II SA/Op 376/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Daria Sachanbińska Sędziowie WSA Krzysztof Bogusz WSA Teresa Cisyk – spr. Protokolant St. inspektor sądowy Katarzyna Stec po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 23 października 2012 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 11 czerwca 2012 r., nr [...] w przedmiocie rejestracji automatów do gier losowych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) określa, że zaskarżone postanowienie w całości nie podlega wykonaniu, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Opolu na rzecz A Sp. z o.o. w [...] kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie przez firmę A sp. z o.o. w [...] jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Opolu z dnia 11 czerwca 2012 r., nr [...], stwierdzające niedopuszczalność odwołania. Wydanie zaskarżonego postanowienia zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym: Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu otrzymał informacje o wygaśnięciu udzielonych A sp. z o.o. w [...] zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych od Dyrektora Izby Celnej w Katowicach, Dyrektora Izby Celnej w Białej Podlaskiej oraz Dyrektora Izby Celnej w Gdyni. W piśmie z dnia 17 listopada 2010 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu stwierdził, że "w związku z wygaśnięciem poświadczenia rejestracji, dokonał wyrejestrowania w bazie KRAG 13 automatów do gier o niskich wygranych." W piśmie tym wymienił nazwę automatów, ich numery fabryczne i numery poświadczenia rejestracji. Naczelnik wskazał również na przepis § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.), który stanowi, że poświadczenie rejestracji automatu lub urządzenie do gier traci ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności, w oparciu o które poświadczenie zostało dokonane. Organ dodał, że właściwy ze względu na miejsce organizowania gier naczelnik urzędu celnego wyrejestrowuje automaty, które posiadają poświadczenie rejestracji dokonane w oparciu o ww. zezwolenie lub decyzję zmieniającą. A sp. z o.o., po otrzymaniu powyższego pisma Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu, w piśmie z dnia 30 listopada 2010 r., wskazała na nieprawidłowość stanowiska organu pierwszej instancji w tej sprawie. Na tę okoliczność Spółka przywołała szereg przepisów ustawy o grach i zakładach wzajemnych. W jej ocenie, dopuszczalna jest wyłącznie wykładnia, na mocy której "akt rejestracji" (treść poświadczenia rejestracji) automatu jest niezależny od "aktu zezwolenia" i obowiązek posiadania zezwolenia jest tylko warunkiem podmiotowym wnioskodawcy, określającym jedynie jego zdolność do uzyskania tej rejestracji i na jej podstawie eksploatowania automatu na warunkach określonych w zezwoleniu (zezwoleniach). Spółka uznała, że wygaśnięcie rejestracji na podstawie § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, następuje tylko wówczas, gdy wygasa jedyne zezwolenie operatora lub ostatnie, jakie on posiada. Uznała, że prawidłowa analiza prawna jej pisma musi doprowadzić do pilnego skorygowania stanowiska organu pierwszej instancji w tej sprawie. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu, odpowiadając na pismo (wezwanie) Spółki z dnia 30 listopada 2010 r., podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. A sp. z o.o., pismem z dnia 21 marca 2012 r., złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 17 listopada 2010 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. Uzasadniając swój wniosek podniosła, że stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych powinno przybrać postać decyzji. W ocenie Spółki, pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 17 listopada 2010 r. mogło stanowić decyzję administracyjną, zatem złożone przez nią pismo z dnia 30 listopada 2010 r. w istocie stanowiło wniesione w terminie odwołanie od decyzji. Wskazała na naruszenie w tej sprawie administracyjnej licznych przepisów postępowania, tj. brak wszczęcia postępowania oraz wyznaczenia stronie terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się co do tego materiału. Spółka wywodziła, że gdyby organ nie uznał pisma