I SA/Łd 630/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi R. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz R. W. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 630/12 Uzasadnienie Pismem z dnia [...] r. R. W. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., którym utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-G. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych 2005 r. Z akt sprawy wynika, iż w dniu w dniu 5 kwietnia 2006r. skarżący złożył wraz z żoną zeznanie podatkowe PIT-36 za 2005 rok. W konsekwencji ustaleń będących wynikiem przeprowadzonej kontroli podatkowej w dniu 4 kwietnia 2011 r. skarżący złożył korektę zeznania podatkowego PIT-36 za 2005 r. i dokonał wpłaty podatku w kwocie 32.809,90 zł. Następnie w dniu 29 grudnia 2011 r. podatnik złożył do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G. wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 rok w wysokości 32.809,90 zł i odsetek w wysokości 18.912,00 zł, oraz o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 25.180,10 zł. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G. postanowieniem z dnia [...]r. Nr [...], po rozpatrzeniu wskazanego wniosku, w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 rok - odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Jako powód odmowy wszczęcia postępowania podatkowego powołano przepis art. 79 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p.") - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r. - stanowiący, iż prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). Kwestionując rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji podatnik wniósł zażalenie, w którym podniósł następujące zarzuty: - wydanie postanowienia bez podstawy prawnej, * niewłaściwe zastosowanie przepisów O.p. w zakresie wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (organ podatkowy nie zastosował art. 79 § 2 obecnej ustawy Ordynacja podatkowa), * brak odniesienia się do treści nowelizacji ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 7 listopada 2008 r. mający w przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie. W związku z podniesionymi zarzutami podatnik wniósł o zmianę przedmiotowego postanowienia i wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005. W dniu 5 marca 2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wpłynęło uzupełnienie zażalenia, w którym podatnik przytoczył argumenty podnoszone wcześniej w zażaleniu, a dotyczące stosowania przepisu art. 79 § 2 O. p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009r. Nadto R. W. powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie z którym termin 5 lat powinien być liczony od złożenia deklaracji, z której nadpłata wynika, czyli w niniejszej sprawie od złożenia korekty zeznania w dniu 4 kwietnia 2011 r. W dniu 8 marca 2012r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wpłynęło uzupełnienie zażalenia tożsame z pismem z dnia 5 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po dokonaniu analizy materiału zebranego w sprawie oraz rozważeniu zarzutów zażalenia nie znalazł podstaw do zmiany kwestionowanego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu wydanego w dniu 23 marca 2012 r. postanowienia wskazał, iż przepis art. 79 Ordynacji podatkowej wyraża termin materialonoprawny, który nie może być ani odroczony, ani też przedłużony. Po jego upływie wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie wszczyna postępowania, a jeżeli postępowanie było prowadzone, mimo że wniosek został złożony po upływie terminu, to powinno zostać umorzone na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej (komentarz do Ordynacji podatkowej Leonard Etel, LEX 2011). Nadto organ podkreślił , że do zobowiązań podatkowych za dany rok stosuje się przepisy prawa obowiązujące w danym roku. Organ wskazał, iż stosownie do art. 79 § 2 pkt 2 O.p. - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r. - prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt l lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b - po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji). Oznacza to, iż prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa dla podatników, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w zeznaniu rocznym (deklaracjach) w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej. Przepis ten został znowelizowany art. 1 pkt 20 ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2008 r. Nr 209 poz.1318), która z dniem 1 stycznia 2009r. wprowadziła nowe brzmienie art. 79 § 2 zgodnie którym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ odwoławczy wskazał także, że w ustawie zmieniającej nie wprowadzono przepisu przejściowego, który określałby, w jakim brzmieniu przepis art. 79 § 2 pkt 2 obowiązujący do 31 grudnia 2008r. czy obowiązujący od 1 stycznia 2009 r. miałby zastosowanie do wniosków złożonych po dniu 1 stycznia 2009r., a dotyczących zdarzeń zaistniałych przed tym dniem. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił nadto, że termin wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest bez wątpienia terminem prawa materialnego, o charakterze prekluzyjnym, który nie podlega przywróceniu, na potwierdzenie czego organ podatkowy powołał wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 11 marca 2009r., I FSK 1907/07 oraz z dnia 26 lutego 2010r., I FSK 194/09). Stwierdził, że w przypadku przepisów materialnoprawnych, jeżeli przepisy intertemporalne inaczej nie stanowią, do zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie nowej ustawy stosuje się przepisy obowiązujące w dniu zaistnienia zdarzenia tj. w tym przypadku w dniu powstania nadpłaty (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2010r., I FSK 660/09, por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2010r., I FSK 194/09). Podsumowując organ odwoławczy uznał, że w niniejszej sprawie, zgodnie z brzmieniem art. 79 § pkt 2 prawo podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło z dniem 5 kwietnia 2011 roku. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził nadto, iż w przepisach przejściowych ustawy nowelizującej nie znalazł się przepis, który wskazuje na stosowanie przepisu art. 79 § 2 Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009r. do stanów faktycznych powstałych przed datą wejścia przepisu w życie. W ocenie organu odwoławczego nietrafny okazał się również zarzut dotyczący wydania zażalenia bez podstawy prawnej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył, iż Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – G. w wydanym postanowieniu z dnia [...] r, Nr [...] wskazał podstawy prawne, a swoje rozstrzygnięcie oparł na obowiązujących przepisach prawa. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. R. W. wniósł skargę, powołując zarzuty naruszenia: - art. 79 § 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2009 r., poprzez jego niewłaściwą interpretację i niezastosowanie w niniejszej sprawie, - art. 79 § 2 pkt 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. poprzez uznanie, iż prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadkach, o których mowa w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b – po upływie 5 lat od dnia złożenia pierwotnego zeznania (deklaracji), - art. 75 § 2 pkt 1 lit. a O.p. w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. poprzez uznanie, że pięcioletni okres wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty rozpoczyna się z dniem złożenia zeznania, a nie z dniem, w którym podatnik wykazał w nim zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek, albo wykazał nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej, - brak uwzględnienia uzasadnienia wprowadzenia przepisów przedłużających termin do wniesienia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (druk sejmowy nr 1013 z dnia 9 lipca 2008 r.) mającego w ocenie skarżącego bardzo istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację, która legła u podstaw postanowienia z dnia 23 marca 2012 roku. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.- dalej p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady, skutkujące koniecznością uchylenia decyzji, stwierdzeniem jej nieważności bądź wydania decyzji z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W szczególności, w myśl art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a. sąd uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Powodem uchylenia decyzji jest również naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit "c" p.p.s.a.). Stan faktyczny w niniejszej sprawie jest bezsporny. Źródłem sporu jest natomiast odmienne rozumienie przez jego strony tych samych przepisów. Najistotniejsze pozostaje ustalenie, do kiedy skarżącemu przysługiwało prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w sytuacji, gdy pobranie podatku przez płatnika nastąpiło przed wejściem w życie ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318 – dalej: "nowelizacja"), natomiast przed rozpoczęciem obowiązywania tej nowelizacji wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku jeszcze nie nastąpiło. Dla rozstrzygnięcia sprawy niezbędne pozostaje stwierdzenie, czy w takim wypadku winny znaleźć zastosowanie przepisy O.p. w brzmieniu z dnia powstania nadpłaty, czy też przepisy nowe, które weszły w życie zanim prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasło. Stosownie do art. 