II SA/Ol 772/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Lipiński Sędziowie Sędzia WSA Adam Matuszak Sędzia WSA Marzenna Glabas (spr.) Protokolant specjalista Karolina Hrymowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2012 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości Spółki A w upadłości likwidacyjnej na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[..]", nr "[...]" w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego w sprawie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego Syndyka masy upadłości Spółki A w upadłości likwidacyjnej kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej w O. cofnął w całości zezwolenie udzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej w O. decyzją z dnia "[...]", nr "[...]", firmie "S." sp. z o.o. z siedzibą w W. na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa warmińsko - mazurskiego, wskazując na stwierdzoną możliwość naruszenia warunków zezwolenia i przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych oraz ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Podstawą wszczęcia postępowania była informacja wynikająca z przekazanego Dyrektorowi Izby Celnej w O. przez Naczelnika Urzędu Celnego w E. protokołu kontroli, z którego wynikało, że wskutek przeprowadzonych czynności kontrolnych w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych ujawniono, iż w dniu 11 grudnia 2009 r. w punkcie gier, objętym wskazanym wyżej zezwoleniem, prowadzone były gry na automatach o niskich wygranych z naruszeniem art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, poprzez przyjmowanie stawki za grę w kwocie znacznie przekraczającej ustawową wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Czynności kontrolne zostały przeprowadzone również w innych punktach gier prowadzonych przez spółkę "S.", gdzie także stwierdzono prowadzenie gier z naruszeniem przepisów ustawy. Do akt niniejszego postępowania włączono również materiały dowodowe pochodzące z prowadzonych przez podległe urzędy celne postępowań karnych skarbowych, w tym opinie biegłych sądowych. Postępowania te zostały wszczęte na podstawie kontroli, w ramach których przeprowadzono w drodze eksperymentu doświadczenie lub odtworzenie możliwości gry na automacie o niskich wygranych. W wyniku przeprowadzenia eksperymentów stwierdzono nieprawidłowości w ośmiu punktach gier na automatach o niskich wygranych, wyszczególnionych w załączniku nr 1 do zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia "[...]". Z treści opinii biegłych wynika, że badane automaty nie spełniają wymogów ustawowych, w tym w szczególności nie są zgodne w zakresie wysokości jednorazowej wygranej oraz maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Ponadto do akt sprawy włączono materiały otrzymane z Prokuratury Apelacyjnej w B., zgromadzone w ramach śledztwa o sygn. akt "[...]", m.in. protokoły przesłuchania w charakterze podejrzanych o popełnienie czynu z art. 271 § 3 kodeksu karnego lub art. 271 § 1 oraz 3 i inne (poświadczenie nieprawdy w celu osiągnięcia korzyści majątkowej) – A. R. D. oraz K. Z. – F., którzy wydali opinie techniczne, zawierające wyniki badań poprzedzających rejestracje automatów do gier należących do Spółki "S.". W ocenie organu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, iż Spółka "S.", urządzając gry na automatach w punktach objętych zezwoleniem Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia "[...]", naruszyła przepisy art. 2 ust. 2 b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Podkreślono, iż naruszenia te zostały wykazane zarówno w trakcie przeprowadzanych kontroli, jak i w wydanych przez powołanych biegłych opiniach, sporządzonych w trakcie prowadzonych postępowań karnych skarbowych. Zgromadzone w toku postępowania dowody wzajemnie uzupełniają się, potwierdzają i układają w logiczną całość. Zaznaczono przy tym, iż istotnym jest, co wynika ze złożonych w toku postępowań karnych skarbowych wyjaśnień biegłych, że znaczna ilość automatów, dla których zostały wydane pozytywne opinie techniczne z badania poprzedzającego rejestrację, nie podlegała faktycznemu badaniu. Organ podniósł, iż Spółka "S." przyzwalała, mimo świadomości w zakresie sposobu wykonywania badań, na niewłaściwe wydawanie opinii technicznych, tj. w sytuacji, gdy badane były tylko niektóre automaty do gier, a w pozostałych przypadkach opinia wydawana była na podstawie zleceń. Zgodnie zaś z art. 138 ust. 3 