I SA/Ke 128/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska,, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2012r. sprawy ze skargi A. T. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz A. T. kwotę 100 (sto) złoty tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1.1. Postanowieniem z [...] nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta K. z [...]nr [...], którym organ I instancji odmówił A. T. wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. 1.2. Organ w uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że decyzjami z [...] nr [...][...] Prezydent Miasta K. ustalił podatek od nieruchomości położonej w K. przy ul. N. 59 za lata 2008-2009 na współwłaścicieli tej nieruchomości, tj. A. T. i K. T.w łącznej kwocie 6 750,00 zł. K. T. 27 kwietnia 20l0r. wniósł do organu o umorzenie lub rozłożenie na raty podatku za w/w okres, i jednocześnie dokonał spłaty części zaległości. Natomiast 8 czerwca 2010r. A. T. wpłacił tytułem zaległości podatkowej kwotę 800,00zł. Organ I instancji decyzją z [...]. nr [...]umorzył wobec wnioskodawcy K. T. pozostałą do spłaty zaległość podatkowąz tytułu podatku od nieruchomości za lata 2008-2009 w kwocie 3 896,38 zł. 1.3. Następnie wnioskiem złożonym w organie podatkowym I instancji 4 sierpnia 2011r. A. T. wniósł o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. w kwocie 800 zł. Wskazując w uzasadnieniu wniosku, że związku z umorzeniem przez Prezydenta Miasta K. decyzją [...]. nr [...]zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2009r. Dokonana przez A. T. wpłat w dniu 8 czerwca 2010r. w całości stanowi nadpłatę w rozumieniu ustawy ordynacja podatkowa. 1.4. Postanowieniem z [...]. nr [...]organ I instancji omówił A. T. wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009r. Wskazując, że umorzenie K. T. zaległości podatkowej oznacza odstąpienie przez wierzyciela od możliwości uzyskania świadczenia od dłużnika, który wniósł o umorzenie. Tym samym powoduje to, że w momencie wydania wobec K. T. decyzji umarzającej zaległości podatkowe, A. T. obciążają nadal zaległości w podatku od nieruchomości w wysokości 3 896,38 zł. 1.6. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone przez A. T. wywiedzionym zażaleniem w którym skarżący zawarł zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 59 § 1 pkt 8 i art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005r., nr 60, poz. 8 z późn. zmianami) dalej zwaną o.p. W uzasadnieniu zażalenia skarżący wskazał, że zobowiązanie podatkowe za rok 2009 zostało w całości umorzone decyzją Prezydenta Miasta K. z dnia [...]. Tym samym zobowiązanie za ten okres wygasło w trybie art. 59 § 1 pkt 8 o.p. Skarżący podtrzymał także wniosek o stwierdzenie nadpłaty za rok 2009. 1.7. Organ II instancji rozpatrując zażalenie A. T. od postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania podtrzymał stanowisko organu I instancji i utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. W uzasadnieniu postanowienia organ II instancji wskazał na solidarnych charakter odpowiedzialności współwłaścicieli nieruchomość za zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości wynikając z art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wskazał również, w oparciu o art. 91 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005r., nr 8,poz. 60, z późn. zmianami) dalej zwaną o.p. na stosowanie do odpowiedzialności za solidarne zobowiązania podatkowe przepisów kodeksu cywilnego. Przywołując art. 373 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny ( Dz. U. nr 16, poz. 93, z późn. zmianami) daje zwanym k.c., uznał że wierzyciel Prezydent Miasta K., który umorzył wnioskującemu o ulgę, zaległość podatkową za rok 2009 w całości, zwolnił z długu dłużnika solidarnego K. T.. W ocenie kolegium decyzja wierzyciela nie zwolniła z długu drugiego współwłaściciela nieruchomości A. T.. 1.8. Uwzględniając powyższe Kolegium uznało nadto, że skoro w obrocie prawnym istnieje ostateczna decyzja podatkowa ustalająca podatek od nieruchomości na rok 2009, podatnikowi nie przysługuje prawo żądania nadpłaty i z tej przyczyny postępowanie w sprawie nie mogło być wszczęte. Tym samym uznał, że organ prawidłowo odmówił wszczęcia postępowania w oparciu o art. 165a § 1 o.p. 2.1. Postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. zostało zaskarżone przez