I SA/Bd 730/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędzia WSA Dariusz Dudra Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 października 2012 r. sprawy ze skargi J. P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę I SA/Bd 730/12 UZASADNIENIE Skarżący wystąpił do Prezydenta Miasta T. z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę [...] zł. Wskazał, że w dniu [...] r. poniósł wydatek, a pomoc została przeznaczona na polepszenie warunków pracy dwóch zatrudnionych osób niepełnosprawnych, tj. na wyposażenie ich stanowisk pracy w automat sztancujący. Udokumentowaniem poniesionego wydatku była załączona umowa kupna-sprzedaży z dnia [...] r., zawarta pomiędzy J. P. - sprzedającym a P.P. kupującym oraz potwierdzenia dokonania trzech przelewów po [...] zł. każdy z konta firmowego P. J. P. P. na konto osobiste J. P. Wniosek został złożony wraz z informacją o pomocy de minimis otrzymanej przez wnioskodawcę w bieżącym roku oraz w okresie dwóch kolejnych lat poprzedzających dzień złożenia wniosku o udzielenie pomocy, oświadczeniem J. P., że w dniu zapłaty posiadał środki pieniężne na rachunku bankowym, wyodrębnionym dla potrzeb obsługi ZFRON oraz oświadczeniem, że nie jest przedsiębiorcą znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej w rozumieniu wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw. W toku postępowania wyjaśniającego podatnik dostarczył sprawozdania finansowe za lata 2009-2010, stanowiące zgodnie z przepisami o rachunkowości uzupełnienie formularza informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis oraz oświadczenia o nr konta bankowego prowadzonego dla środków ZFRON. Na wezwanie organu dostarczane były wszystkie niezbędne dokumenty prócz faktur zakupu maszyn. Postanowieniem z dnia [...]. Prezydent Miasta T. odmówił stronie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis w kwocie [...] zł. Organ stanął na stanowisku, że zakup składników majątkowych na majątek osobisty, a następnie przekazanie ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie stanowi podstawy do przekazania w zamian środków pieniężnych na majątek prywatny. W związku z powyższym, przekazanie środków finansowych z wyodrębnionego rachunku bankowego ZFRON na konto osobiste wnioskodawcy nie stanowi wydatku, pozwalającego na zakwalifikowanie go do pomocy de minimis, w rozumieniu § 9 ust. 2a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżący podniósł zarzut wydania zaświadczenia niezgodnie z wnioskiem wyjaśniając, że w przedmiotowej sprawie nie miało miejsce przekazanie składników majątkowych z majątku osobistego do majątku firmy, ponieważ zawarto umowę sprzedaży i kupujący uiścił stosowną cenę za zakupioną rzecz ze środków ZFRON. Strona zarzuciła także naruszenie prawa przez błędną interpretację przepisu § 9 ust. 2a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych i traktowania jak refundacji zakupu sfinansowanego z właściwego rachunku. Postanowieniem z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że obowiązek uzyskania zaświadczenia o pomocy de minimis dotyczy sytuacji, w których uzyskano z ZFRON pomoc publiczną czyli bezpośrednie lub pośrednie przysporzenie z pozaakcesyjnych środków publicznych na rzecz określonego przedsiębiorstwa. W przypadku ZFRON ocena, czy taka sytuacja ma miejsce jest możliwa dopiero w dniu wydatkowania środków pochodzących ze środków publicznych w sposób stanowiący przysporzenie dla zakładu pracy chronionej. Dzień ten jest jednocześnie dniem udzielenia pomocy, co przesądza o tym, które przepisy należy stosować dla oceny zgodności wydatku z obowiązującymi przepisami. Kolegium podało, że dla spełnienia warunków wynikających z przepisów krajowych wymagane jest, aby wydatek był dokonany ze środków ZFRON na cel określony w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 127, poz. 721 ze zm.) dalej ustawa o rehabilitacji, w zakresie określonym w katalogu zawartym w § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U Nr 245, poz. 1810). Dodatkowo, w odniesieniu do wydatków poniesionych od 22 lipca 2009 r., nie uznaje się za dokonanie z ZFRON wydatku, który został sfinansowany ze środków niezgromadzonych na rachunku ZFRON, a następnie był zrefundowany ze środków ZFRON. Od dnia 22 lipca 2009 r. zaczął bowiem