I SA/Po 702/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędziowie WSA Małgorzata Bejgerowska WSA Izabela Kucznerowicz Protokolant referent stażysta Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 października 2012 r. sprawy ze skargi [...] Spółka z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] r. Nr [...] II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie pierwszym nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., decyzją z dnia [...], Nr [...], na podstawie przepisów art. 207 oraz art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 15 ust. 1, art. 15 ust. 6, art. 16 ust. 1 pkt 48, art. 16 ust. 1 pkt 58, art. 17 ust. 1 pkt 48, art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określił "X." Sp. z o.o. w P. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010r. w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, iż przeprowadzona w "X." Sp. z o.o. kontrola podatkowa wykazała, iż Spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów w 2010r. o wydatki: 1) dotyczące zawyżonej składki na ubezpieczenie samochodu osobowego marki [...] nr rejestracyjny: [...] w wysokości [...] zł, 2) sfinansowane z dotacji w wysokości [...] zł. W dniu [...] Spółka złożyła korektę zeznania CIT-8 za 2010r., w której uwzględniła ustalenia organu w zakresie wydatków dotyczących zawyżonej składki na ubezpieczenie samochodu osobowego marki [...] w wysokości [...] zł. Odnosząc się do nieprawidłowości ujętych w pkt 2 organ wskazał, iż w dniu [...] Spółka zawarła z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości umowę o dofinansowanie na realizację projektu "Poprawa konkurencyjności firmy "X." poprzez ...". Z umowy wynikało, że całkowity koszt realizacji projektu wynosił [...] zł, z czego: [...] zł wynosiła maksymalna kwota wydatków na inwestycje kwalifikująca się do objęcia wsparciem, [...] zł wynosiła maksymalna kwota wydatków na doradztwo kwalifikująca się do objęcia wsparciem, [...] zł wynosiła maksymalna kwota wydatków na szkolenie specjalistyczne w zakresie wdrażania rozwiązania elektronicznego biznesu kwalifikująca się do objęcia wsparciem, [...] zł wynosiła maksymalna kwota wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem na informację o udziale finansowym środków budżetu Unii Europejskiej w realizowanym projekcie oraz na wynagrodzenia wraz z pozapłacowymi kosztami pracy. Stosownie do § 5 pkt 1 umowy po spełnieniu warunków z niej wynikających maksymalne dofinansowanie wynosiło łącznie [...] zł w tym: na inwestycje – [...] zł (60% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem), na doradztwo [...] zł (50% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem), na szkolenia specjalistyczne – [...] zł (45% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem), na informację o udziale finansowym środków budżetu Unii Europejskiej w realizowanym projekcie oraz na wynagrodzenia wraz z pozapłacowymi kosztami pracy – [...] zł (85% kwoty wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem). Kwota dofinansowania pochodziła ze środków europejskich w wysokości [...] zł w 85%, oraz z dotacji celowej w wysokości [...] zł w 15%. Okres kwalifikowalności wydatków rozpoczynał się dnia [...] i kończył się w dniu [...]. Następnie, aneksem z dnia [...] zmieniono okres kwalifikowalności wydatków, który rozpoczął się w dniu [...] i zakończył się w dniu [...]. Spółka w związku z realizacją projektu poniosła wydatki: - na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji (komputery, oprogramowanie, licencję zintegrowanego systemu komunikacji i zarządzania), - niepodlegające amortyzacji (sprzęt i oprogramowanie, wykonanie tablic informacyjnych, prace wdrożeniowe, prace szkoleniowe, doradztwo, wynagrodzenie). Od wartości początkowej: komputerów, licencji zintegrowanego systemu komunikacji i zarządzania, oprogramowania Spółka naliczyła odpisy amortyzacyjne w kwocie [...] zł, które zaliczyła do kosztów podatkowych 2010r. Natomiast pozostałe wydatki związane z realizacją projektu w kwocie [...] zł ujęła bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodów 2010r. Spółka w związku z zawartą umową o dofinansowanie otrzymała środki w łącznej kwocie [...] zł, w tym: - [...] zł. z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego za pośrednictwem Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości w dniu [...], - [...] zł. z budżetu państwa w dniu [...]