Spółki z dnia 30 listopada 2010 r. za odwołanie od decyzji z dnia 17 listopada 2010 r., to należałoby jej przywrócić termin i wówczas pismo z dnia 21 marca 2012 r. potraktować jako odwołanie. Naczelnik Urzędu Celnego w Opolu za pismem z dnia 10 kwietnia 2012 r., przekazał sprawę Spółki do rozpatrzenia organowi wyższej instancji, tj. Dyrektorowi Izby Celnej w Opolu. Dyrektor Izby Celnej w Opolu, postanowieniem z dnia 11 czerwca 2012 r., nr [...], powołując się na przepis art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8., poz. 60 ze zm.), w związku z odwołaniem Spółki z dnia 30 listopada 2010 r., stwierdził niedopuszczalność odwołania. W uzasadnieniu organ zrelacjonował przebieg postępowania w sprawie, następnie wywiódł, przywołując postanowienie NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1677/11, że zarówno udzielenie "poświadczenia rejestracji", jak i "stwierdzenie wygaśnięcia poświadczenia rejestracji", o którym mowa w § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia, ma charakter decyzji administracyjnej. Następnie dokonał rozważań w przedmiocie, czy pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 17 listopada 2010 r., nr [...] można uznać za decyzję administracyjną w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. W tej kwestii podniósł, że o tym, czy dany akt administracyjny jest decyzją, przesądza nie jego nazwa, lecz charakter sprawy oraz treść przepisu będącego podstawą działania organu załatwiającego tę sprawę. Dodał, że gdy uprawnienia strony nie powstają bezpośrednio z mocy prawa, lecz w wyniku konkretyzacji normy prawnej, organ administracji - jeśli nie jest przewidziana inna forma jego działania - obowiązany jest dokonać tej konkretyzacji w drodze decyzji administracyjnej. Skoro pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 17 listopada 2010 r., nr [...], zawiera: oznaczenie organu administracji państwowej wydającego akt; datę wydania; wskazuje adresata aktu; przytacza przepis, w oparciu o który organ dokonał czynności; rozstrzyga o istocie sprawy poprzez stwierdzenie, iż wygasło poświadczenie rejestracji konkretnych automatów oraz że organ dokonał ich wyrejestrowania z systemu KRAG; podpisane zostało przez osobę posiadającą upoważnienie do załatwiania spraw w imieniu organu, zatem organ odwoławczy przyjął, że sporne pismo posiada cechy decyzji administracyjnej, pomimo braku uzasadnienia faktycznego i prawnego oraz pouczenia o trybie odwoławczym. Organ nawiązał do pisma Spółki z dnia 30 listopada 2010 r., w którym odwołująca zarzucała Naczelnikowi Urzędu Celnego w Opolu niezgodne z prawem stanowisko w sprawie utraty poświadczenia rejestracji i wyrejestrowania automatów do gry. Spółka nie wskazała wprost żądania, ale wyraziła przekonanie, że prawidłowa analiza prawna przedstawionego zagadnienia musi doprowadzić do pilnego skorygowania stanowiska organu. Z kolei, następne pismo zawierające cechy odwołania zostało nadane w placówce pocztowej w dniu 7 grudnia 2012 r., a zatem po upływie terminu na wniesienie odwołanie, ale ta okoliczność, w ocenie organu, nie ma znaczenia w sprawie, gdyż strona nie może ponosić negatywnych konsekwencji "w związku z brakiem w rozstrzygnięciu pouczenia o terminie do złożenia odwołania, ale przede wszystkim z uwagi na przyczyny, które leżą w rozstrzygnięciu Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu." Organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. W ocenie organu - Dyrektora Izby Celnej w Opolu - jedynie prawidłowe, tj. zgodne z przepisami Ordynacji podatkowej doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania powoduje rozpoczęcie biegu tego postępowania. W przedmiotowej sprawie organ nie wydał postanowienia o wszczęciu postępowania, nie mógł zatem rozstrzygać w sprawie co do jej istoty. Zdaniem organu, dla skutecznego wszczęcia postępowania podatkowego z urzędu, koniecznym jest doręczenie stronie postanowienia o wszczęciu postępowania i wówczas właściwy organ może przeprowadzić postępowanie wszczęte z urzędu. Organ stwierdził, że z uwagi na brak wszczęcia postępowania, a co za tym idzie brak postępowania, pismo z dnia z dnia 17 listopada 2010 r., nr [...] nie może być uznane za decyzję administracyjną, która wiąże strony postępowania. W świetle powyższego przyjął, że "mające cechy decyzji administracyjnej pismo z dnia 17.11.2010r. nr [...] nie weszło do obrotu prawnego. W sprawie nie funkcjonuje rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, a zatem brak jest przedmiotu zaskarżenia, stąd stwierdzenie niedopuszczalności odwołania." Na powyższe postanowienie skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu wniosła A sp. z o.o. w [...]. