II FSK 2494/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 22 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "T." sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 277/12 w sprawie ze skargi "T." sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 28 sierpnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "T." sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 277/12) w sprawie ze skargi T.sp. z o.o. z siedzibą w W. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 28 sierpnia 2009 r. w przedmiocie straty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2003 r. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymali mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 30 grudnia 2008 r. określającą stratę w tym podatku w wysokości 2.505,25 zł. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji w wyroku wnika, że organ podatkowy stwierdził, że w zeznaniu ostatecznym CIT-8 spółka zawyżyła stratę podatkową o kwotę 84.996 zł poprzez zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o ww. kwotę stanowiącą opłaty z tytułu zawartej z "T." sp. z o.o. umowy poddzierżawy pomieszczeń biurowych i placu parkingowego położonego we W. przy ul. W.. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy decyzję organu I instancji stwierdził, że w okresie objętym kontrolą pomiędzy wydzierżawiającym a dzierżawcą istniały powiązania o których mowa w art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: u.p.d.o.p.). Występowały powiązania kapitałowe: "T." sp. z o.o. posiadała 62,10 % całego kapitału skarżącej oraz osobowe: S. Z., posiadający 99,43% kapitału "T." oraz 37,90% kapitału strony był równocześnie prezesem obu spółek. A od dnia 20 października 2003 r. pełnił funkcję prokurenta u skarżącej. W związku z tym na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze szacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz.U. z 1997r. nr 128, poz. 833 ze zm.), przy zastosowaniu metody szacowania, jaką jest metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej ustalił organ podatkowy wysokość zawyżenia kosztów najmu pomieszczeń. Powołał się organ II instancji na ustalenia dokonane w wyniku oględzin wynajmowanych powierzchni biurowych oraz placu parkingowego w zakresie ich wyposażenia i stanu technicznego. Podkreślił, że na placu parkingowym nie znaleziono pozostałości tymczasowej bazy sprzedaży hurtowej paliw, brak było drogi pożarowej oraz drugiego niezależnego wjazdu na posesję, nie było zbiorników przeciwpożarowych ani sprzętu przeciwpożarowego. Wskazał organ, że uzyskano informację od 3 firm - właścicieli nieruchomości położonych w bezpośrednim sąsiedztwie o wysokości czynszu najmu za m² powierzchni biurowej, magazynowej, parkingu i placu składowego stosowanego w 2003 r. i w 2004 r. oraz dla ilu podmiotów i o jakim standardzie były wynajmowane powierzchnie. Żadna z firm nie wynajmowała baraków biurowych. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej ze względu na to, iż firma "T." nie wynajmowała powierzchni biurowej innym podmiotom niemożliwe było zastosowanie metody porównywalnej ceny niekontrolowanej poprzez wewnętrzne porównanie cen. Niemożliwe również było zastosowanie metody ceny odprzedaży (strona nie podnajmowała wynajętej powierzchni biurowej innym podmiotom), jak również niemożliwe było zastosowanie metody rozsądnej marży (koszt plus). Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że strona wynajmowała pomieszczenia biurowe w baraku biurowym co uzasadnia porównywanie tych pomieszczeń z pomieszczeniami sklepowo-magazynowymi o niskim standardzie w budynkach murowanych. Dalej wskazał, że okoliczność, że z pomieszczeń korzystali zarówno kierowcy strony, jak również obsługiwani byli klienci wskazuje, że w pomieszczeniach tych była dokonywana sprzedaż i równocześnie były wystawiane faktury VAT. Odnosząc się do zarzutu spółki, iż do wyceny "rynkowej" wartości czynszu, organ podatkowy przyjął stawkę zastosowaną dla powierzchni sklepowo-magazynowej o niskim standardzie, nie ustalając jaka jest proporcja powierzchni magazynowej do sklepowej, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że takich ustaleń nie uczyniły również strony umowy dzierżawy. Ponadto spółka na etapie prowadzonego postępowania nie złożyła żadnych wyjaśnień, z których wynikałoby, jaka część powierzchni budynku baraku wykorzystywana przez stronę służyła jako biura. W trakcie prowadzonego postępowania spółka "T." podała, że powierzchnia całkowita baraku wynosi 186 m², a skarżąca korzysta z ¾ jej powierzchni tj. zajmuje 139,5 m². Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż przyjęta do porównania stawka najmu powierzchni sklepowo-magazynowej wynosząca 18,69 zł zawiera w sobie odpłatność za media. Odnośnie klucza podziału powierzchni baraku biurowego pomiędzy stroną a "T." , Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że strona zatrudniała w 2003 r. średnio 15 osób w tym: 10 osób na stacji paliw przy ul. P. 2 kierowców i 3 pracowników administracyjno-biurowych. Ponadto niektóre osoby były zatrudniane zarówno u strony, jak i w spółce "T." . Natomiast zatrudnienie w spółce "T." na 31 grudnia 2003 r. wynosiło 31 osób. Uwzględniając liczbę osób zatrudnionych na stanowiskach administracyjno-biurowych u skarżącej i w "T." , którzy wspólnie użytkowali powierzchnię biurową organ stwierdził, że zasadne jest rozliczenie powierzchni użytkowej baraku biurowego według liczby pracujących tam osób. Argumentował organ, że strona nie mogła fizycznie korzystać z ¾ powierzchni biurowej tj. ze 139,5 m², ponieważ dla "T." pozostałoby do wykorzystania 46,5 m², w tym powierzchnia wspólna 24,6 m², co daje powierzchnię 21,9 m², z czego gabinet dyrektora to 12 m², czyli dla 12 osób zatrudnionych na stanowisku administracyjno-biurowym pozostanie jedynie ok. 10 m². W odniesieniu do użytkowanej przez stronę powierzchni placu parkingowego organy podatkowe obu instancji przyjęły zgodnie z wyjaśnieniami "T." , że obie spółki używają plac parkingowy po połowie. Do ustalenia wartości rynkowej ceny najmu ww. placu organ podatkowy I instancji przyjął stawkę za wynajem powierzchni placu na potrzeby parkingu dla klientów wieloletnich tj. strategicznych wynoszącą 0,89 zł za 1 m², stosowaną przez spółkę sąsiadującą z "T." . W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca zarzuciła naruszenie: – § 7 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze szacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz. U. z 1997r. Nr 128, poz. 833 ze zm.) oraz – art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wniosła strona o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W odpowiedzi na Skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 15 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 1763/09 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, przy czym w części zaaprobował stanowisko organów podatkowych. Sąd pierwszej instancji zakwestionował przyjęcie jako porównywalną w zakresie czynszu za pomieszczenia biurowe, stawkę za m² powierzchni "sklepowo- magazynowej". Jego zdaniem organ nie zaprezentował jakie inne cechy, za wyjątkiem prowadzenia sprzedaży sprawiają, że uznał pomieszczenia biurowe i pomieszczenia sklepowo-magazynowe za porównywalne i nie dokonał ustaleń dotyczących wyposażenia porównywanych pomieszczeń, w tym w sprzęt i sieci komputerowe. Organ nie ustalił również powodów, dla których nie były porównywalnymi transakcje wynajmu innych pomieszczeń biurowych, ograniczając się do stwierdzenia, że różnicą była lokalizacja w budynku murowanym. Zaakceptował natomiast Sąd pierwszej instancji przyjęty klucz podziału dzierżawionej powierzchni według liczby pracowników oraz przyjętą wielkość czynszu za parking. Powyższy wyrok strona zaskarżyła w części, w jakiej uznano zarzuty skargi za nieuzasadnione. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1301/10 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA we Wrocławiu. Stwierdził NSA naruszenie art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.), dalej: P.p.s.a. i wskazał na brak wystarczającego uzasadnienia stanowiska Sądu pierwszej instancji w części w jakiej zarzuty skargi uznał Sąd za bezzasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2012 r., uchylając zaskarżoną decyzję wskazał, że stosownie do art. 190 P.p.s.a. związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Odnośnie przyjętego przez organ podatkowy klucza podziału powierzchni biurowej pomiędzy skarżącą a spółką "T." według liczby pracowników ww. podmiotów, którzy z pomieszczeń biurowych w badanym okresie korzystali, to Sąd po dokonaniu analizy akt, zgromadzonego materiału dowodowego oraz stanowisk prezentowanych przez strony postępowania, stwierdził, że zebrane dowody, ich ocena i wnioski organu podatkowego przedstawione w decyzji znajdują uzasadnienie. Sąd nie podzielił zarzutów skargi, że klucz przyjęty przez organ podatkowy I i II instancji opiera się na fundamentalnie sprzecznych z rzeczywistością przesłankach. Strona skarżąca w swojej argumentacji dotyczącej wykorzystywania przez spółkę "T." powierzchni biurowej w znacznie większym zakresie (139,50 m²), aniżeli przyjęty przez organy podatkowe (37 m²) wskazuje następujące okoliczności. Wykorzystanie pomieszczeń przez spółki było adekwatne do ich potrzeb, tj. "T." zajmował się pracami budowlanymi, więc większość pracowników, w tym pracownicy umysłowi wykonywała obowiązki na budowie, natomiast spółka "T." przy W. prowadziła działalność gospodarczą (hurtową i detaliczną sprzedaż paliw), a zatem z pomieszczeń korzystali nie tylko pracownicy administracyjni, ale też osoby na stanowiskach robotniczych, kierowcy oraz klienci firmy. Potwierdzają to wielkości obrotów obu firm, gdzie skarżąca wystawiła 26.500 faktur i miała obroty 11.280.386 zł , a spółka "T." 137 faktur i obroty 5.328.935 zł. Z akt sprawy wynika, że kwestia wielkości wynajmowanej przez skarżącą powierzchni nie była bezpośrednio podana w żadnym dokumencie, w umowach łączących strony nie została ona bowiem wskazana. Dlatego organy podatkowe zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązane były poczynić stosowne ustalenia. Organy, w ocenie Sądu, ze swoich obowiązków wywiązały się prawidłowo, o czym świadczą m.in. wezwania kierowane do strony przez organ I instancji, tj. z dnia 2 października 2006 r., 12 października 2006 r., 18 października 2006 r., w których organ prosi o podanie wielkości dzierżawionej powierzchni biurowej i placu parkingowego. Bliższe informacje pozyskał organ z pisma spółki "T." z 9 lipca 2007 r., w którym podano, że co do zasady obie spółki mogą korzystać z placu parkingowego o pow. 5.000 m² po połowie (co organy przyjęły) natomiast powierzchnię biurową "T." zajmować miał w ¾ powierzchni wynoszącej łącznie 186 m², tj. ze 139,50 m² i strony korzystały z oddanych do współużytkowania powierzchni w zależności od potrzeb działalności. Dalej, co wynika z akt, organ podatkowy powyższe informacje poddał analizie i ustalił, że całkowita powierzchnia budynku baraku wynosiła 186 m², z tego korytarz to 32,64 m², aneks kuchenny to 1,56 m², i toalety to pow. 15 m². Powierzchnia wspólna to łącznie 49 m². Następnie znając wielkość powierzchni biurowej oraz ilość osób, które miały z niej korzystać, organ podatkowy przeprowadził postępowanie w celu ustalenia faktycznego zakresu, w jakim obie strony umowy z powierzchni biurowych korzystały. Sąd nie stwierdził naruszenia art. 122, art. 124 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Następnie Sąd przeszedł do kwestii przyjęcia przez organy podatkowe za porównywalną cenę placów parkingowych stosowanych w umowach długoterminowych i nie stwierdził w powyższym zakresie uchybień w decyzji. Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że na placu nie odbywał się obrót paliwami. W ocenie Sądu ustalenia organów dotyczące braku prowadzenia działalności gospodarczej wskazywanej przez stronę mają potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. Organy dokonały oględzin placu, na którym miała być prowadzona działalność, przy tym zasadnie odwołano się do rodzaju działalności, z którym wiążą się określone wymogi. Słusznie zatem organy podatkowe gromadziły i oceniły materiał dowodowy pod kątem spełnienia wymogów z rozporządzenia Ministra Gospodarki w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi dalekosiężne do transportu ropy naftowej i produktów naftowych i ich usytuowanie (Dz. U. z 2000r. Nr 98, poz. 1067 ze zm.). Z oględzin wynika, że na placu nie znaleziono pozostałości bazy sprzedaży hurtowej paliw, nie było drogi pożarowej, drugiego niezależnego wjazdu na posesję. Nie potwierdziły się również okoliczności wskazywane przez stronę w piśmie z dnia 14 sierpnia 2008 r., w którym strona podała m.in., że na parkingu parkowały 4 cysterny, 2 samochody ciężarowe o tonażu 12 ton oraz 3 samochody osobowe, oraz że paliwo przywożone było własnymi cysternami i na terenie parkingu przepompowywano je do innych własnych cystern i samochodów odbiorców, jak również zdarzały się sytuacje, w których paliwo przywożone cysternami własnymi lub dostawców dostarczano do odbiorców. Organ podatkowy przeanalizował wszystkie wskazywane przez stronę okoliczności i ocenił je, zdaniem Sądu, w sposób niewykraczający poza swobodną ocenę dowodów. Ustalił organ, że w badanym okresie spółka w ewidencji środków trwałych nie posiadała wskazywanych pojazdów (cystern), nie mogła tym samym prowadzić działalności we wskazywanym zakresie. W ocenie Sądu wnioski organów są spójne, a odmowa wiarygodności twierdzeniom strony w pełni uzasadniona i mająca potwierdzenie w materiale sprawy i nie naruszono art. 122, art. 124, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Słuszne jest zatem stwierdzenie, że sporny teren nie pełnił innej roli, aniżeli parking. Wobec nie stwierdzenia uchybień w zakresie stanu faktycznego nie kwestionował również Sąd sposobu (metody i jej zastosowania) szacowania wielkości czynszu przyjętego przez organy podatkowe. Organy zastosowały metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej i przyjęły jako porównywalną cenę placów parkingowych stosowaną w umowach długoterminowych. Jak wynika z akt, organy dopełniły wymogów postępowania, przeprowadziły stosowne ustalenia dotyczące czynszu najmu, stosowanego przez sąsiadujące firmy. Uzasadniły przy tym dlaczego informacje pozyskane od dwóch sąsiadujących firm nie spełniały warunków porównywalności z placem parkingowym wynajętym przez spółkę i dlatego przyjęły stawkę za wynajem powierzchni placu na potrzeby parkingu dla klientów wieloletnich tj. strategicznych wynoszącą 0,89 zł za 1 m², stosowaną przez firmę sąsiadującą z "T." . W skardze kasacyjnej na powyższy wyrok spółka zaskarżyła go w całości i wniosła o jego uchylenie w całości, a następnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu orzeczeniu skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w związku z art. 122, art. 124, art. 127 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz w związku z § 4 ust. 3 oraz § 7 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze szacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników poprzez uznanie części zarzutów skargi za nieuzasadnione oraz, w konsekwencji, częściowe tylko uchylenie decyzji, która powinna zostać uchylona w całości z powodu naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu. Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło po ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny. Uchylając poprzedni wyrok w sprawie Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że Sąd pierwszej instancji naruszył art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie wyroku i niewyjaśnienie w sposób odpowiadający wymogom art. 141 § 4 P.p.s.a., z jakich powodów nie stwierdził istnienia zarzucanych przez skarżącą naruszeń prawa materialnego. Konkludując, Sąd odwoławczy orzekł, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd pierwszej instancji zbada, czy ocena materiału dowodowego dokonana przez te organy i wyciągnięte na jej podstawie wnioski były prawidłowe i odpowiadały prawu. Natomiast przedmiot sądowej kontroli Naczelny Sąd Administracyjny zawęził do konieczności zbadania