 r. (a więc w pierwszym dniu po zakończeniu okresu na wniesienie odwołania) jego stan zdrowia pozwalał na zgłoszenie się do ambulatoryjnej placówki medycznej (poradni lekarza POZ), w której stwierdzono, że od dnia poprzedniego był niezdolny do pracy i zalecono mu leżenie w domu. Dokument ten, którego wiarygodność nie była (wbrew zarzutom skargi) kwestionowana przez organ odwoławczy ani też nie jest podważana przez skład orzekający, został złożony wraz z lakoniczną informacją, że "niemożność złożenia odwołania od skarżonej decyzji spowodowana była poważnymi powikłaniami powstałymi po wypadku drogowym, w którym uczestniczyłem jako poszkodowany i stanowiło to przeszkodę nie do przezwyciężenia". Do wniosku dołączono także skierowanie do poradni neurologicznej zawierające wniosek o objęcie pacjenta stałym leczeniem. Jak więc wykazano powyżej pełnomocnik podatnika w żaden sposób nie uprawdopodobnił, że choroba uniemożliwiła mu właściwe kontynuowanie sprawy E. G. (nie wskazał nawet czy niezdolność do pracy powstała bezpośrednio po wypadku czy też była skutkiem później ujawnionych powikłań). Z treści wniosku i załączonych do niego dokumentów absolutnie nie wynika, że wnioskodawca korzystający z placówki lecznictwa otwartego i skierowany do leczenia w domu nie mógł przeprowadzić żadnej rozmowy telefonicznej (wysłać maila), aby zlecić dokonanie czynności procesowych swojemu współpracownikowi albo samemu podatnikowi. Ten ostatni mógł przecież w terminie wyrazić wolę zaskarżenia decyzji organu I instancji i zobowiązać się do merytorycznego uzupełnienia odwołania. Skuteczne byłoby także wniesienie odwołania dotkniętego brakami dotyczącymi np. podpisu, pełnomocnictwa dla kolejnego pełnomocnika, czy uzasadnienia zarzutów, które zostałyby uzupełnione w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie negując wskazanych w skardze przyczyn utraty zasiłku chorobowego oraz celów, którym ma służyć okres powstrzymywania się chorego niezdolnego do pracy od wykonywania obowiązków zawodowych stwierdzić należy, iż obszerna argumentacja skargi w tym zakresie prowadzi w zasadzie do wniosku, że osoba pozostająca w domu ze względu na stwierdzoną przez lekarza chorobę nie jest uprawniona nawet do telefonicznego powiadomienia pracodawcy o przyczynach swojej nieobecności. Odnotować także należy, iż w analizowanym wniosku o przywrócenie terminu nie wyjaśniono także w żaden sposób, że niemożliwe było powierzenie złożenia (nadania) odwołania domownikom pełnomocnika. Nawiązując do poruszonej w skardze kwestii nakładu pracy związanego ze sporządzeniem odwołań w 4 skomplikowanych sprawach podatkowych wskazać należy, iż skoro złożono je w pierwszym dniu po zakończeniu okresu niezdolności do pracy P. M., to musiały być sporządzane już wcześniej (albo przed zachorowaniem albo w czasie zwolnienia lekarskiego). Podkreślić trzeba także, że mimo, iż P. M. nie jest - jak zaznaczał na rozprawie pełnomocnik skarżącego – adwokatem ani radcą prawnym – to (jak wynika z akt sprawy) reprezentuje A Oddział w B.. Jest zatem osobą zajmującą się zawodowo reprezentowaniem interesów klientów wielodziałowego podmiotu, który – jak wynika ze strony internetowej - zatrudnia wielu prawników, w tym także licznych adwokatów i radców prawnych. W tym stanie rzeczy trudno przyjąć, że wykazano należytą staranność w prowadzeniu sprawy, w toku której choroba pełnomocnika nie spowodowała zlecenia podejmowania dalszych pilnych, terminowych czynności innemu pracownikowi A. Nie może zresztą budzić wątpliwości, że należyta staranność osoby zawodowo zastępującej podatników przez organami skarbowymi (także tej, która prowadzi działalność samodzielnie) wymaga zabezpieczenia interesów jej klientów na wypadek nagłej choroby czy innych nieprzewidzianych zdarzeń losowych, uniemożliwiających osobiste prowadzenie spraw. Stwierdzić zatem należy, iż pełnomocnik E.G. wnioskujący o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, wbrew ciążącemu na nim obowiązkowi, nie uprawdopodobnił, że choroba skutkująca niezdolnością do pracy uniemożliwiła terminowe wniesienie odwołania za pośrednictwem osób trzecich. Nie podał także żadnych innych okoliczności, które wskazywałyby, iż zadbał o nieprzerwane podejmowanie czynności procesowych w razie jego choroby, a z przyczyn niezawinionych procedura ta nie mogła być w dniu 11 lipca 2011 r. wdrożona. Jak więc wykazano powyżej odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania była zasadna. Dyrektor Izby Skarbowej w K. prawidłowo zastosował art. 162 Ordynacji podatkowej i właściwie przypisał pełnomocnikowi E G. obowiązek uprawdobnienia przesłanki określonej w tym przepisie. W tym stanie rzeczy zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 194 Ordynacji podatkowej nie zasługują na uwzględnienie. Całkowicie bezpodstawnie zarzuca się także organowi podatkowemu naruszenie art. 17 ust. 1 ustawy o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa oraz § 2 rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie orzekania o czasowej niezdolności do pracy. Wykazana powyżej legalność zaskarżonego postanowienia nakazuje oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012 r., poz. 270).