I SA/Bd 237/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Dariusz Dudra sędzia WSA Ewa Kruppik - Świetlicka Protokolant: starszy sekretarz sądowy Marcin Frydrych po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi J. A. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. określa, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz J. A. kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Bd 237/12 UZASADNIENIE W dniu [...]r. J. A. złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. W uzasadnieniu wniosku podniósł, że w [...] r. na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego, w trybie ustawy z dnia 14 grudnia 1982 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników indywidualnych i ich rodzin (Dz. U. Nr 40, poz. 268 ze zm.), przejął od swoich rodziców gospodarstwo rolne o powierzchni ok. [...] ha. W skład przejętego gruntu wchodziła m.in. położona w W. działka nr [...] o powierzchni ok. [...] ha. We [...] r. Rada Gminy w G. uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego terenu zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej obejmujący tę działkę. Przedmiotem ustaleń planu był teren przeznaczony pod funkcję mieszkalnictwa z uzupełniającą funkcją usług podstawowych i rzemiosła nieuciążliwego. W [...] r. Wójt Gminy G. wydał postanowienie w sprawie podziału działki nr [...] na [...] działek budowlanych, z których dotąd wnioskodawca sprzedał [...]. Wnioskodawca zaznaczył, że jest rolnikiem i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Wyjaśnił, że przedmiotowe działki były wykorzystywane do produkcji roślinnej. Działki zostały zbyte kilku nabywcom, a pozyskane środki zostały przeznaczone na specjalizację posiadanego gospodarstwa. Na wezwanie organu wnioskodawca uzupełnił dane stanu faktycznego wskazując, że sprzedawane działki nie były reklamowane na rynku nieruchomości, lecz nabywcy sami bezpośrednio zgłaszali się w sprawie zakupu. Sprzedane grunty stanowiły majątek osobisty strony. Od czasu przejęcia gospodarstwa po rodzicach w [...] r., wnioskodawca nie nabywał innych nieruchomości. Dodał, że w latach [...]-[...] zbył [...] działki o przeznaczeniu mieszkaniowo-rzemieślniczym. Obecnie nie przewiduje sprzedaży innych działek. W związku z powyższym strona zadała następujące pytanie: czy jako rolnik indywidualny, nieprowadzący działalności gospodarczej, niebędący podatnikiem podatku od towarów i usług, jest obowiązany uiścić VAT z tytułu sprzedaży działek przeznaczonych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową, jednorodzinną, z uzupełniającą funkcją usług podstawowych i rzemiosła nieuciążliwego. Zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż opisanych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Uzasadniając swoje stanowisko, strona powołała się na wyrok NSA z dnia 29 października 2007r. sygn. akt I FPS 3/07, w którym Sąd wskazał, że osoba fizyczna, która sprzedaje kilka działek budowlanych, należących do jej osobistego majątku, nie staje się automatycznie podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej. Sama częstotliwość wykonywania czynności polegającej na sprzedaży działek budowlanych nie decyduje o byciu podatnikiem VAT. Minister Finansów w indywidualnej interpretacji wydanej dnia [...] r. uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ powołał się na definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dalej zwanej ustawą o VAT. Organ uznał, że dokonane przez stronę czynności w zakresie podziału i sprzedaży gruntu wykorzystywanego uprzednio do działalności rolniczej, noszą znamiona działalności gospodarczej. Podniósł, że analiza treści art. 15 powołanej ustawy wskazuje, że działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej, która oprócz czynności typowych dla tej kategorii podmiotów, obejmuje także sprzedaż gruntów. Istotnym elementem w aspekcie opodatkowania powyższej czynności jest fakt, że przedmiotowe grunty wykorzystywane były przez stronę do działalności rolniczej. Ponadto wskazał, że okoliczności faktyczne sprawy takie jak: przekształcenie pierwotnego przeznaczenia gruntu na grunt pod zabudowę mieszkaniową, podział nieruchomości na wiele odrębnych działek budowlanych, przeznaczenie wyodrębnionych działek dla celów sprzedaży, stanowią ciąg zdarzeń, które mogą świadczyć o zamiarze wykonywania czynności sprzedaży w sposób częstotliwy, a więc w warunkach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej. Podjęte przez stronę czynności mające na celu przygotowanie działek do sprzedaży są podstawą do uznania, że strona zamierza w sposób częstotliwy (powtarzalny) dokonywać ich sprzedaży, aby osiągnąć określony zysk. Zdaniem organu, sprzedaż w ubiegłym roku [...] działek kilku nabywcom wyznacza cel handlowy, a więc zachowanie wnioskodawcy w tym zakresie wskazuje na podejmowanie działań handlowca. Po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa J. A. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy na ww. interpretację wnosząc o jej uchylenie oraz uznanie stanowiska skarżącego za prawidłowe z uwagi na naruszenie i błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w związku z art. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku oraz naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług, wynikającej z postanowień Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych, a rozwiniętej w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że organ dokonał błędnej interpretacji przepisu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem strony, nie jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, co miało miejsce w przedstawionym przez stronę stanie faktycznym. W niniejszej sprawie organ nie wziął także pod uwagę, że strona nigdy nie wykonywała żadnej działalności gospodarczej, a w szczególności działalności, której przedmiotem byłby obrót nieruchomościami. Strona prowadzi gospodarstwo rolne na potrzeby osobiste i własnej rodziny. Strona podniosła, że tożsame stanowisko w kwestii interpretacji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, w zbliżonym stanie faktycznym, przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2007r. sygn. akt I FPS 3/07. Teza ta znalazła również potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 marca 2008r. sygn. akt III SA/Wa 84/08. Skarżący zarzucił pominięcie faktu, że w chwili nabycia przedmiotowej działki, zamiarem nabywcy nie była dalsza jej odsprzedaż, co wyklucza stronę z kręgu podatników i nie daje postaw do opodatkowania dokonanej przez nią sprzedaży gruntów. Zamiar dalszej odsprzedaży wykluczały w szczególności przepisy ustawy z dnia 14 grudnia 1982r. o ubezpieczeniach społecznych rolników indywidualnych i ich rodzin, w oparciu o które zawarto umowę przekazania gospodarstwa rolnego. W wydanej interpretacji Minister Finansów nie dokonał analizy art. 54 i art. 55 powołanej ustawy. Tymczasem przepisy te zobowiązywały stronę do kontynuacji działalności rolniczej oraz uniemożliwiały, przed upływem 10 lat od dnia przejęcia gospodarstwa rolnego, zbycie całości bądź części nieruchomości wchodzących w skład tego gospodarstwa. W świetle powyższego w chwili nabycia następca nie mógł mieć zamiaru dalszej odsprzedaży przedmiotowej działki. Zamiarem strony była kontynuacja rodzinnych tradycji rolniczych, uprawa ziemi oraz zapewnienie opieki i dożywotniego utrzymania swoim rodzicom. Stan ten trwa do dzisiaj, a sprzedaż podzielonej działki nr [...] jest wynikiem utraty jej przydatności dla celów rolniczych, niemożności racjonalnej uprawy przy użyciu środków ochrony roślin. Potwierdza to fakt, iż zmieniony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określa, że użytkowanie gruntu winno odbywać się w warunkach nieuciążliwości. W ocenie strony, tryb nabycia gospodarstwa rolnego związany z rodzinnym przykazaniem gruntów rolnych, tzw. ojcowizny, fakt [...]-letniego prowadzenia tego gospodarstwa, dalsze wspólne zamieszkiwanie z matką i przeznaczanie nieprzetworzonych produktów rolnych na potrzeby osobiste rodziny, jednoznacznie wskazują, że sprzedaż działek wydzielonych z działki [...] jest sprzedażą majątku osobistego. W ocenie strony skarżącej, sprzedaż działek nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem przedmiotem tej sprzedaży był majątek osobisty, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Niedopuszczalne jest więc opodatkowanie takiej sprzedaży podatkiem od towarów i usług. Strona podniosła, że Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację, naruszył swym działaniem zasadę neutralności podatku od towarów i usług. Nabycie gospodarstwa rolnego, w tym działki nr [...] nastąpiło w [...]r., w okresie nieobowiązywania ustawy o podatku od towarów i usług. Opodatkowanie sprzedaży gruntów spowodowałoby obciążenie podatkiem transakcji, w odniesieniu do której nie przysługiwało prawo do odliczenia. Stanowiłoby to rażące naruszenie wypływającej z Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967r. zasady neutralności podatku od wartości dodanej, którą zdefiniował w swym orzeczeniu ETS (sprawa C-268/83 D.A. Rompelman i E. A. Rompelman - Van Deelen) stwierdzając, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności. W świetle powołanego wyroku, obciążenie strony podatkiem od towarów i usług byłoby naruszeniem zasady neutralności. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji. Wyrokiem z dnia 16 grudnia 2008r. sygn. akt I SA/Bd 685/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę J. A. podzielając stanowisko Ministra Finansów. Od powyższego wyroku skarżący złożył skargę kasacyjną. Postanowieniem z dnia 22 listopada 2010 r., sygn. akt I FSK 462/09, Naczelny Sąd Administracyjny, wobec faktu, że rozstrzygnięcie w sprawie rozpoznawanej zależne było od odpowiedzi na pytanie prejudycjalne, działając na podstawie art. 125 § 1 p.p.s.a. zawiesił postępowanie do czasu rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I FSK 2039/08. Postanowieniem z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 462/09, Naczelny Sąd Administracyjny podjął zawieszone postępowanie z uwagi na fakt, że odpowiedź na skierowane przez ten Sąd pytanie prejudycjalne została udzielona w wyroku Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2012r. sygn. akt I FSK 1809/11 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez ten Sąd. W uzasadnieniu NSA powołując się na ww. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011r. stwierdził, że dla ustalenia charakteru działań skarżącego podanych we wniosku o udzielenie interpretacji uznać należy takie elementy jak stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, czy angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. NSA podniósł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić decydującego kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Natomiast dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia oraz wykonywanie działalności gospodarczej w tym zakresie w sposób profesjonalny i ciągły. Zdaniem NSA, Sąd I instancji obowiązany jest ponownie dokonać oceny stanowiska organu zawartego w zaskarżonej interpretacji kierując się powyższymi zaleceniami. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270), zwanej dalej p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Podać należy, że sprawa była już przedmiotem wyrokowania przez WSA w Bydgoszczy oraz Naczelny Sąd Administracyjny. Wyrokiem z dnia 27 stycznia 2012r. sygn. akt I FSK 1809/11 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok WSA w Bydgoszczy z dania 16 grudnia 2008r. sygn. akt I SA/Bd 685/08 (oddalający skargę na interpretację) i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. W tym miejscu podnieść należy, że na podstawie art. 190 ustawy p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny mógłby odstąpić od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy odmienne od wyjaśnionych przez Sąd II instancji, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia zmienił się stan prawny. Żadna z powyższych okoliczności w niniejszej sprawie nie zaistniała, zatem zachodzi stan związania Sądu orzekającego w tej sprawie wykładnią prawa zawartą w pisemnych motywach orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego. Rozstrzygnięcie sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie czy sprzedaż działek gruntowych w stanie faktycznym sprawy, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z uzupełniającą funkcją usług podstawowych i rzemiosła nieuciążliwego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Za Naczelnym Sądem Administracyjnym należy stwierdzić, że w rozstrzygnięciu tego zagadnienia niewątpliwie istotne są tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 J. S. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz E. K. i H. J.-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w W. (C-181/10), stwierdzające, że: 1) Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. 2) Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. 3) Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. 4) Okoliczność, że osoba ta jest "rolnikiem ryczałtowym" w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że konieczne w sprawie jest ustalenie, czy skarżący dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Za kluczowe dla ustalenia charakteru działań skarżącego podanych we wniosku o udzielenie interpretacji uznać zatem należy takie elementy jak stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, czy angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej (zob.: wyrok NSA z 10 listopada 2011r. sygn. akt I FSK 1668/11). Podnieść należy, że liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić decydującego kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (teza 37 w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10). Jak wskazał NSA w wyroku przekazującym sprawę do ponownego rozpoznania podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Natomiast dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia. Wskazywać mogą one bowiem na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, przybierającą formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą, decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji, gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga uprzedniego ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przesłanka "stałości" działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, że zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób ciągły. Mając na uwadze powyższe wskazania NSA należy stwierdzić, że skarżącemu nie można przypisać zbywania działek w ramach działalności gospodarczej. Z wniosku wynika, że skarżący nabył w [...]r. na podstawie umowy przekazania gospodarstwo rolne od rodziców o pow. [...] ha w trybie ustawy z dnia 14 grudnia 1982r. o ubezpieczeniu społecznym rolników indywidualnych i ich rodzin. W