A. T. skargą wniesioną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. W wywiedzionej skardze A. T. wnosił o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, zarzucając mu naruszenie art. 59 § 1 pkt 8 i art. 210 § 1 pkt 6 o.p. 2.2. Skarżący w uzasadnieniu skargi wskazał, że niesporny jest ustalony przez organ stan faktyczny sprawy. Jako sporne wskazał natomiast interpretację skutków jakie wywołała wydana dla K. T. decyzja organu I instancji o umorzeniu zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2009r. W tym zakresie postawił pytanie, czy decyzja ta przenosi całość odpowiedzialności za zobowiązanie solidarne na jedną osobę, czy też należy wziąć pod uwagę, tak jak wynika to wprost z przepisów ustawy ordynacja podatkowa, literalne brzmienie sentencji tej decyzji i stwierdzić, że dotyczy ona umorzenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok w całości. Podkreślając, że w jego opinii rozstrzygnięcie decyzji o umorzeniu w całości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. jest jednoznaczne, a wszelkie próby jego interpretacji naruszają podstawowe zasady postępowania podatkowego zawarte w przepisach ustawy ordynacja podatkowa. 2.3. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Skarga okazał się zasadna ponieważ zaskarżone postanowienie narusza prawo. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2012, poz.270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrolując legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia Sąd, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) p.p.s.a., obowiązany jest je uchylić w razie stwierdzenia, że zaskarżony akt narusza przepisy prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy lub przepisy prawa procesowego w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź też gdy stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania. 3.2. Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie jak również postanowienie organu I instancji narusza przepisy postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy. 3.3. Organy obu instancji uznały, że po otrzymaniu wniosku strony organ pierwszoinstancyjny winien był zastosować art. 165a § 1 o.p., ponieważ postępowanie nie mogło być wszczęte. Zgodnie z treścią tego przepisu, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 o.p., zostało wniesione przez osobę, która nie jest stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Powołany przepis ma zastosowanie wyłącznie do postępowań wszczynanych na wniosek. Powyższy przepis ustanawia dwie przyczyny odmowy wszczęcia postępowania: gdy żądanie zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub gdy jeżeli z jakichkolwiek innych przyczyn żądanie nie może być wszczęte. W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty został wniesiony przez uprawnioną stronę postępowania, wobec czego przesłanka ta nie wymaga komentarza. Kolejną przesłanką pozwalającą organom na odmowę wszczęcia postępowania są inne przyczyny których zaistnienie powoduje, że postępowanie nie może być wszczęte. W literaturze wskazuje się, że przyczyny, które powodują, że postępowanie nie może być wszczęte mogą dotyczyć: 1) braku w przepisach ustaw podatkowych podstawy do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego, 2) sytuacji, gdy w danej sprawie toczy się postępowanie podatkowe, 3) przypadków, gdy w sprawie zapadła już decyzja (również nieostateczna). W doktrynie akcentuje się, że użyty w przepisie art. 165a o.p. zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (Komentarz do art.165 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX,). Także w orzecznictwie podkreśla się, że zwrot "nie może być wszczęte" należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. ( Wyrok WSA w Gliwicach z 6 marca 2012r., sygn. akt: III SA/Gl 1011/11, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 3.4. Na tej przesłance oparł się organ w zaskarżonym postanowieniu i uznał, że skoro w sprawie została wydana decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego i zobowiązanie nią ustalone nadal obciąża stronę to stanowi to okoliczność uniemożliwiającą wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Co do zasady podzielić należy pogląd organu, że rozstrzygnięcie sprawy inną decyzją ostateczną stanowi negatywną przesłankę dla wszczęcia postępowania i na podstawie art. 165a o.p. stanowi podstawę do odmowy wszczęcia postępowania. Ponowne rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji merytorycznej naruszałby jedną z podstawowych zasad postępowania res iudicatae - powaga rzeczy osądzonej i byłoby kwalifikowaną wadą decyzji, obligującą organ do stwierdzenie jej nieważności zgodnie z art. 247 § 1 pkt 4 o.p. Dla oceny, czy zachodzi powaga rzeczy rozstrzygniętej w przypadku wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku, istotne jest prawidłowe odczytanie pojęcia "sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną". 