VII SA/Wa 1594/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Izabela Ostrowska, , Sędzia WSA Bogusław Cieśla, Sędzia WSA Paweł Groński (spr.), Protokolant ref. staż. Anna Dmowska - Paczuska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 listopada 2012 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2012 r. znak [...] w przedmiocie umorzenia postępowania i odmowy umorzenia opłaty legalizacyjnej I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku; III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. G. kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r., znak: [...] Minister Finansów, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r., Kodeks postępowania administracyjnego -tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm. (dalej kpa) po rozpatrzeniu odwołania A. G. z dnia [...] lutego 2012 r. od decyzji Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2012 r., znak: [...], w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o odroczenie terminu płatności i rozłożenie na raty odroczonej i rozłożonej na raty płatności opłaty legalizacyjnej oraz odmowy umorzenia opłaty legalizacyjnej, nałożonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia [...] maja 2008 r., znak: [...] w wysokości 25.000,00 zł. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Z akt postępowania administracyjnego wynika, że w dniu [...] kwietnia 2011 r. do Wojewody [...] Urzędu wpłynął wniosek A. i A. G. o zmianę decyzji Wojewody [...] z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...], odraczającej termin i rozkładającej na raty odroczoną płatność opłaty legalizacyjnej w wysokości 25.000,00 zł (słownie: dwadzieścia pięć tysięcy złotych), nałożonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia [...] maja 2008 r., znak: [...], za dokonanie samowolnej budowy budynku gospodarczego. Wnioskodawcy wskazali we wniosku na swoją trudną sytuację finansową oraz ciężki stan zdrowia A. G., a także na niekorzystną ich zdaniem zmianę postanowienia sądu odnośnie upadłości PPHU "[...] " [...] sp. j. oraz brak efektów w nowoutworzonej z [...] S.A. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Ponadto powołali się na swój "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" uzasadniający ich zdaniem pozytywne załatwienie sprawy i ustalenie terminów zapłaty płatności opłaty legalizacyjnej zgodnie z ich żądaniem. Wojewoda [...], decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r. [...] odmówił zmiany decyzji Wojewody [...] z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...]. Od powyższej decyzji A. i A. G. wnieśli odwołanie do Ministra Finansów. Decyzją z dnia [...] września 2011 r., znak: [...], sprostowaną postanowieniem z dnia [...] października 2011 r., znak: [...], Minister Finansów uchylił zaskarżoną decyzję Wojewody [...] w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W trakcie prowadzonego postępowania, wnioskiem z dnia [...] października 2011 r. wnioskodawcy zwrócili się do organu I instancji o umorzenie całości należności, skutkiem czego ich dotychczasowy wniosek w zakresie przedmiotowej należności w wysokości 25.000,00 zł stał się bezprzedmiotowy. Decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r., znak: [...] Wojewoda [...] umorzył postępowanie w sprawie wniosku z dnia [...] marca 2011 r. o odroczenie terminu płatności i rozłożenie na raty odroczonej i rozłożone na raty płatności opłaty legalizacyjnej i równocześnie odmówił umorzenia opłaty legalizacyjnej w wysokości 25.000,00 zł z tytułu samowolnej budowy budynku gospodarczego. W dniu [...] stycznia 2012 r. Wojewoda [...] otrzymał zawiadomienie o ogłoszeniu, postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział [...] w [...] z dnia [...] grudnia 2011 r., sygn. akt [...], upadłości likwidacyjnej A. G. wspólnika spółki jawnej "[...] " Przedsiębiorstwo Produkcyjno Handlowo Usługowego [...] Spółka Jawna z siedzibą [...], zamieszkałego [...], obejmującej likwidację majątku upadłego. Sąd Rejonowy wyznaczył na Sędziego Komisarza - SSR J. D. a na Syndyka Masy Upadłości – G. M. Pismem z dnia [...] lutego 2012 r. A. G. w imieniu własnym i męża A. G. złożyła odwołanie od decyzji Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2011 r., znak: [...]