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że decyzja nie weszła w ogóle do obrotu prawnego oraz uznanie niedopuszczalności odwołania. Zażądała uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenia kosztów postępowania sądowego. W motywach skargi podniosła, że pomimo braku postanowienia o wszczęciu postępowania, decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu, z dnia 17 listopada 2010 r., nr [...], weszła do obrotu prawnego, została doręczona stronie, a zatem jest wiążąca. Decyzja ta nie została uchylona, ani też nie stwierdzono jej nieważności. Skarżąca nie podzieliła stanowiska organu i daleko idących wniosków oraz skutków w kwestii braku wydania postanowienia o wszczęciu postępowania przed wydaniem decyzji w tej sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Opolu wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z przepisem art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w postępowaniu sądowym nie mogą być brane pod uwagę argumenty natury słusznościowej czy celowościowej. Badana jest wyłącznie legalność aktu administracyjnego, czyli prawidłowość zastosowania przepisów prawa do zaistniałego stanu faktycznego, trafność ich wykładni oraz prawidłowość przyjętej procedury. Stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej P.p.s.a., Sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd bierze z urzędu pod uwagę wszelkie naruszenia prawa i to niezależnie od treści podnoszonych w skardze zarzutów. W zakresie oceny legalności nie może jednak wykraczać poza sprawę, która była lub winna być przedmiotem postępowania przed organami administracji publicznej i której dotyczy zaskarżone rozstrzygnięcie. Na mocy art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W przypadku natomiast uznania, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw podlega ona oddaleniu, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Przeprowadzona według powyższych kryteriów kontrola legalności zaskarżonego postanowienia wykazała, że narusza ono prawo w stopniu nakazującym jego uchylenie. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie podlega postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Opolu, z dnia 11 czerwca 2012 r., nr [...], stwierdzające niedopuszczalność odwołania. Podstawę prawną tego postanowienia stanowi przepis art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8., poz. 60 ze zm.). Przepis ten nakazuje organowi odwoławczemu stwierdzić w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn przedmiotowych lub podmiotowych. Do przyczyn przedmiotowych niedopuszczalności odwołania należy zaliczyć przypadki braku przedmiotu zaskarżenia, braku możliwości zaskarżenia decyzji w toku instancji lub wyczerpanie przysługujących środków odwoławczych (zob. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2007 r., II OSK 1661/06, LEX nr 425381). W rozpoznawanej sprawie ocenić zatem należało przyjętą przez organ sytuację niedopuszczalności odwołania z przyczyn przedmiotowych. Na wstępie odnotować przyjdzie, że stan faktyczny sprawy w zakresie przebiegu postępowania dotyczącego wygaśnięcia (utraty) poświadczenia rejestracji automatów do gry, na zasadzie § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.), jest w zasadniczej części bezsporny. Spór natomiast między stronami ogranicza się do kwestii niedopuszczalności odwołania, a zatem w pierwszej kolejności należy ocenić, czy w sprawie zapadła decyzja administracyjna, a następnie - jeśli mamy do czynienia z decyzją - czy skorzystanie przez skarżącą ze środka odwoławczego jest dopuszczalne. W sprawie tej nie ulega wątpliwości, co strony zgodnie przyznają, że stwierdzenie wygaśnięcia