I SA/Bd 188/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi M. Ś. S.A. w Ś. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1. Uchyla zaskarżoną interpretację 2. Określa, że zaskarżona interpretacja nie może być wykonana w całości 3. Zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. Ś. S.A. w Ś. kwotę [...] zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania I SA/Bd 188/12 UZASADNIENIE 1. W dniu [...] 2010 r. M. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zasad zaliczania zwrotu podatku od towarów i usług na poczet należności publicznoprawnych. W przedmiotowym wniosku strona podała, że w składanych miesięcznych deklaracjach VAT-7 wykazuje regularnie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy. W związku z powyższymi deklaracjami spółka zamierza składać wnioski o zaliczenie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług na poczet różnych zobowiązań podatkowych/należności publicznoprawnych. W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym strona zadała pytania: 1. Czy w przypadku, gdy spółka nie posiada zaległości podatkowych, możliwe jest zaliczenie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług lub jej części na poczet zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłat za korzystanie ze środowiska? 2. W którym momencie następuje zaliczenie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług na poczet powyższych zobowiązań? 3. Czy zaliczenie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług na poczet innych zobowiązań skutkuje wygaśnięciem tych zobowiązań w momencie zaliczenia? Zdaniem skarżącej, w przedstawionym stanie faktycznym spółka będzie uprawniona do dokonania zaliczenia kwoty zwrotu podatku od towarów i usług lub jej części na poczet zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłaty za korzystanie ze środowiska. Zaliczenie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług na poczet innych zobowiązań następuje w momencie złożenia deklaracji VAT-7, w której wykazana zostanie kwota zwrotu podatku od towarów i usług wraz z wnioskiem o jego zaliczenie na poczet innych zobowiązań (w którym wskazane zostaną zobowiązania, na poczet których ma zostać dokonane zaliczenie). Zaliczenie kwoty zwrotu podatku od towarów i usług na poczet innych zobowiązań spowoduje wygaśnięcie tych zobowiązań w momencie dokonania zaliczenia. 2. Interpretacją indywidualną z dnia [...] 2010 r. Minister Finansów stwierdził, że stanowisko spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. Organ podał, że w analizowanym przypadku, spółce przysługuje zwrot podatku od towarów i usług. Organem podatkowym właściwym dla strony w zakresie tego podatku jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. W konsekwencji, przedmiotowy zwrot podatku może zostać zaliczony przez ten organ podatkowy na zobowiązania podatkowe spółki pozostające w jego właściwości. Odnosząc się więc do należności wymienionych we wniosku o interpretację, organ wskazał, że stosownie do art. 1c ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), organem podatkowym właściwym w sprawach podatków i opłat unormowanych w tej ustawie - w tym w sprawie podatku od nieruchomości - jest wójt (burmistrz, prezydent miasta). W myśl natomiast art. 277 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2008 r. Nr 25, poz. 150 ze zm.), opłaty za korzystanie ze środowiska podmiot korzystający ze środowiska wnosi na rachunek urzędu marszałkowskiego właściwego ze względu na miejsce korzystania ze środowiska. Na podstawie art. 281 ust. 1 tej ustawy, do ponoszenia opłat za korzystanie ze środowiska oraz administracyjnych kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują marszałkowi województwa albo wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska. Zatem, w ocenie Ministra Finansów, skoro Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. nie jest organem właściwym w sprawach należności spółki z tytułu podatku od nieruchomości i opłat za korzystanie ze środowiska, nie może dokonywać zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług na te zobowiązania publicznoprawne. Czynność taka naruszałaby bowiem zasadę działania organów władzy publicznej na podstawie i w granicach prawa. Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez spółkę interpretacji indywidualnych, organ wskazał, że na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, uruchomione zostały stosowne procedury mające na celu wyeliminowanie z urzędu rozbieżności w wydanych rozstrzygnięciach. 3. W wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa skarżąca wniosła o zmianę wydanej interpretacji indywidualnej i uznanie stanowiska przedstawionego we wniosku za prawidłowe. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła naruszenie art. 76b w zw. z art. 76 § 1 i art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędną interpretację. 4. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 01 września 2010 r. Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji indywidualnej. 5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucając jej naruszenie art. 76b w zw. z art. 76 § 1 i art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez ich niewłaściwą wykładnię polegającą na przyjęciu, że możliwość dokonania zaliczenia kwoty zwrotu podatku od towarów i usług na poczet innych zaległości podatnika uwarunkowana jest istnieniem dodatkowych przesłanek nie wymienionych w tych przepisach oraz naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez całkowite pominięcie przez organ powołanych przez skarżącą interpretacji podatkowych oraz orzeczenia sądu administracyjnego potwierdzających prawidłowość przyjętego przez Spółkę stanowiska. W uzasadnieniu skarżąca powołując się na treść art. 3 pkt 1, 3, 7 i 8, art. 5, art. 6, art. 76b w zw. z art. 76 § 1 i art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej stwierdziła, że przepisy te w sposób całościowy regulują zasady i tryb zaliczania nadpłaty lub zwrotu podatku na poczet innych zobowiązań podatkowych. Spółka podniosła, że w omawianych regulacjach ustawodawca wyraźnie wskazał, które przepisy Ordynacji podatkowej należy stosować wprost, a które jedynie odpowiednio przy dokonywaniu zaliczenia. Zdaniem skarżącej, wśród wskazanych przepisów brak jest takiego, z którego wynikałoby, że organ podatkowy może dokonywać zaliczenia zwrotu podatku wyłącznie w zakresie podatków, których ustalanie i pobór pozostaje w jego właściwości rzeczowej i miejscowej. W konsekwencji, ustawowym prawem podatnika jest zaliczenie kwoty zwrotu podatku VAT na poczet dowolnego zobowiązania podatkowego, niezależnie od tego, jaki organ podatkowy jest właściwy do poboru danego podatku. Mając na uwadze powyższe, spółka stwierdziła, że dokonana przez organ wykładnia przepisów jest sprzeczna z prawem, gdyż sprowadza się do uwarunkowania dokonania zaliczenia nadpłaty lub zwrotu podatku od spełnienia dodatkowych przesłanek, które nie zostały wymienione w Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej, w świetle jasnej i precyzyjnej redakcji przywołanych przepisów, nie zasługuje na aprobatę stanowisko organu, iż przepisy te należy interpretować w zw. z art. 15 Ordynacji podatkowej i że z takiej wykładni wynikają wnioski przeciwne do tych sformułowanych przez spółkę. W ocenie strony, taka interpretacja stoi w sprzeczności z jednoznaczną wykładnią literalną analizowanych przepisów, albowiem w żadnym z nich nie można dopatrzeć się podstawy do stwierdzenia, iż organ podatkowy może dokonywać zaliczenia zwrotu podatku wyłącznie w zakresie podatków, których ustalanie i pobór pozostaje w jego właściwości rzeczowej i miejscowej. Ustosunkowując się do powołanych przez organ przepisów o właściwości, skarżąca podniosła, że na mocy dokonanego zaliczenia zwrotu podatku VAT na poczet zaległości podatkowej następuje uregulowanie należności względem Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, a nie określonego organu podatkowego. Właściwość rzeczowa i miejscowa organów podatkowych jest zatem wyłącznie sprawą technicznej organizacji ich pracy i nie może w żaden sposób wykluczać korzystanie przez podatnika z jego ustawowego uprawnienia do zaliczenia zwrotu podatku. Na potwierdzenie swojego stanowiska spółka powołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 18 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Rz 48/09, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku. Spółka zarzuciła, ze powołane przez nią rozstrzygnięcia zostały całkowicie pominięte przez Ministra Finansów w wydanej interpretacji podatkowej. Odnosząc się do powołanego wyroku, skarżąca zarzuciła, że organ ustosunkował się do niego dopiero w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdzając, że wyrok ten został wydany w indywidualnej sprawie, w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnosi, natomiast nie jest wiążący dla organu, który wydał zaskarżoną interpretację indywidualną. Zdaniem spółki, argumentacja przedstawiona w przywołanych pismach i orzeczeniach stanowi element argumentacji strony i powinna być wnikliwie rozpatrzona przez organ. 6. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. 