. Pismem z dnia [...] marca 2012 r. znak: [...], Minister Finansów przekazał Syndykowi Masy Upadłości wniesione odwołanie celem umożliwienia mu zapoznania się z jego treścią. W dniu [...] kwietia 2012 r. Minister Finansów wydał decyzję będacą przedmiotem niniejszej sprawy. Organ odwoławczy wskazał, że materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia sprawy stanowi przepis art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie bowiem z art. 59g ust. 5 w związku z art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), do opłaty legalizacyjnej stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewodzie. Stosownie do art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wydawane na podstawie powołanego wyżej przepisu decyzje o umorzeniu bądź odmowie umorzenia zaległości z tytułu zobowiązań publicznoprawnych są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, że do organu administracji publicznej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak nieograniczony. W przeciwnym bowiem wypadku mogłoby to oznaczać dowolność, a nawet samowolę organu przy rozstrzyganiu określonych spraw. Przede wszystkim nie jest oparte o kryterium uznania ustalenie istnienia przesłanek określonych w cyt. wyżej art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Ustalając przesłanki udzielania ulg w spłacie zobowiązań publicznoprawnych, prawodawca użył w ww. przepisie zwrotów niedookreślonych "ważny interes podatnika" i "interes publiczny", co można uznać za swoistą klauzulę generalną odsyłającą do szerokiej oceny rożnych wartości, w tym również pozaprawnych. Ze względu na konstrukcję art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zwroty te odnoszą się do hipotezy normy i wskazują sytuację faktyczną w której można umorzyć zaległość z tytułu zobowiązania publicznoprawnego albo odsetki za zwłokę. Organ jest więc obowiązany do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, a co za tym idzie - rozważenia istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego w kontekście wniosku Strony. Jeżeli zaś organ administracyjny stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w ww. przepisie, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek nakazuje rozważenie, czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość lub odsetki mogą być umorzone. W doktrynie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Podejmowane przez sądownictwo administracyjne próby zdefiniowania tego pojęcia ograniczają się do wskazania przesłanek, które tylko w realiach konkretnej sprawy stanowią o ważnym interesie podatnika. Za "ważny interes podatnika" uznaje się sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych, np. z powodu utraty możliwości zarobkowania lub utraty majątku. Jednak ograniczenie definicji tego pojęcia wyłącznie do nadzwyczajnych, nieprzewidywalnych zdarzeń losowych, mających bezpośredni wpływ na sytuację podatnika, byłoby zbyt daleko idące. "Ważny interes podatnika" należy widzieć szerzej, mając na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną w tym wysokość uzyskiwanych przez Stronę dochodów i ponoszonych wydatków. Z kolei przy wykładni pojęcia "interes publiczny" należy uwzględniać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego. Pojęcie "interesu publicznego", podobnie jak "ważnego interesu podatnika", nie da się wprost zdefiniować. Można się do niego odwoływać przez ustalenie hierarchii celów i wartości, jakie powinny obowiązywać w procesie stosowania prawa. "Interes publiczny" wystąpi np. w sytuacji, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie on w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych. Formułując wnioski organ kieruje się zatem własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami (zob. wyrok NSA z dnia 23 lipca 2010 r., II FSK 563/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/29D09B0A7C). We wniosku z dnia [...] października 2011 r., Strony wniosły o umorzenie w całości opłaty legalizacyjnej we wszystkich postępowaniach w sprawie opłat legalizacyjnych, prowadzonych przez Wojewodę [...] wobec Stron. W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż na trudną sytuację finansową wnioskodawców uniemożliwiającą uregulowanie tych należności, wpływa w szczególności ogłoszenie upadłości przedsiębiorstwa P.P.H.U. [...] oraz ciężki stan zdrowia A. G. nie pozwalający mu na wznowienie aktywności zawodowej. Ponadto, Strony podniosły, iż zobowiązania wobec Skarbu Państwa z tytułu opłat legalizacyjnych nie wynikają z powstałych "klasycznych" zaległości podatkowych ale stanowią rodzaj kary za naruszenie przepisów prawa budowlanego, równocześnie jednak nie uszczuplają należnych państwu przychodów, a mogą stanowić "przychód" dodatkowy. Wnioskodawczyni, wskazując na liczne wyroki sądowe, powołała istnienie w sprawie "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". Jak wynika z ustaleń, dokonanych przez organ I instancji, na podstawie przedstawionych przez wniosodawców dokumentów, w skład gospodarstwa domowego Państwa G. wchodzą cztery osoby, tj. A. G., A. G. oraz dwoje dzieci, P. G. - studentka i O. G. - w chwili obecnej - student. Źródłem utrzymania Wnioskodawców jest prowadzona działalność gospodarcza. A. G. jest współwłaścicielką dwóch przedsiębiorstw: [...] SC oraz Zakładu [...]