ustawy o grach hazardowych właściwy organ, w drodze decyzji, cofa zezwolenie w przypadku stwierdzenia, że automat o niskich wygranych umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych niż przewidziane w art. 129 ust. 3. Odwołanie od powyższej decyzji wniosła Spółka "S.", żądając uchylenia zaskarżonej decyzji w całości i umorzenia postępowania, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Strona odwołująca podniosła zarzut naruszenia: - art. 138 ust. 2 i 3 ustawy o grach hazardowych poprzez bezzasadne ich zastosowanie w okolicznościach wskazujących, iż Spółce nie można zarzucić jakiegokolwiek naruszenia warunków cofniętego obecnie zezwolenia, gdyż ewentualnie istniejące nieprawidłowości obciążają nie Spółkę, lecz podległe Ministrowi Finansów podmioty wykonujące administracyjne władztwo publiczne (jednostki badające Ministra Finansów) oraz samego Ministra Finansów; - art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez zupełnie dowolną, sprzeczną z elementarnymi zasadami logiki ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, co doprowadziło organ do ustaleń faktycznych całkowicie oderwanych od treści dowodów przeprowadzonych w sprawie, sprowadzających się do stwierdzenia, iż Spółka ponosi jakąkolwiek odpowiedzialność za rzekomo istniejące nieprawidłowości, obciążające administrację publiczną, a w konsekwencji, iż w ten sposób naruszyła warunki udzielonego jej zezwolenia; - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez całkowite zanegowanie zasady budowania zaufania strony do organu administracji publicznej, co ma postać wyciągania wobec strony negatywnych konsekwencji prawnych za udowodnione w toku postępowania działanie strony w zaufaniu do orzeczeń wydanych przez podmioty wykonujące władzę publiczną w zakresie ich prawem określonych kompetencji. Decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej w O. umorzył postępowanie odwoławcze. W uzasadnieniu podniesiono, iż decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej w O. udzielił firmie "S." sp. z o.o. z siedzibą w W. zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa na okres 6 lat. Ważność tej decyzji wygasła zatem z dniem 4 maja 2012 r. W związku z powyższym, w momencie wygaśnięcia przedmiotowego zezwolenia postępowanie w przedmiocie odwołania od decyzji Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia "[...]" stało się bezprzedmiotowe. Zgodnie zaś z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w toku postępowania administracyjnego. Organ zaznaczył przy tym, iż w przypadku braku przedmiotu stosunku prawnego nie zachodzi konieczność prowadzenia postępowania mającego na celu wyjaśnienie wszystkich okoliczności stanu prawnego i faktycznego w sprawie, gdyż wydana decyzja nie ma merytorycznego charakteru, lecz jest formalnym zakończeniem wszczętego postępowania. Skargę na powyższe rozstrzygnięcie wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie syndyk masy upadłości "S." sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w W., reprezentowany przez radcę prawnego, E. P., żądając uchylenia w całości zaskarżonej decyzji. Strona skarżąca podniosła zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a oraz pkt 3 w zw. z art. 208 § 1 i art. 235 ustawy Ordynacja podatkowa, polegające na umorzeniu postępowania odwoławczego zamiast uchyleniu decyzji organu pierwszej instancji w całości i umorzeniu postępowania w sprawie. W uzasadnieniu podniesiono, iż utrata ważności zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych spowodowała bezprzedmiotowość całego postępowania w sprawie jego cofnięcia, a nie tylko postępowania odwoławczego. Przestał bowiem istnieć przedmiot postępowania administracyjnego, jako że nie można cofnąć decyzji, która już nie obowiązuje. Tym samym, nie mogło dojść do merytorycznego rozpoznania sprawy. Powołując się na doktrynę prawa administracyjnego, wskazano, iż umorzenie postępowania odwoławczego powoduje, że decyzja organu pierwszej instancji, mimo niezawinionego przez stronę braku jej merytorycznej weryfikacji w toku instancji, staje się ostateczna. W niniejszej sprawie oznaczałoby to pozostawienie w obrocie wadliwej, zdaniem skarżącej spółki, decyzji o cofnięciu zezwolenia, która uzyskałaby walor ostateczności już po wygaśnięciu zezwolenia. Prowadziłoby to do cofnięcia zezwolenia, którego już nie ma, a więc funkcjonowania w obrocie prawnym decyzji odwołującej się do nieistniejącej decyzji. W związku z tym, że nie ma zezwolenia, nie można go cofnąć, a tym samym, jedyną możliwością jest uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie. Zaznaczono przy tym, iż takiemu rozstrzygnięciu nie stoi na przeszkodzie fakt, że bezprzedmiotowość postępowania wystąpiła dopiero na etapie postępowania odwoławczego, bowiem celem postępowania przed organem drugiej instancji jest nie tyle kontrola zaskarżonej decyzji, lecz rozpoznanie sprawy na nowo, co powoduje konieczność uwzględnienia przez organ odwoławczy okoliczności, które miały miejsce również po wydaniu rozstrzygnięcia w pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w O. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W ocenie organu uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej w całości i umorzenie postępowania w niniejszej sprawie byłoby merytorycznym rozstrzygnięciem sprawy. Wygaśnięcie przedmiotowego zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych spowodowało, że dalsze prowadzenie postępowania w sprawie cofnięcia tego zezwolenia stało się bezprzedmiotowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym w świetle § 2 powołanego wyżej artykułu kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że zadaniem sądu administracyjnego jest jedynie sprawdzenie, czy zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z przepisami prawa materialnego oraz czy przy jej podejmowaniu nie zostały naruszone w sposób istotny przepisy postępowania administracyjnego. Należy również podkreślić, że stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270), zwanej w dalszej części uzasadnienia p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami oraz wnioskami skargi, a także powołaną podstawą prawną. Rozpoznając niniejszą sprawę, Sąd uznał, iż wniesiona skarga jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja narusza obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa. Zgodnie z art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.),zwanej w dalszej części uzasadnienia o.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Jednocześnie stosownie do art. 233 § 1 o.p. organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji (pkt 1), uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie (pkt 2a), uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości (pkt 2b) albo umarza postępowanie odwoławcze (pkt 3). Należy podkreślić, iż decyzja o umorzeniu postępowania odwoławczego nie rozstrzyga o istocie sprawy i kończy to postępowanie, gdy stało się ono bezprzedmiotowe. Jak wskazano m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 7 lutego 2012r., sygn. akt I SA/Gl 606/11, LEX nr 1120833, bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Z kolei bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu. Jednocześnie należy zauważyć, iż w art. 233 § 1 pkt 3 o.p. ustawodawca nie określił wyraźnie przesłanek umorzenia postępowania odwoławczego, w związku z czym w piśmiennictwie i orzecznictwie dotyczącym zarówno art. 233 § 1 pkt 3 o.p., jak i tożsamo brzmiącego art. 138 § 1 pkt 3 k.p.a. jednolicie przyjmuje się, że do umorzenia postępowania odwoławczego może dojść, po pierwsze, w razie skutecznego cofnięcia odwołania przez stronę, po drugie z powodu bezprzedmiotowości (por. J. Borkowski (w]: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. Unimex Wrocław 2003, str. 677, wyrok NSA z dnia 12 października 2010 r. sygn. akt I FSK 826/10). W tym ostatnim przypadku chodzi o podmiotowe i przedmiotowe przyczyny bezprzedmiotowości postępowania odwoławczego. Przyczyną przedmiotową może być np. wygaśnięcie decyzji organu pierwszej instancji lub sytuacja, w której w sprawie będącej przedmiotem odwołania (zażalenia) nie zapadło jeszcze rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Przyczyną podmiotową jest np. śmierć strony, gdy sprawa ma charakter osobisty, a także brak po stronie wnoszącego odwołanie statusu strony (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 lipca 1999 r. OSP 16/98 ONSA 1999 Nr 4 poz. 119). Przyczyny umorzenia postępowania, w tym umorzenia postępowania odwoławczego, podlegają wykładni ścisłej jako wyjątki od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej (podatkowej). Jak podkreślił WSA w Opolu w wyroku z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Op 638/10, LEX nr 952394, bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego musi być oceniana indywidualnie w każdym przypadku, gdyż - pomimo podobieństwa