poświadczenia rejestracji automatów powinno przybrać formę decyzji administracyjnej (zob. postanowienie NSA z 9 maja 2012 r., sygn. akt II GSK 2222/11, LEX nr 1166153). Podzielić należy też wywody organu odwoławczego w przedmiocie istoty i charakteru decyzji administracyjnej, według art. art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Słusznie organ zwrócił też uwagę na zawartą w art. 104 K.p.a. zasadę załatwiania indywidualnych spraw administracyjnych przez wydanie decyzji. Dlatego też, pisma zawierające rozstrzygnięcia w sprawie załatwianej w drodze decyzji są decyzjami mimo nieposiadania w pełni formy przewidzianej w przepisach o elementach decyzji, jeżeli tylko zawierają minimum składników niezbędnych do zakwalifikowania ich jako decyzji. Pismo Naczelnika Urzędu Celnego w Opolu z dnia 17 listopada 2010 r., nr [...] zawiera: oznaczenie organu administracji publicznej i adresata aktu; wskazuje przepis, na podstawie którego rozstrzyga o istocie sprawy poprzez stwierdzenie, że wygasło poświadczenie rejestracji konkretnych automatów oraz, że organ dokonał ich wyrejestrowania z systemu KRAG; zostało podpisane przez osobę posiadająca upoważnienie do załatwiania spraw w imieniu organu, zatem omawiane pismo stanowi decyzję organu pierwszej instancji. Również organ odwoławczy dokonał takiej kwalifikacji. Powyższa decyzja została prawidłowo doręczona stronie w dniu 22 listopada 2010 r. Tym samym w dniu doręczenia weszła do obrotu prawnego. Podkreślić trzeba, że podstawowym warunkiem dopuszczalności odwołania jest istnienie decyzji organu pierwszej instancji. Skoro decyzja została doręczona stronie, weszła do obrotu prawnego, odwołanie jest dopuszczalne. Z mocy przepisu art. 220 Ordynacji podatkowej (art. 127 § 1 K.p.a.) odwołanie służy od decyzji wydanych w pierwszej instancji. Niedopuszczalne jest odwołanie od decyzji wydanej w pierwszej instancji, która z mocy przepisów szczególnych nie podlega zaskarżeniu w drodze odwołania oraz od decyzji, która nie została doręczona lub ogłoszona stronie. Wymienione sytuacje w niniejszej sprawie nie wystąpiły. Strona bowiem wniosła odwołanie w ustawowym terminie od prawidłowo doręczonej decyzji organu pierwszej instancji. Tej okoliczności nie neguje organ odwoławczy. W takim stanie faktycznym, zarówno od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej nie wystąpiły braki, które skutkowałyby wydaniem postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania. Zasygnalizować wypada, że przedmiotem rozważań w niniejszej sprawie były kwestie proceduralne, dotyczące możliwości wniesienia środka odwoławczego, z uwagi na zaskarżone postanowienie o niedopuszczalności odwołania. W ocenie Sądu, nie znajduje bowiem uzasadnienia w przepisach prawnych stanowisko organu odwoławczego zakładające, że sporna decyzja organu pierwszej instancji nie weszła do obrotu prawnego, z powodu braku doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania. Wskazywana okoliczność nie w każdej sprawie indywidualnej przesądza, że prawidłowo doręczona stronie decyzja jest niewiążącą, że nie można jej uznać za decyzję, a co za tym idzie, występuje brak przedmiotu zaskarżenia, który uzasadnia wydanie postanowienia o niedopuszczalności odwołania na zasadzie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Brak doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania w niniejszej sprawie - postępowania niedotyczącego sprawy podatkowej - nie może zdyskwalifikować wniesionego środka odwoławczego od wiążącej w sprawie decyzji administracyjnej. Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Celnej w Opolu zobowiązany będzie rozpoznać odwołanie z dnia 30 listopada 2010 r., uzupełnione pismem skarżącej z dnia 21 marca 2012 r. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdził, że podjęte w sprawie postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa procesowego, co miało wpływ na wynik sprawy. Dawało to podstawę do jego uchylenia na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. Rozstrzygnięcie w kwestii wykonalności zaskarżonego postanowienia podjęto na podstawie art. 152 P.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200 P.p.s.a.