skład tego gospodarstwa wchodziła działka nr [...] o pow. [...] ha, która na mocy uchwały Rady Gminy z [...]r. została objęta planem zagospodarowania przestrzennego z ustaleniem przeznaczenia terenu pod funkcję mieszkalnictwa jednorodzinnego z uzupełniającą funkcją usług podstawowych i rzemiosła nieuciążliwego. Następnie dokonano jej podziału na kilka działek. Działki te nie były uzbrojone, skarżący nie reklamował ich na rynku nieruchomości, nie nabywał też innych nieruchomości. Dokonał natomiast sprzedaży kilku działek. Z okoliczności przywołanych we wniosku nie wynika, aby skarżący przejawiał jakąkolwiek aktywność w zakresie obrotu działkami, podobną do aktywności producentów, handlowców i usługodawców prowadzących działalność gospodarczą. Skarżący nie angażował też środków podobnych do tych, które wykorzystywane są przez przedsiębiorców. Fakty przywołane przez skarżącego we wniosku oraz w piśmie uzupełniającym z dnia [...]. (złożonym na wezwanie organu) dość jednoznacznie wskazują na wykonywanie przez niego wyłącznie czynności związanych z prawem własności majątku prywatnego – w tym przypadku gruntu. Skarżący przykładowo nie podejmował czynności tego typu, jak uzbrojenie terenu, wydzielanie dróg wewnętrznych, nie podejmował działań marketingowych w celu sprzedaży działek, a zatem takich, które są charakterystyczne dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i w jej ramach dokonujących sprzedaży działek. Sąd w tut. składzie podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 10 listopada 2011r. sygn. akt I FSK 1668/11, a przywołany przez NSA w wyroku z dnia 27 stycznia 2012r. sygn. akt I FSK 1809/11, zgodnie z którym przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Motywując zapadłe rozstrzygniecie warto też przywołać wyrok WSA w Warszawie, w którym Sąd ten postawił następującą tezę: "Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność handlową wymaga ustalenia, że działalność ta przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Zbycie, nawet kilkunastu (kilkudziesięciu) działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po zmianie przeznaczenia tego gruntu, nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu, z uwagi na brak przesłanek ku temu (brak zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru). Tylko wtedy, gdy osoba sprzedająca działki swoim zachowaniem wykaże, że realizując tę sprzedaż działa w charakterze podatnika (handlowca, chcącego kontynuować tego rodzaju sprzedaż), czyli podmiotu prowadzącego w tym zakresie działalność profesjonalną, stałą i zorganizowaną - sprzedaż taka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług" (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 października 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1203/09, LEX nr 558045). W ocenie tut. Sądu w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy trudno jest mówić o prowadzeniu przez skarżącego działalności gospodarczej. Nabycie gruntu w ramach przejęcia gospodarstwa od rodziców i podział jego części na mniejsze działki w celu sprzedaży nie wypełnia przesłanek działalności handlowej. W przyjętym stanie faktycznym sprawy, brak podstaw do potraktowania sprzedaży działek przez skarżącego jako czynności opodatkowanej. Okolicznością przesądzającą nie może tu być jedynie sam fakt podziału gruntu na odrębne działki, a następnie sprzedaż w sposób częstotliwy kilku z nich. Sprzedaż gruntu w ramach działalności gospodarczej bez wątpienia mieści się w pojęciu dostawy dokonanej w ramach działalności handlowca. Dla rozstrzygnięcia omawianej kwestii istotne było zatem, czy fakt zbywania działek oznacza wykonywanie przez skarżącego działalności handlowej, przy czym, jak stwierdził Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 15 września 2011 r. okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie może przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Jak wyżej podano, ze stanu faktycznego opisanego we wniosku oraz w piśmie uzupełniającym wynika, że skarżący nie podjął żadnych czynności, które wskazywałyby na zamiar sprzedaży działek w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Brak zatem podstaw, by przypisać skarżącemu w tym zakresie prowadzenie działalności handlowej. Podkreślić jednak należy, że gdyby okazało się w przyszłości, że stan faktyczny zaprezentowany przez skarżącego w niniejszym postępowaniu odbiegał od rzeczywistości, tzn. skarżący dokonywałby transakcji nabywania i zbywania gruntów, czyli wykonywał działalność handlową, to z racji tego, iż interpretacja wiąże tylko w zakresie przedstawionego stanu faktycznego przez podatnika, możliwe byłoby opodatkowanie wykonywanych czynności, jako działalności handlowej – działalności profesjonalnej. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego postanowienia znalazło oparcie w art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy. D. Dudra H. Adamczewska – Wasilewicz E. Kruppik – Świetlicka