do przesłanek umorzenia postępowania pierwszoinstancyjnego - nie wszystkie przesłanki prowadzące do umorzenia postępowania na tym etapie rozpatrywania sprawy będą skutkowały także umorzeniem postępowania odwoławczego. W razie, gdy brak jest podstaw prawnych lub faktycznych do merytorycznego rozstrzygnięcia, a zatem gdy postępowanie w sprawie jest bezprzedmiotowe, organ odwoławczy decyzją kasacyjną eliminuje decyzję organu pierwszej instancji i umarza postępowanie w sprawie. Nie dochodzi zatem do merytorycznego jej załatwienia. Umorzenie samego tylko postępowania odwoławczego będzie zaś miało miejsce jedynie wówczas, gdy sprawa rozstrzygnięta zaskarżoną decyzją nie stała się bezprzedmiotowa, a bezprzedmiotowe stało się tylko postępowanie odwoławcze, np. w razie cofnięcia odwołania przez stronę. Wówczas w obrocie prawnym pozostaje rozstrzygnięcie wydane przez organ pierwszej instancji. W świetle powyższych rozważań należy zatem stwierdzić, iż stanowisko organu w rozpatrywanej sprawie jest błędne, bowiem nie zaistniały podstawy do zastosowania przepisu art. 233 § 1 pkt 3 o.p. Jak wynika z akt sprawy decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej w O. cofnął w całości udzielone firmie "S." sp. z o.o. z siedzibą w W. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia "[...]", nr "[...]", zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa. Skarżąca Spółka złożyła odwołanie od niniejszej decyzji, jednakże Dyrektor Izby Celnej w O. decyzją z dnia "[...]" umorzył postępowanie odwoławcze, stwierdzając, iż w związku z wygaśnięciem ważności wydanego zezwolenia z dniem 4 maja 2012r. niniejsze postępowanie stało się bezprzedmiotowe. Należy jednak zauważyć, iż postępowanie odwoławcze, które zostało wszczęte na skutek odwołania wniesionego przez skarżącą Spółkę, nie stało się bezprzedmiotowe z powodu wygaśnięcia zezwolenia, bowiem w obrocie prawnym funkcjonowała nadal decyzja organu pierwszej instancji. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela w tej kwestii stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, który w wyroku z dnia 8 sierpnia 2012 r., sygn. akt II SA/Rz 508/12 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl), stwierdził, że w sytuacji, gdy odwołanie dotyczy decyzji o cofnięciu uprawnień skonkretyzowanych decyzją administracyjną, to jej wygaśnięcie, czy utrata ważności nie spowoduje zniesienia obowiązków kontrolnych organu odwoławczego. Postępowanie odwoławcze w tych okolicznościach nie jest bezprzedmiotowe skoro w obrocie prawnym znajduje się nieostateczna decyzja organu pierwszej instancji, a umarzając postępowanie organ odwoławczy uchyla się od wyjaśnienia stronie, czy ta decyzja administracyjna spełnia kryteria aktu zgodnego z prawem materialnym i formalnym. Strona skarżąca została zatem pozbawiona prawa do rozpatrzenia jej żądania w postępowaniu odwoławczym. Wydając zaskarżoną decyzję, organ nie wyjaśnił bowiem, czy pozbawienie uprawnień od chwili cofnięcia zezwolenia do chwili utraty jego ważności nastąpiło zgodnie z prawem. Tym samym, zostały naruszone podstawowe zasady regulujące przebieg postępowania odwoławczego, w tym przede wszystkim zasada dwuinstancyjności postępowania określona w art. 127 o.p. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, iż istotą dwuinstancyjności jest dwukrotne merytoryczne rozstrzygnięcie tej samej sprawy. Zadaniem organu rozpoznającego sprawę w drugiej instancji jest ponowne rozpatrzenie sprawy, przy szczególnym uwzględnieniu zarzutów podnoszonych w odwołaniu, przy czym działanie organu odwoławczego nie może ograniczać się do kontroli decyzji organu I instancji (por. wyrok NSA z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt I GSK 360/09, LEX nr 744754). Ewentualne stwierdzenie braku podstawy prawnej do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy winno skutkować uchyleniem rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji i umorzeniem postępowania w sprawie, stosownie do art. 233 § 1 pkt 1 lit. a) o.p., a nie powodować umorzenie postępowania odwoławczego (art. 233 § 1 pkt 3 o.p.). Organ odwoławczy rozpoznając ponownie sprawę, weźmie pod uwagę wskazane wyżej rozważania w kwestii bezprzedmiotowości postępowania odwoławczego. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku. Sąd podjął rozstrzygnięcie w przedmiocie wykonalności zaskarżonej decyzji na podstawie art. 152 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 wskazanej ustawy.