75 § 1 O.p., jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. W dacie pobrania przedmiotowych należności przez płatników art. 79 § 2 pkt 1 lit. "a" O.p. stanowił, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa między innymi w przypadku, o którym mowa w art. 75 § 1 o.p., po upływie 5 lat od dnia pobrania przez płatnika podatku nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Przepis ten został zmieniony ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318 – dalej: nowelizacja). Art. 10 nowelizacji stanowił, że wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. Od tej daty zgodnie z art. 79 § 2 O.p., prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Stosownie zaś do art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Nowelizacja zawierała przepisy intertemporalne (art. 6 – 9), które dotyczyły jednak wyłącznie kwestii postępowania podatkowego (art. 6), przedawnienia zobowiązań (art. 7), odpowiedzialności osób trzecich (art. 8) i wykonania decyzji (art. 9). Przy czym doniosłą rolę w dalszych rozważaniach odgrywa fakt, iż przepisy intertemporalne przewidywały w wymienionych kwestiach bądź stosowanie przepisów dotychczasowych, bądź wyłączały stosowanie wymienionych przepisów w brzmieniu, nadanym nowelizacją. Natomiast żaden z przepisów intertemporalnych nie dotyczył kwestii wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Nie jest w niniejszej sprawie sporne to, że przepis art. 79 § 2 O.p. – zarówno w brzmieniu sprzed wejścia w życie nowelizacji, jak i aktualnym – stanowi przepis prawa materialnego. Należy także podzielić pogląd, że co do zasady przepisy prawa materialnego – o ile z norm intertemporalnych nie wynika nic innego – należy stosować w brzmieniu z daty zdarzenia objętego jego hipotezą (por. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 lutego 2010r., sygn. akt I FSK 194/09, Lex nr 591034). Trzeba jednak wskazać, że nie jest to zasada bezwzględna, a w odniesieniu do niniejszej sprawy Sąd dostrzegł istotne powody, aby od niej odstąpić. Zagadnienie, czy do sytuacji, gdy nadpłata powstała pod rządami art. 79 § 2 pkt 1 lit. "a" O.p., a przed nadaniem przepisowi art. 79 § 2 nowego brzmienia przez nowelizację, znajduje zastosowanie termin wygaśnięcia prawa w brzmieniu dotychczasowym, było różnie rozstrzygane przez sądy administracyjne. Sąd w składzie, rozpoznającym niniejszą sprawę stanął na stanowisku, że jeżeli przed wejściem w życie nowelizacji termin wygaśnięcia prawa do żądania stwierdzenia nadpłaty jeszcze nie upłynął, do obliczeniu tego terminu zastosowanie znajdzie art. 79 § 2 O.p. w brzmieniu, nadanym nowelizacją. W takim wypadku prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygaśnie zatem po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Przede wszystkim trzeba wskazać, że o ile art. 79 § 2 O.p. zawiera normę materialnoprawną, o tyle na tle przepisów prawa podatkowego jej charakter jest nietypowy. Nie zawiera ona bowiem regulacji, dotyczących bezpośrednio obowiązku podatkowego ani zobowiązania podatkowego. Przyjęcie zatem, że do nadpłaty powstałej przed wejściem w życie nowelizacji znajdzie zastosowanie art. 79 § O.p. w nowym brzmieniu nie spowoduje żadnych, działających wstecz zmian w zakresie czy to obowiązku podatkowego, czy zobowiązań podatkowych. Już chociażby na tej podstawie można przyjąć, że materialnoprawny charakter regulacji nie stoi na przeszkodzie, aby nowe brzmienie art. 79 § 2 O.p. zastosować do nadpłat, powstałych przed wejściem w życie nowelizacji. Do podobnych wniosków prowadzi analiza przepisów intertemporalnych ustawy. Sąd przypomina, że nie zawierały one wyraźnego wskazania, w jakim brzmieniu należy stosować art. 79 § 2 O.p. Niemniej za zasadę należy uznać bezpośrednie działanie ustawy nowej (art. 10 nowelizacji), za wyjątkiem sytuacji, kiedy działanie ustawy nowej zostało w sposób wyraźny wyłączone (art. 6 – 9 nowelizacji). Uwagę tę można odnieść także do kwestii wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Łatwo dostrzec, że w przepisach intertemporalnych wyłączono stosowanie bezpośrednie ustawy nowej w takich kwestiach jak przedawnienie zobowiązań i odpowiedzialność podatkowa osób trzecich (art. 7 i art. 8 nowelizacji). Są to również przepisy o materialnoprawnym charakterze, co więcej – dotyczące kwestii zobowiązań podatkowych i zaległości podatkowych. W odniesieniu do tych zagadnień istniały znacznie poważniejsze powody, aby na przeszkodzie bezpośredniemu stosowaniu ustawy nowej stał sam ich materialnoprawny charakter. Pomimo to ustawodawca zdecydował się na wyraźne uregulowanie tej kwestii w przepisach intertemporalnych. Sąd stwierdza, że gdyby ustawodawca chciał, aby w kwestii wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku obowiązywała taka sama zasada (stosowanie przepisów dotychczasowych), wyraźnie wskazałby taką wolę i zawarł w nowelizacji kolejny przepis intertemporalny. Skoro tego nie zrobił, należy przyjąć, iż bezpośrednie obowiązywanie ustawy nowej, wynikające z treści art. 10 nowelizacji, dotyczy także art. 79 O.p. Odczytanie woli ustawodawcy możliwe jest również dzięki analizie materiałów z prac sejmowych nad nowelizacją, na które to materiały trafnie w swojej skardze powołał się skarżący wskazując na treść uzasadnienia komisyjnego projektu ustawy o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa (druk sejmowy nr 1013). W projekcie tym przewidywano zmianę dotychczasowego brzmienia art. 79 § 2 poprzez zastąpienie terminu "5 lat" (od wskazanych w ustawie zdarzeń, skutkujących powstaniem nadpłaty) - terminem "5 lat od końca roku kalendarzowego". Projekt odbiegał zatem od kształtu przepisu, ostatecznie wprowadzonego nowelizacją, jednak istota zamysłu oraz skutki takiej zmiany byłyby identyczne. W uzasadnieniu projektu wskazano, że zmiana ma polegać na wydłużeniu terminu, w którym podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą ubiegać się o zwrot nadpłaty - celem jego zrównania z terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego. Projektodawcy przewidywali, że dzięki tej zmianie podatnik (płatnik, inkasent) zostanie zrównany w prawach z administracją skarbową. W tym samym fragmencie uzasadnienia projektu wyraźnie wskazano, że jednocześnie wprowadza się przepisem przejściowym zasadę bezpośredniego działania ustawy nowej. Ponieważ zmiana będzie zawsze skutkowała wydłużeniem terminu, w żadnym przypadku nie pogorszy sytuacji zainteresowanych. Stąd nie ma potrzeby jednoczesnego ustanowienia, iż jeżeli dotychczasowe przepisy określają zasady korzystniejsze dla podatnika, płatnika lub inkasenta, stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Wyraźnie zatem widać, że na etapie prac nad przygotowaniem nowelizacji zakładano bezpośrednie zastosowanie przepisów nowych do stanów faktycznych, w których termin wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku w trybie art. 79 O.p. jeszcze nie upłynął. Część orzecznictwa sądów administracyjnych podziela ten pogląd. W szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 stycznia 2009r. (sygn. akt I SA/Gl 920/08, Lex Omega nr 485980) uznał, że zmiana wprowadzona nowelizacją do art. 79 § 2 O.p. wobec braku szczególnych regulacji intertemporalnych odnosi się do wniosków o stwierdzenie nadpłaty, składanych począwszy od stycznia 2009r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wyrok z dnia 11 sierpnia 2008r., sygn. akt III SA/Wr 323/10, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) uznał, że jeżeli wniosek o stwierdzenie nadpłaty został złożony po dniu 1 stycznia 2009 r., organy podatkowe winny orzekać na podstawie przepisów, obowiązujących w dacie rozstrzygania sprawy. Sąd w składzie, rozpoznającym niniejszą sprawę poglądy te podziela. Do ostatniego z nich wypada jedynie dodać, że obowiązek stosowania ustawy nowej nie odnosi się do takich stanów faktycznych, w których prawo wygasło przed dniem 1 stycznia 2009r., ponieważ takiego skutku materialnoprawnego późniejsza nowelizacja nie może zniweczyć. Z dotychczasowych rozważań wynika zatem, że w przypadku nadpłat, co do których termin złożenia wniosku z art. 79 O.p. nie upłynął przed dniem 1 stycznia 2009 roku, zastosowanie znajdzie art. 79 § 2 O.p. w nowym brzmieniu. Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygaśnie w konsekwencji po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skoro zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, w przypadku zobowiązań podatkowych za rok 2005 (data złożenia deklaracji 5.04.2006 r.), prawo do złożenia wniosku wygasło z upływem dnia 31 grudnia 2011 roku. Tę datę trzeba zatem uznać za ostatni dzień, w którym podatnik mógł skutecznie złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. W niniejszej sprawie wniosek o stwierdzenie nadpłaty skarżący złożył 29 grudnia 2011 r, a zatem przed upływem terminu przedawnienia. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy trzeba stwierdzić, że organy podatkowe dokonały błędnej wykładni art. 79 § 2 w zw. z art. 10 nowelizacji. Uchybienie to wpłynęło na wynik sprawy, doprowadziło bowiem do równie nieuprawnionego przyjęcia, że istnieją podstawy do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozpatrując sprawę ponownie, organy podatkowe winny przyjąć powyższą wykładnię art. 79 § 2 o.p. w zw. z art. 10 nowelizacji i zastosować go w brzmieniu obecnym. Mając na uwadze powyższe uchybienia Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a. mak