7. Wyrokiem z dnia 22 grudnia 2010r. sygn. akt I SA/Bd 951/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę Spółki. Sąd I instancji podzielił stanowisko organu, że zaliczenia zwrotu podatku na zobowiązania publicznoprawne podatnika nie może zostać dokonane z naruszeniem właściwości organu podatkowego. Organ ten nie może wydać postanowienia w sprawie takiego zaliczenia, które skutkowałoby wygaśnięciem zobowiązania z tytułu podatku, którego ustalanie, określanie i pobór pozostaje we właściwości innego organu. Taki wniosek wynika z wykładni systemowej przepisów prawa. Pogląd Spółki, że prawem podatnika jest zaliczenie kwoty zwrotu VAT na poczet dowolnego zobowiązania publicznoprawnego, niezależnie od tego jaki organ podatkowy jest właściwy do poboru danego podatku, jest chybiony. Zdaniem Sądu organ podatkowy nie naruszył art. 76b w zw. z art. 76 § 1 oraz art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. 8. W wyniku wniesionej skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 20 stycznia 2012r. uchylił powyższy wyrok Sądu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 9.1. Skarga okazała się zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012r., poz. 1270) - zwanej dalej p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Jednocześnie na podstawie art. 190 p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wojewódzki Sąd Administracyjny mógłby odstąpić od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa jedynie w wyjątkowych sytuacjach, w szczególności, gdy stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy odmienne od wyjaśnionych przez Sąd II instancji, jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia zmienił się stan prawny. Żadna z powyższych okoliczności w niniejszej sprawie nie zaistniała, zatem zachodzi stan związania Sądu orzekającego w tej sprawie wykładnią prawa zawartą w pisemnych motywach orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego. 9.2. Z przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem VAT w składanych miesięcznych deklaracjach VAT-7 wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym i deklaruje tę kwotę jako kwotę różnicy do zwrotu na rachunek bankowy jak również zamierza składać wnioski o zaliczenie kwoty zwrotu podatku VAT na poczet różnych zobowiązań, należności publicznoprawnych do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej. Na podstawie art. 76 b Ordynacji podatkowej przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zaliczenia nadpłaty lub zaliczenia zwrotu podatku. Z kolei jak stanowi art. 76 § 1 tej ustawy, nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. W tym miejscu podnieść należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w powyższym wyroku, którym to obecny skład na mocy art. 190 p.p.s.a. jest związany przesądził, że w świetle przepisów Ordynacji podatkowej istnieje możliwość zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zobowiązań podatkowych, dla których właściwy jest inny organ podatkowy, aniżeli organ właściwy dla rozliczeń podatku od towarów i usług. W takim przypadku Spółka winna złożyć wraz z deklaracją VAT-7 wykazującą podatek VAT do zwrotu, stosowny wniosek, opisujący charakter zobowiązania podatkowego oraz organ podatkowy właściwy dla tego zobowiązania. Organ podatkowy z urzędu bada tylko stan zobowiązań podatnika tylko w tym urzędzie w którym nadpłata lub zwrot powstał. Dyspozycja art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczy ogólnie zaległości podatkowych i bieżących zobowiązań. Żaden przepis prawa nie ogranicza możliwości dokonania zaliczenia w przypadku zaistnienia przesłanek z art. 76 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nakłada na organy obowiązek zaliczenia znanej mu nadpłaty na znaną mu zaległość, nie nakłada natomiast obowiązku poszukiwania innych istniejących zaległości. Z art. 76 b Ordynacji podatkowej nie wynika ,że do zaliczenia nadpłaty w podatku VAT, jest inny niż właściwy dla podatnika ,organ podatkowy. W przypadku zatem, gdy z prośbą o zaliczenie zwraca się podatnik i przedstawia dane dotyczące wysokości zobowiązania i dane organu podatkowego, w którym ono widnieje występują przesłanki do zaliczenia tej nadpłaty (zwrotu podatku) na poczet przedmiotowych zobowiązań. Jeżeli fakt istnienia zaległości zostanie potwierdzony , to należy uznać , że brak jest przeszkód prawnych do zaliczenia zwrotu VAT na poczet wskazanych zaległości. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 tej ustawy w zw. § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia 31 stycznia 2011 r.w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), na które składają się wpis od skargi 200 zł, oraz wynagrodzenie za czynności pełnomocnika 240 zł.