3.5. W sprawie nie było kwestionowane, że uprzednio przed wnioskiem A. T. były wydane dwie decyzje ustalające wysokość zobowiązań podatkowych podatników A. i K. T. z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2008 i 2009. Niemniej jednak przedmiotem tamtych decyzji było ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego i zakresu tamtych decyzji nie należy utożsamiać z przedmiotem wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości. Przedmiotem bowiem złożonego wniosku jest stwierdzenia w oparciu o okoliczności powołane przez wnioskującego, czy w jego relacji wobec organu podatkowego nie powstała nadpłata podatku od nieruchomości. Zakresu tego rozstrzygnięcia nie może wyczerpywać uprzednio wydane rozstrzygnięcie ustalające jedynie wysokość tego zobowiązania i nie mogące uwzględniać okoliczności zaistniałych dopiero po ich wydaniu, które zawiera wniosek o stwierdzenie nadpłaty. W niniejszej sprawie nie można było więc stwierdzać res iudicatae – co do stwierdzenia nadpłaty, a przez to odmawiać wszczęcia postępowania. W tym świetle wskazać należy, że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżący nie kwestionuje wysokości ustalonych decyzjami kwot zobowiązań podatkowych, a jedynie wskazuje na fakt nadpłaty podatku, w sytuacji gdy w jego ocenie zobowiązanie to wygasło z mocy decyzji umarzającej. Zatem przedmiotem badania organu winny być wskazane przez podatnika okoliczności nie zaś odnoszenie ich do faktu istnienia konstytutywnych decyzji ustalających wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości. Stosownie do art. 207 § 1 o.p., organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Natomiast stosownie do art. 165 § 3 o.p. datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Z treści tych przepis należy wyprowadzić normę, że w przypadku skierowania przez podatnika żądania wobec organów podatkowych, winny one co do zasady sprawę rozstrzygnąć w toku przeprowadzonego postępowania w formie decyzji. Stwierdzenie nadpłaty wymaga zachowania określonego trybu. Z art. 74a o.p. wynika, że zasadą jest określenie wysokości nadpłaty przez organ podatkowy. Stwierdzenie nadpłaty na wniosek ma formę decyzji wydawanej po przeprowadzeniu postępowania wszczętego wskutek doręczenia wniosku uprawnionego podmiotu (zob. art. 74a i art. 75 § 1 i 2 o.p.). Wniosek w całości lub części nieuzasadniony spowoduje wydanie - w odpowiednim zakresie - decyzji odmownej. ( A. Huchała, komentarz do art. 74a o.p., Komentarze Lex) 3.6. Wydanie przez organ podatkowy postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie o stwierdzenie nadpłaty, w sytuacji gdy winien on dokonać rozstrzygnięcia sprawy w formie decyzji stwierdzającej istnienie lub odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomość oraz nieprzeprowadzenie w sprawie postępowania pozwalającego na wydanie takiej decyzji, stanowiło naruszenie przepisów postępowania art. 74a, i 207 § 1 o.p. poprzez ich niezastosowanie, co miało wpływ na wynik sprawy. Wskazać należy, że tylko przeprowadzenie postępowania pozwala na zapewnieniu podatnikowi przewidzianych ogólnymi zasadami, praw czynnego udziału w postępowaniu i prawidłowego ustalenia stanu faktycznego niezbędnego dla wydania decyzji. Jednocześnie należy podkreślić, że uzasadnienie postanowienia organu wskazuje, że rozstrzygnięcie zostało wydane w oparciu o merytoryczną ocenę podnoszonych przez stronę argumentów. Doszło zatem do sytuacji w której organ "odmówił wszczęcia postępowania" wskazując na treść art. 165a o.p. i jednocześnie dokonał merytorycznej oceny argumentacji strony, czym w efekcie wskazał, że twierdzenia podatnika o wystąpieniu nadpłaty nie są uzasadnione. Tym samym rozstrzygnięcie przez organ w treści zaskarżonego postanowienia o istnieniu zobowiązania podatkowego obciążającego A. T., stanowiło de facto rozstrzygnięcie o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości, tyle że bez uprzednio przeprowadzonego postępowania oraz bez zachowania wymaganej formy. Analiza taka winna być przeprowadzona, ale dopiero w wyniku wszczętego postępowania o stwierdzenie nadpłaty Przy ponownym rozstrzyganiu sprawy organ uwzględni wskazane rozważania i przeprowadzi postępowanie zmierzające do wydania wymaganej decyzji. 