. Poniesione w 2010r. i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tego roku wydatki związane z realizacją projektu wyniosły [...] zł. Z wydatków tych w 2011r. zrefundowano Spółce kwotę [...] zł. Rozliczenie zrefundowanych wydatków przedstawiało się następująco: 1) inwestycje: - amortyzacja – [...] zł x 60% = [...] zł, - zakupy inwestycyjne – [...] zł x 60% = [...] zł, 2) promocja: - wynagrodzenia - [...] zł x 85% = [...] zł, - materiały reklamowe – [...] zł x 85% = [...] zł, 3) szkolenia – [...] zł x 45% = [...] zł, 4) doradztwo – [...] zł x 50% = [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. stwierdził, że otrzymane przez Spółkę środki na dofinansowanie realizacji projektu "Poprawa konkurencyjności firmy "X." poprzez ..." korzystają, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 48 oraz art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w zakresie dofinansowania uzyskanego przez podatnika. Wobec powyższego, w sytuacji, gdy koszty zostały poniesione w 2010r., zaś kwotę dofinansowania stanowiącą refundację wydatków uzyskano w 2011r., konieczne jest skorygowanie kosztów uzyskania przychodów w 2010r., co skutkuje również koniecznością dokonania korekty złożonych zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2010r. Organ podkreślił, iż Spółka znaczną część wydatków poniosła już po podpisaniu umowy o dofinansowanie, tj. po [...] i do tych wydatków miała pewność, że zostaną one zrefundowane. Zdaniem organu, Spółka miała też wiedzę w jakim procencie wydatki zostaną refundowane, a zatem od początku wiedziała, iż nie poniesie ekonomicznego ciężaru wydatków objętych refundacją. Ponadto podniósł, iż brak jest podstaw prawnych do tego, aby korygować koszty uzyskania przychodów innego roku niż tego, w którym zostały poniesione. Organ wskazał również, iż okoliczność poniesienia wydatków przez Spółkę, a następnie ich refinansowania przez PARP oraz budżet państwa nie wyklucza zastosowania w sprawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Mając na względzie powyższe, organ stwierdził, że podlegające w 2011r. refundacji wydatki, zarówno stanowiące koszty uzyskania bezpośrednio, jak i te zaliczone do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne, w łącznej kwocie [...] zł, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 i pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów 2010r. W odwołaniu z dnia [...] Spółka wniosła o uchylenie powyższej decyzji i umorzenie postępowania. Kwestionowanej decyzji zarzuciła naruszenie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez jego niezastosowanie, art. 16 ust. 1 pkt 48 oraz art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez ich błędną wykładnię, art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, poprzez niewskazanie podstawy prawnej, na podstawie której organ podatkowy domagał się korekty zeznania CIT-8 za 2010 rok, po otrzymaniu przez podatnika dotacji w 2011r. oraz art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez wewnętrzną sprzeczność uzasadnienia wydanej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...], nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ odwoławczy, powołując się na przepisy art. 15 ust. 6, art. 16a ust. 1, art. 16b ust. 1, art. 16d ust. 2, art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdził, iż Spółka była uprawniona do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w pełnej wysokości po miesiącu wprowadzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do stosownej ewidencji do momentu otrzymania z tytułu ich zakupu dofinansowania. Po otrzymaniu dotacji Spółka była jednakże zobowiązana do skorygowania - zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o wartość zawyżonych odpisów. Korekta kosztów uzyskania przychodów winna nastąpić w 2010r., w którym to odpisy amortyzacyjne znalazły swoje odzwierciedlenie w kosztach podatkowych. Zatem, w sytuacji, gdy koszty zostały poniesione w 2010r., a dofinansowanie stanowiące refundację wydatków uzyskano w 2011r., konieczne jest skorygowanie (pomniejszenie) kosztów uzyskania przychodów 2010r. proporcjonalnie o wartość otrzymanego dofinansowania. Reasumując, organ II instancji uznał, iż w sytuacji gdy przyznana dotacja stanowi zwrot wydatków na zakup środka trwałego, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, jej otrzymanie skutkuje (w dacie wpływu) koniecznością zmniejszenia kosztów podatkowych za cały okres od rozpoczęcia amortyzacji do miesiąca poprzedzającego jej otrzymanie w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota dofinansowania do wartości początkowej środka trwałego. Mając powyższe na względzie, w ocenie organu odwoławczego, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy amortyzacyjne w wysokości [...] zł, nie stanowią kosztów podatkowych w 2010r. Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów 2010r. wydatków bezpośrednio sfinansowanych z projektu w wysokości [...] zł, organ odwoławczy, opierając się na przepisie art. 15 ust 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznał, że koszty te, jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, podlegają potrąceniu w dacie ich poniesienia, tj. ujęcia w księgach rachunkowych. Z powyższego organ wywiódł, iż w sytuacji gdy przedmiotowe koszty są Spółce zwrócone, podlegają wtedy w wysokości zwróconej - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Jako koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów winny zostać skorygowane z kosztów podatkowych w dacie ich wykazania. Odpierając zarzut Spółki dotyczący niemożliwości zastosowania w sprawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym do czasu refinansowania podatnikowi środków, organ II instancji wskazał, iż brak jest podstaw prawnych do tego, aby korygować koszty uzyskania przychodów innego roku niż tego, w którym zostały poniesione i odniesione w ciężar kosztów podatkowych. Organ odwoławczy za niezasadny uznał także zarzut naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez zastosowanie tego przepisu w sprawie. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie powyższej decyzji oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 16 ust. 1 pkt 48 oraz pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez uznanie, iż odpisy amortyzacyjne w wysokości [...] zł. nie stanowią kosztów podatkowych 2010r. oraz konieczne jest skorygowanie (pomniejszenie) kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie o wartość otrzymanego dofinansowania oraz że poniesione koszty na realizację projektu w kwocie [...] zł. refinansowane w 2011r. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w 2010r. - art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez uznanie, iż zaliczone do kosztów uzyskania przychodów 2010r. wydatki związane z realizowanym projektem w wysokości [...] zł winny zostać skorygowane z kosztów podatkowych w dacie ich wykazania, podczas gdy winny zostać skorygowane w dacie otrzymania refinansowania W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że nie można wymagać od podatnika, aby korygował koszty uzyskania przychodu wstecz, w sytuacji gdy były one ustalone w prawidłowej wysokości na podstawie prawidłowo dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Zwróciła uwagę, że akceptacja stanowiska organu interpretującego prowadziłaby do sytuacji, że Spółka korygując wstecz koszty z tytułu amortyzacji, doprowadziłaby do powstania zaległości podatkowych i odsetek od tych zaległości, tak jakby koszty przychodu w poszczególnych okresach były ustalane nieprawidłowo (niezgodnie z prawem). Podniosła ponadto, że w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio związanych z realizowanym projektem, które zostały Spółce zrefundowane 2011r., zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast refundacja tych kosztów, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, skutkuje koniecznością ich wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów w momencie otrzymania dofinansowania. Potwierdza to również przepis art. 21 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Niewątpliwie zdarzeniem, które wywołało możliwość ewentualnego wypełnienia warunków zapisanych w art. 16 pkt 48 i 58 był moment otrzymania dotacji. W konsekwencji, skarżąca uznała, że tylko koszty sfinansowane bezpośrednio ze środków, z których dochód wolny jest od podatku podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Również wydatki poniesione, zaliczone w dacie poniesienia do kosztów uzyskania przychodów, zrefundowane, podlegają wyłączeniu z tych kosztów, ale dopiero w momencie otrzymania dofinansowania (art. 16 ust. 1 pkt 58 tej ustawy) bez konieczności dokonywania korekt wstecz. Wyłączenie wydatków objętych dofinansowaniem z kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić, jej zdaniem, w miesiącu otrzymania dofinansowania. Konstatując, Spółka stwierdziła, że w przypadku refundacji wydatków poniesionych w 2010r., tj. zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym wcześniejszym niż rok, w którym faktycznie Spółka otrzyma kwotę dofinansowania (2011r.) korekta (zmniejszenie) kosztów uzyskania przychodów nastąpić powinna w roku podatkowym, w którym Spółka otrzyma kwotę dofinansowania. W takim wypadku nie wystąpi potrzeba korygowania zeznania za rok podatkowy, w którym wydatki pierwotnie zostały zaliczone do kosztów podatkowych, tj. zeznania CIT-8 za 2010r. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w P., powołując motywy zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje: Skarga jest zasadna. W sprawie bezsporne są ustalenia dotyczące stanu faktycznego. Z niebudzących wątpliwości ustaleń wynika, że w dniu [...] skarżąca spółka zawarła z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości umowę o dofinansowanie na realizację projektu "Poprawa konkurencyjności firmy "X." poprzez ...". Z umowy wynikało, że całkowity koszt realizacji projektu wynosił [...] zł, z czego: [...] zł wynosiła maksymalna kwota wydatków na inwestycje kwalifikująca się do objęcia wsparciem, [...] zł wynosiła maksymalna kwota wydatków na doradztwo kwalifikująca się do objęcia wsparciem, [...] zł wynosiła maksymalna