obowiązywać dodany do § 9 ust. 2a, zgodnie z którym, nie uznaje się za dokonanie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji wydatku, który został sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 2 ustawy o rehabilitacji, a następnie zrefundowany ze środków tego funduszu. Zatem do czasu zmiany wprowadzonej w rozporządzeniu z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych przepisy prawa nie wskazywały sposobu przekazania środków pieniężnych. Oznacza to, iż do 22 lipca 2009 r. (tj. do dnia wejścia w życie powyżej wskazanego rozporządzenia zmieniającego), przedsiębiorca prowadzący ZPCh mógł pokryć wydatek najpierw ze środków zgromadzonych na koncie obrotowym podstawowym firmy, a następnie dokonać ich rekompensaty z konta prowadzonego na potrzeby ZFRON. Organ odwoławczy zauważył, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy wymienione wyżej środki trwałe zostały zakupione "prywatnie" przez pracodawcę ZPCH a następnie "sprzedane" zakładowi - na wyposażenie nowych stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych. Sporną kwestią jest to, czy wydatek poniesiony w dniu [...]. ze środków ZFRON jest sfinansowaniem zakupu tych środków czy ich zrefundowaniem. "Refundacja", w ocenie organu, polega na "przekwalifikowaniu" środków ZFRON na środki własne, a to nie jest przewidziane w katalogu sposobów wydatkowania tych środków. Pomoc de minimis może być udzielona wyłącznie w przypadku ponoszenia wydatków z ZFRON. W sytuacji, gdy pracodawca płaci za wydatek środkami z rachunku bieżącego lub innych źródeł, a następnie refunduje tę kwotę z rachunku ZFRON, to w ocenie organu należy uznać, że wydatek ten nie został poniesiony ze środków ZFRON. Zdaniem Kolegium przy przekazaniu majątku prywatnego na majątek firmowy nie ma podstaw prawnych refundacji poniesionych wydatków z konta firmowego na konto osobiste. W przypadku przekazania majątku prywatnego na majątek firmowy nie powstaje bowiem zobowiązanie przedsiębiorstwa osoby fizycznej wobec niego samego jako osoby prywatnej, co uzasadniałoby przekazanie na jego rzecz środków finansowych. Przekazanie majątku na rzecz prowadzonej działalności w przypadku przedsiębiorcy, jako osoby fizycznej ze swojej istoty jest nieodpłatne. Tym samym w niniejszym przypadku brak było podstaw do powtórnego zakupu środków trwałych z rachunku ZFRON. Jednocześnie Kolegium dopatrzyło się uchybienia proceduralnego, mianowicie w podstawie prawnej zaskarżonego postanowienia powołano się na przepisy dot. zaświadczeń regulowane w kodeksie postępowania administracyjnego zamiast na tożsame przepisy regulowane w dziale VlIIa ustawy - Ordynacja podatkowa. W ocenie organu odwoławczego, wskazane naruszenie pozostaje jednak bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T., zarzucając mu błędne ustalenie stanu faktycznego i uznanie, że kwota wydatkowana z konta ZFRON P. P. J. P. była refundacją wcześniej poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków. W uzasadnieniu strona podniosła, że organ nie zrozumiał zaistniałego stanu faktycznego, że wydatek na zakup maszyny przez P. P. na wyposażenie nowych stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych nie był refundacją, a faktycznie poniesionym kosztem wydatkowanym z konta ZFRON. Skarżący wskazał, że w momencie dokonywania zakupu tych maszyn, nie były one przydatne w firmie P. "P." i nie było planowane ich wykorzystanie w tej firmie. Wyjaśnił, że podjął decyzje o zakupie tych maszyn jako inwestycji długoterminowej i w przyszłości odsprzedania tych maszyn innej firmie. Mając jednak na uwadze dobro osób niepełnosprawnych, które utraciły zdolność do wykonywania zatrudnienia na dotychczasowych stanowiskach pracy i chcąc uniknąć ich ewentualnego zwolnienia z pracy, podjął decyzję, że maszyny wykorzystane zostaną na polepszenie warunków pracy osób niepełnosprawnych i utrzymanie ich zatrudnienia. Strona podała, że w dniu [...]