3.7. W tym miejscu odnieść należy się do zarzutu, stawianego przez skarżącego w wywiedzionej skardze – co do mocy decyzji umarzającej zaległość podatkową wobec jednego z zobowiązanych podatników solidarnych. W tym zakresie słusznie organ odwoławczy wskazał na postanowienia art. 91 o.p., który stanowi, że do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych. W Kodeksie cywilnym materia dotycząca zobowiązań solidarnych jest unormowana w art. 366-378. Zgodnie z art. 366 § 1 k.c. kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Istota zobowiązania solidarnego polega na tym, że odpowiedzialność każdego| z dłużników solidarnych, jak i uprawnienie każdego solidarnego wierzyciela mają za przedmiot cały dług i całą wierzytelność. Innymi słowy - spełnienie całego świadczenia należy się każdemu wierzycielowi i od każdego z dłużników. W przypadku zobowiązań solidarnych prawo wyboru dłużnika należy wyłącznie do wierzyciela. To wierzyciel decyduje od kogo, w jakim rozmiarze i w jaki sposób chce dochodzić zaspokojenia. Uprawnienie wierzyciela do wyboru dłużnika, który ma spełnić świadczenie w całości lub części nie podlega ograniczeniom i nie może być kwestionowane przez żadnego z dłużników solidarnych. Wierzyciel może też zwolnić z długu jednego z dłużników, co pozostaje bez wpływu na sytuację pozostałych dłużników. Stosownie bowiem do postanowień art. 373 k.c. zwolnienie z długu lub zrzeczenie się solidarności przez wierzyciela względem jednego z dłużników solidarnych nie ma skutku względem współdłużników. Zwolnienie z długu jednego z dłużników solidarnych oznacza, że wierzyciel nie będzie mógł w ogóle dochodzić od niego roszczenia. Natomiast zrzeczenie się solidarności przez wierzyciela w stosunku do jednego z dłużników oznacza, że wierzyciel będzie mógł dochodzić tylko tej części roszczenia, jaka na tego dłużnika przypada. Zwolnienie z długu na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej może przybrać formę jak w rozpatrywanej sprawie umorzenia zaległości podatkowej 3.8. Mocą decyzji z [...]. nr [...]Prezydent Miasta K. zwolnił z długu jednego z dłużników solidarnych t.j. K. T.. Zwolnienie z długu jednego z dłużników solidarnych nie oznacza jednak, wbrew twierdzeniu Skarżącego, że pozostali dłużnicy również korzystają z tego zwolnienia. Jak już wcześniej powiedziano, wynika to wprost z art. 373 k.c. Wierzyciel, tu Prezydent Miasta K., rozważył sytuację materialną konkretnego dłużnika, tj. K. T. i uznał, że zwalnia go z długu w części pozostałej zaległości podatkowej. Decyzja o umorzeniu zaległości podatkowych obejmuje swym działaniem tylko adresata tej decyzji. Wydanie decyzji w tym przedmiocie wymaga rozważenia sytuacji materialnej konkretnego podatnika i umorzenie następuje ze względu na jego indywidualną sytuację. Brak możliwości spłaty zaległości podatkowych przez jednego z dłużników solidarnych nie oznacza automatycznie, iż pozostali dłużnicy solidarni również takich możliwości nie posiadają. Co więcej, umorzenie zaległości podatkowych wobec jednego z dłużników solidarnych wcale nie oznacza obowiązku organu podatkowego umorzenia ich wobec drugiego dłużnika solidarnego, nawet gdyby każdy z nich znajdował się w podobnej sytuacji. Umorzenie bowiem należności podatkowych należy do uznania organu podatkowego. ( wyrok WSA w Warszawie z 23 kwietnia 2010r., sygn. akt: III SA/Wa 1883/09, zob. także: wyrok WSA w Lublinie z 13 stycznia 2012r. Sygn. akt: I SA/Lu 535/11, wyrok WSA w K. z 17 stycznia 2007r., sygn. akt: I SA/Ke 241/06; dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) 3.9. W związku z powyższym, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 ustawy p.p.s.a, Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. W pkt 2 wyroku orzeczono na podstawie art. 152 w/w ustawy. Orzeczenie o kosztach wynika z przepisu art. 200 p.p.s.a. oraz uiszczonego przez skarżącego wpisu w wysokości 100 zł.