kwota wydatków na szkolenie specjalistyczne w zakresie wdrażania rozwiązania elektronicznego biznesu kwalifikująca się do objęcia wsparciem, [...] zł wynosiła maksymalna kwota wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem na informację o udziale finansowym środków budżetu Unii Europejskiej w realizowanym projekcie oraz na wynagrodzenia wraz z pozapłacowymi kosztami pracy. Spółka w związku z realizacją projektu poniosła wydatki: - na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji (komputery, oprogramowanie, licencję zintegrowanego systemu komunikacji i zarządzania), - niepodlegające amortyzacji (sprzęt i oprogramowanie, wykonanie tablic informacyjnych, prace wdrożeniowe, prace szkoleniowe, doradztwo, wynagrodzenie). Od wartości początkowej: komputerów, licencji zintegrowanego systemu komunikacji i zarządzania, oprogramowania Spółka naliczyła odpisy amortyzacyjne w kwocie [...] zł, które zaliczyła do kosztów podatkowych 2010r. Natomiast pozostałe wydatki związane z realizacją projektu w kwocie [...] zł ujęła bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodów 2010r. Poniesione w 2010r. i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tego roku wydatki związane z realizacją projektu wyniosły [...] zł. Z wydatków tych w 2011r. zrefundowano Spółce kwotę [...] zł. Bezsporna w sprawie jest również konieczność dokonania korekty dokonanych odpisów amortyzacyjnych oraz kwot zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem refundacji dokonanych w ramach umowy wydatków. Kwestią sporną jest natomiast okres, za jaki należy dokonać stosowanej korekty. W ocenie organu podatkowego, co wynika z treści zaskarżonej decyzji, skarżąca spółka winna dokonać korekty podatku dochodowego od osób prawnych za 2010r. ze wszelkimi konsekwencjami wynikającymi z obowiązujących norm prawa podatkowego, a w szczególności z konsekwencjami w postaci obowiązku uiszczenia odsetek od zaległości podatkowych w związku ze skorygowanie wysokości zobowiązania podatkowego wynikającego ze złożonego wcześniej zeznania podatkowego. W ocenie Sądu zaprezentowane stanowisko organu podatkowego nie zasługuje na aprobatę. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. – Dz. U z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: ustawa o PDOP), w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.). Odnosząc powołane powyżej przepisy do stanu faktycznego sprawy należy podkreślić, że skarżąca spółka była uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz zaliczania spornych wydatków do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich ponoszenia, tj. w 2010 r., czego nie kwestionuje organ podatkowy. Jednakże fakt zrefundowania skarżącej spółce wydatków w 2011 r. zrodził obowiązek dokonania korekty kwot wynikających z wartości dokonanych odpisów amortyzacyjnych oraz wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu. Sposób dokonania stosownej korekty rodzi jednak pewne wątpliwości, z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o PDOP nie zawierają wskazówek dotyczących sposobu jej dokonania, a w szczególności nie dają odpowiedzi na pytanie, czy korekta winna dotyczyć tych okresów, w których dokonywano odpisów amortyzacyjnych i zaliczano wydatki do kosztów uzyskania przychodu, czy też korekta winna zostać dokonana za okres, w którym skarżąca spółka otrzymała środki przyznane jej w ramach umowy zawartej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości o dofinansowanie na realizację projektu "Poprawa konkurencyjności firmy "X." poprzez ...". Organ podatkowy w treści zaskarżonej decyzji stanął na stanowisku, że skarżąca spółka była zobowiązana do skorygowania – zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o wartość zawyżonych odpisów oraz wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodu w 2010r., w którym to roku odpisy amortyzacyjne oraz koszty znalazły swoje odzwierciedlenie w kosztach podatkowych. Zatem, w sytuacji, gdy koszty zostały poniesione w 2010r., a dofinansowanie stanowiące refundację wydatków uzyskano dopiero w 2011r., konieczne jest – w ocenie organu podatkowego – skorygowanie (pomniejszenie) kosztów uzyskania przychodów za 2010r. proporcjonalnie o wartość otrzymanego dofinansowania. Formułując tego rodzaju stanowisko organ podatkowy pominął jednak całkowicie negatywne konsekwencje podatkowe, które płyną dla skarżącej spółki z przyjętej przez organ metody korekty, a które w danym stanie faktyczny nie zasługują na aprobatę. Nie można bowiem wywodzić, jak czyni to organ podatkowy, iż skarżąca spółka winna uiścić odsetki od zaległości podatkowych w sytuacji, gdy postępowanie spółki zgodne jest z obowiązującymi normami prawa podatkowego i na żadnym etapie rozliczenia podatkowego skarżącej spółce nie można zarzucić uchybień co do prawidłowości deklarowania podstawy opodatkowania oraz kwoty uiszczonego zobowiązania podatkowego. Wykładnia zaproponowana przez organ podatkowy sprzeczna jest także z istotą finansowania projektów ze środków Unii Europejskiej, gdyż prowadzi w konsekwencji do sytuacji, w której podatnicy korzystający ze środków unijnych ponoszą swoistą sankcję za swoją przedsiębiorczość w postaci obowiązku uiszczenia odsetek od zaległości podatkowych, z uwagi na to, że część wydatków, którą ponieśli została zrefundowana w ramach zawartych umów o dofinansowanie dopiero po poniesieniu wydatków. Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia i wątpliwości co do przyjętej przez organ podatkowy wykładni przepisów prawa podatkowego należy podkreślić, że Sąd podziela przywołaną przez skarżącą spółkę argumentację, jaką przedstawił WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 01 marca 2011 r. w sprawie o sygn. I SA/Bd 968/10 (podobnie orzekł WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 kwietnia 2012 r. w sprawie o sygn. I SA/Wr 166/12). W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd stwierdził, że w dacie otrzymania dotacji konieczna jest korekta o taką część dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, jaka odpowiada udziałowi otrzymanej dotacji w wartości początkowej tego środka trwałego. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 48 obliguje do wyłączenia począwszy od momentu otrzymania dotacji z kosztów uzyskania przychodów tej części odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wartości otrzymanego dofinansowania. Przy czym korekty tej należy dokonać w miesiącu otrzymania tych środków poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów. Podkreślenia wymaga, że Sąd rozstrzygając rozpatrywaną sprawę dostrzega wątpliwości, na które zwracał uwagę także organ podatkowy, iż istota korekty sprowadza się do skorygowania (poprawienia) zapisów, które w stanie faktycznym tej sprawy przestały być uzasadnione w związku z otrzymaniem refundacji wydatków poniesionych przez skarżącą spółkę w poprzednim roku podatkowym. Co do zasady nie jest więc pozbawione racji twierdzenie organu podatkowego, że korekta powinna dotyczyć odpowiednio zapisów dokonywanych w 2010 r. Jednakże w tym miejscu raz jeszcze należy powtórzyć, że w tej konkretnej sprawie wykładnia przepisów prawa podatkowego nie prowadzić do rezultatu niekorzystnego dla podatnika w sytuacji, w której na żadnym etapie rozliczenia podatkowego podatnikowi nie można przypisać naruszenia obowiązujących norm podatkowych. Wykładnia nie może sprawić, że korzystanie ze środków Unii Europejskiej będzie się automatycznie łączyło z koniecznością poniesienia dodatkowych kosztów w postaci odsetek od zaległości podatkowych, których uniknięcie nie będzie możliwe. Wynika to z przyjętej przez Unię Europejską metody refinansowania wydatków, w konsekwencji której podatnik najpierw musi sfinansować wydatki z własnych środków, a dopiero potem (niekiedy nawet po upływie kilku lat) otrzymuje ich zwrot na podstawie przedłożonej dokumentacji obejmującej m.in. wykazanie poniesienia wydatków. Wnioskowanie organu podatkowego wynikające z uzasadnienia zaskarżonej decyzji prowadzi natomiast do sytuacji, w której – z powodu przyjętej metody refinansowania – uniknięcie odsetek od zaległości podatkowych, mimo braku uchybienia normom podatkowym, nie będzie możliwe. Konkludując powyższe wyjaśnienia należy podkreślić, że – w ocenie Sądu rozpatrującego sprawę – w analizowanej sprawie nie było możliwe dokonanie innej wykładni niż zaprezentowana w tym uzasadnieniu i w konsekwencji nie było możliwe inne rozstrzygnięcie sprawy. Wydając decyzję organ podatkowy nie może tracić z pola widzenia uzasadnionego interesu podatnika, który winien być chroniony. W przeciwnej sytuacji wykładnia przepisów prawa podatkowego, nawet jeżeli została oparta na literalnym ich brzmieniu jest wadliwa. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy zobowiązany jest wziąć pod uwagę przedstawioną powyżej wykładnię analizowanych przepisów ustawy o PDOP, a w szczególności winien przyjąć, iż korekty kwot dokonanych odpisów amortyzacyjnych oraz wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania należy dokonać w miesiącu otrzymania refinansowania poczynionych wydatków poprzez zmniejszenie wartości kosztów uzyskania przychodu i wartości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych za ten miesiąc oraz ewentualnie w miesiącach po nim następujących aż do momentu pełnego skorygowania kwot otrzymanego na podstawie umowy z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości o dofinansowanie na realizację projektu "Poprawa konkurencyjności firmy "X." poprzez ..." zwrotu wydatków. Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Sąd, na podstawie art. 145§1 pk1 lit. a, art. 152 oraz art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł, jak w sentencji wyroku.