. wydatkowała środki na cel zawarty w katalogu wydatków uprawniających do objęcia pomocą de minimis. Środki te pochodziły z funduszu ZFRON, a właśnie taki i tylko taki warunek określony jest w § 9 rozporządzenia w sprawie ZFRON. Jednocześnie zwróciła uwagę, że odmowa zaliczenia przekazania takiego środka na rzecz zakładu pracy chronionej powoduje jawną nierówność podmiotów w zakresie możliwości finansowania tego typu zakupów w ramach środków zgromadzonych na rachunku ZFRON. W ocenie skarżącego organ dokonuje interpretacji rozszerzającej, która jest niedopuszczalna. Fakt, że środki na pierwotny zakup maszyn przez osobę fizyczną zostały rozdysponowane z prywatnego konta, a później po sprzedaży tych maszyn na rzecz firmy P. przekazano odpowiednią kwotę z funduszu ZFRON na rachunek prywatny, zdaniem skarżącego, nie ma wpływu na zakwalifikowanie czynności jako pomocy de minimis. Strona zauważyła, że we wszystkich miejscach rozporządzenia MIPS podmiotem, którego to rozporządzenie dotyczy jest wyłącznie przedsiębiorca, a nie osoba fizyczna. Skarżący podkreślił, że nie ma żadnej podstawy do twierdzenia, że P. P. dokonała refundacji zakupu maszyn. Firma ta bowiem w sposób pierwotny wprowadziła maszyny jako środki trwałe i czynność tą sfinansowała w sposób prawidłowy i zgodny z prawem ze środków zgromadzonych na koncie ZFRON, na co przedłożyła stosowne dokumenty – kopie przelewów – które nie zostały podważone. Jednocześnie strona zaznaczyła, że w żadnym akcie prawnym nie ma przedmiotowego wyłączenia możliwości zastosowania § 9 rozporządzenia w stosunku do transakcji dokonanych w ramach tożsamości podmiotowej stron tej transakcji. Gdyby taka była wola ustawodawcy, to z pewnością takie wyłącznie w tym przepisie by się znalazło. Na koniec skarżący zarzucił organom, że błędnie kwalifikują pomoc de minimis jako pomoc publiczną oraz błędnie powołują się na przepisy art. 87 i 88 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, zamiast art. 107 i 108 Traktatu z Lizbony (TFUE). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, nie można tego zastosować w rozpatrywanej sprawie. Z akt sprawy wynika, że Skarżący wystąpił do Prezydenta Miasta T. z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę [...] zł. Wskazał, że w dniu [...] r. poniósł wydatek, a pomoc została przeznaczona na polepszenie warunków pracy dwóch zatrudnionych osób niepełnosprawnych, tj. na wyposażenie ich stanowisk pracy w automat sztancujący. Udokumentowaniem poniesionego wydatku była załączona umowa kupna-sprzedaży z dnia [...] r., zawarta pomiędzy J. P. - sprzedającym a P. P. kupującym oraz potwierdzenia dokonania trzech przelewów po [...] zł. każdy z konta firmowego P. J. P. P. na konto osobiste J. P. Środki trwałe zostały zakupione "prywatnie" przez pracodawcę ZPCH a następnie "sprzedane" zakładowi - na wyposażenie nowych stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych. Dla potrzeb rozpoznawanej sprawy istotne znaczenie mają przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 127, poz. 721 ze zm.) powoływanej dalej jako "ustawa o rehabilitacji", a także przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U Nr 245, poz. 1810) (powoływanego dalej jako "rozporządzenie MPiPS"). Stosownie do art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Fundusz ten tworzony jest ze środków pochodzących z różnych źródeł, w szczególności ze środków, o których mowa w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b ustawy rehabilitacyjnej. W przeważającej mierze będą to środki pochodzące z licznych zwolnień i ulg podatkowych ustanowionych dla zakładów pracy chronionej. Nadto z przepisów wynika, że pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do prowadzenia ewidencji środków funduszu i prowadzenia rachunku bankowego środków tego funduszu. Rodzaje wydatków, na jakie mogą być przeznaczane środki zfron zostały wyszczególnione w § 2 ust. 1 rozporządzenia MPiPS. Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia MPiPS, określone rodzaje wydatków - w tym m.in. te, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. f), o ile nie stanowią pomocy dla osób niepełnosprawnych, stanowią pomoc de minimis. Należy zaznaczyć, że zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia MPiPS warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. W myśl natomiast § 9 ust. 2 rozporządzenia MPiPS w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania. Podkreślenia wymaga, że do dnia 22 lipca 2009 r. nie istniała regulacja zakazująca wprost pokrywania wydatków poczynionych na wskazany w przepisach cel z innych rachunków bankowych niż rachunek zfron. Przepisy prawa nie wskazywały sposobu przekazania środków pieniężnych, a jedynie rodzaj wydatków, na jakie środki funduszu mogły (i powinny) być przeznaczone (np. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2009 r., II FSK 1072/08, wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2010 r., II FSK 2098/08). Dopiero przepisem § 1 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 czerwca 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 107, poz. 891) do § 9 dodano ust. 2a obowiązujący od dnia 22 lipca 2009 r. w następującym brzmieniu: "Nie uznaje się za dokonanie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji wydatku, który został sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 2 ustawy o rehabilitacji, a następnie zrefundowany ze środków tego funduszu". Ustawodawca nie wyjaśnił co należy rozumieć pod słowem "refundacja", zatem należy pojmować je potocznie, w ścisłym związku z systemem prawa w jakim funkcjonuje zfron, z celem tej instytucji oraz w sposób mocno oparty na indywidualnym stanie faktycznym sprawy. Zatem należy mieć na uwadze, to, że wydatek z zfron nie może być zwrotem pieniędzy za zakup. Trzeba pamiętać, że środki z zfron są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych. W żadnym razie środków funduszu nie można traktować na równi ze środkami własnymi pracodawcy. W ocenie Sądu "refundacją" byłoby "przekwalifikowanie" środków zfron na środki własne. Odwołując się do treści art. 33 ust. 1 i art. 33 ust. 3 pkt. 2 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych należy uznać, że wskazane regulacje nakładają na pracodawcę obowiązek prowadzenia odrębnego rachunku bankowego środków zfron. Utworzenie odrębnego rachunku bankowego ma natomiast na celu oddzielenie środków zfron od innych środków własnych pracodawcy, a także jednoznaczne finansowanie wydatków i brak możliwości finansowania z różnych źródeł. W przypadku zatem "refundacji" z rachunku bankowego zfron na inny rachunek środków własnych pracodawcy nie można mówić o wydatkowaniu środków zfron. Wydatkowanie środków własnych przedsiębiorcy, a następnie zrefundowanie tych środków ze środków publicznych stanowi przysporzenie na rzecz przedsiębiorcy, nie stanowi natomiast pomocy publicznej de minimis Przekładając powyższe na okoliczności faktyczne sprawy, należało przyjąć, że warunek dokonania wydatków ze środków zfron nie został spełniony, gdyż środki zfron trafiły na konto pracodawcy. Przeciwne stanowisko skarżącego nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawnych. Nie ma racji skarżący twierdząc, że organ nie zrozumiał zaistniałego stanu faktycznego. Stanowisko, iż wydatek na zakup maszyny przez P. P. na wyposażenie nowych stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych nie był refundacją, a faktycznie poniesionym kosztem wydatkowanym z konta zfron, wskazuje, że skarżącemu chodziło nie o zrozumienie, ale ocenę prawną okoliczności faktycznych. Tłumaczenie, że w momencie dokonywania zakupu tych maszyn, nie były one przydatne w firmie P. "P." i nie było planowane ich wykorzystanie w tej firmie, a decyzja o zakupie tych maszyn zapadła gdyż zakup postrzegano jako inwestycję długoterminową i chciano w przyszłości, odsprzedać te maszyny innej firmie – nie mogą wpłynąć na zmianę stanowiska, gdyż, jak wcześniej wskazano, priorytetem jest oddzielenie wydatków zfron od innych wydatków pracodawcy. Dobro osób niepełnosprawnych jest wartością nadrzędną, lecz obwarowaną formalizmem. Ani Sąd, ani organy nie mogą odrzucić formuł prawnych, nawet gdyby uznały, że tak będzie lepiej dla tychże osób. Rozumowanie organu nie jest zatem interpretacją rozszerzającą. Fakt, że środki na pierwotny zakup maszyn przez osobę fizyczną zostały rozdysponowane z prywatnego konta, a później po sprzedaży tych maszyn na rzecz firmy P. przekazano odpowiednią kwotę z funduszu zfron na rachunek prywatny przedsiębiorcy, należy uznać za refundację, o jakiej mowa w § 9 ust. 2 rozporządzenia. Wynika to z woli ustawodawcy, zawartej w nakreślonych ramach zfron – konta wyróżnionego od pozostałych kont przedsiębiorcy, w tym osobistych kont osoby fizycznej będącej przedsiębiorcą. Zasadnie zatem organy podatkowe odmówiły skarżącemu wydania zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. M. Łent L. Kleczkowski D. Dudra