kwestii prawidłowości oszacowania kosztów poniesionych przez stronę z tytułu najmu: powierzchni biurowych (1) i placu parkingowego (2), według klucza podziału powierzchni zajętych przez skarżącą spółkę. Rozpoznając ponownie sprawę Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżoną decyzję i stwierdził, tak jak w orzeczeniu wydanym za pierwszym razem, że organ podatkowy naruszył zasady postępowania (art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej), bowiem nie wykazał, że w sposób zgodny z prawem zastosował wybraną przez siebie metodę szacowania wielkości kosztów najmu powierzchni biurowych za jeden metr kwadratowy. W ocenie Sądu pierwszej instancji, organ podatkowy dokonując oszacowania kosztów najmu pomieszczeń biurowych przy pomocy metody porównywalnej ceny niekontrolowanej (§ 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze szacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników) winien uwzględnić elementy, które w sposób istotny wpływają na porównywalność warunków najmu tychże pomieszczeń i wskazał w uzasadnieniu na konkretne elementy. W ocenie Sądu, organ nie wskazał, jakie cechy, za wyjątkiem prowadzenia sprzedaży, powodują, że uznał je za porównywalne (pomieszczenia biurowe i pomieszczenia sklepowo-magazynowe). Brak wykazania i brak oceny "porównywalności" według wskazanych przez Sąd kryteriów czyni kontrolowaną decyzję wadliwą w tym zakresie. Powyższe rozstrzygnięcie nie jest przez strony kwestionowane. Natomiast odnosząc się do kwestii przyjętego przez organ klucza podziału powierzchni biurowej pomiędzy skarżącą spółkę a spółkę "T." według liczby pracowników tych podmiotów Sąd pierwszej instancji uznał, że zastosowana przez organ podatkowy metoda jest prawidłowa i w sposób najbardziej zbliżony do rzeczywistego odzwierciedla sposób korzystania z powyższych nieruchomości przez podmioty powiązane. W tym miejscu należy przypomnieć, że ustalanie podstawy obliczenia podatku w drodze szacunku polega na dokonywaniu ustaleń zbliżonych do stanu rzeczywistego, ale nie tożsamego. Ryzyko konsekwencji szacowania obciąża podatnika, bowiem ponosi on negatywne następstwa zaniedbań w zakresie prowadzenia pełnej, czytelnej dokumentacji, dotyczącej zdarzeń gospodarczych. Z samej istoty szacunku wynika, że przyjęte dane są jedynie zbliżone do rzeczywistych, co wynika z konieczności opierania się na danych uśrednionych i typowych dla danej działalności. Zaznaczyć należy, że to na podatniku, a nie na organie podatkowym, spoczywa ciężar dowodu w zakresie prowadzenia dokumentacji źródłowej. Dokumentów, które wskazywałyby na konkretną powierzchnię wynajmowanych nieruchomości, podatnik nie przedstawił. Natomiast ogólnikowa informacja co do sposobu korzystania przez skarżącą z wynajmowanych obiektów uzasadniała dokonanie przez organ podatkowy, w toku prowadzonego postępowania, analizy zebranych dowodów i faktyczne odtworzenie sposobu korzystania przez skarżącą z wynajętych obiektów. Jak wyżej wskazano, Sąd pierwszej instancji w sposób szczegółowy odniósł się do ustaleń i oceny materiału dowodowego w sprawie i kontroli tej nie można zarzucić jakichkolwiek uchybień. Sąd pierwszej instancji, będąc związany oceną prawną wyrażoną w tej sprawie przez Sąd odwoławczy (art. 191 P.p.s.a.) w wyroku z dnia 12 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1301/10, dokonał w sposób prawidłowy kontroli zaskarżonej decyzji pod względem kompletności zebranego materiału dowodowego i trafności wyciągniętych na tej podstawie wniosków, co znalazło swój wyraz w szczegółowym i logicznym uzasadnieniu. Wywody zawarte w skardze kasacyjnej, odnoszące się do szacowania wydzierżawionego placu parkingowego, całkowicie pomijają wywody Sądu meriti, który w obszernym uzasadnieniu zakwestionował właśnie metodę obliczenia tejże ceny przez organy podatkowe. W kategorii nieporozumienia należy ocenić powyższy zarzut, który faktycznie powtarza ocenę zaskarżonej decyzji dokonaną przez Sąd pierwszej instancji. Z tych też względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.