. Zgodnie ze złożonym oświadczeniem, działalność w obu przedsiębiorstwach została zawieszona w kwietniu 2011 r. Jednocześnie A. G. jest współwłaścicielem przedsiębiorstwa P.P.H.U. [...] i dla którego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011 r. Sąd Rejonowy w [...][...] - sygn. akt [...] ogłosił upadłość likwidacyjną oraz udziałowcem 10% udziałów w Sp. z o.o. [...] z siedzibą [...] wpisaną do rejestru w dniu [...] września 2010 r. Działalność gospodarczą prowadzi również P. G., córka Stron. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wykazał, że wnioskodawcy w chwili obecnej nie osiągają dochodów. Analiza akt sprawy wykazała, że w kolejnych latach podatkowych przychody A. G. wyniosły: rok 2008 - 8.583.075,54 zł, rok 2009 - 6.331.560,38 zł i rok 2010 - 1.003.965,65 zł, a A. G. wyniosły: rok 2008 - 1.710.516,60 zł, rok 2009 - 1.297.366,76 zł i rok 2010 -286.371,28 zł. W tym samym okresie dochód (strata) A. G. wyniosła: rok 2008 - strata 257.320,63 zł, rok 2009 - 11.407,49 zł i rok 2010 - strata 2.097.745,14 zł, a A. G.: rok 2008 - 25.560,50 zł, rok 2009 - 87.629,75 zł i rok 2010 - strata 166.355,38 zł. Pomimo wystosowania kilku wezwań, wnioskodawcy nie dostarczyli informacji o dochodach z działalności P. G. Wnioskodawcy posiadają dom jednorodzinny w [...] o powierzchni 200 m2 wraz z działką i działkę o powierzchni 1.125 m2, obciążone hipotekami. Akta sprawy wskazują że Wnioskodawcy nie posiadają majątku ruchomego, jak również lokat bankowych i papierów wartościowych. W aktach sprawy znajdują się rachunki, których łączne zestawienie opiewa na kwotę 3.419,00 zł. Ponadto, Strony terminowo spłacają kredyt mieszkaniowy w wysokości 950,00 zł miesięcznie, którego kwota systematycznie spada - z kwoty 55.900,00 (oświadczenie z dnia [...] marca 2011 r.) do kwoty 50.400,00 zł. (oświadczenie z dnia [...] października 2011 r.). Państwo G. nie korzystają z pomocy społecznej, jednakże korzystają z pomocy finansowej rodziców. Jak ustalił Wojewoda [...] w oparciu o dowody w postaci rachunków i faktur oraz wskazywane przez Wnioskodawców szacunkowe wydatki związane z zakupem: żywności, środków czystości, odzieży oraz wydatki na ochronę zdrowia i naukę, miesięczne wydatki Stron kształtują się na poziomie ok. 4.400,00 zł, która to kwota znacznie przekracza udokumentowane przez Stronę dochody w wysokości ok. 750,00 zł. W aktach sprawy znajduje się orzeczenie o stopniu niepełnosprawności z dnia 7 grudnia 2010 r. znak: [...], z którego wynika, iż A. G. otrzymał stopień niepełnosprawności - znaczny. Powyższy fakt pozwala zaliczyć chorobę A. G. do nadzwyczajnych przypadków losowych, skutkujących brakiem możliwości kontynuacji aktywności zawodowej i wpływających na zawieszenie prowadzenia działalności przez Stronę. Jednakże zgodnie z utrwalonym orzecznictwem niepowodzenia oraz trudności finansowe związane z uzyskiwaniem dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowią automatycznie podstawy do udzielenia ulgi. Stanowią one element ryzyka spoczywającego na prowadzącym działalność gospodarczą a ewentualne błędy w prowadzeniu tej działalności nie mogą być przerzucane na Skarb Państwa. Zdaniem Wojewody [...] ulga może być przyznana m.in. w sytuacji, gdy trudne położenie podmiotu gospodarczego jest spowodowane okolicznościami, na które nie miał on wpływu, jednakże wskazana przez Wnioskodawców upadłość firmy samodzielnie nie stanowi obligatoryjnej przesłanki przyznania ulgi. Dostrzegając jednak trudności Strony, na wcześniejszych etapach postępowania organ I instancji dwukrotnie przychylił się do ich wniosków i odraczał termin płatności i rozkładał na raty przedmiotową należność (decyzja z dnia [...] lutego 2010 r. znak: [...] i z dnia [...] grudnia 2010 r. [...]). Pomimo pozytywnego rozpatrzenia powyższych wniosków, Strony nie wpłaciły żadnej kwoty w ustalonym terminie. Jak wskazał Wojewoda [...], kwota opłaty legalizacyjnej w porównaniu do dochodów w 2009 r. stanowiła 0,33% przychodu, a w 2010 r. stanowiła 1,94% przychodu. W ocenie Ministra Finansów, organ I instancji w sposób prawidłowy zarówno zgromadził jak i rozpatrzył materiał dowodowy. Wojewoda [...] dokonał rzetelnej analizy faktów i dowodów zgromadzonych w toku postępowania, a wydanie decyzji poprzedzone zostało wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek udzielenia ulgi i ich analizą. Rozpatrując odwołanie, Minister Finansów miał na uwadze fakt, że udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania publicznoprawnego, jakim jest opłata legalizacyjna, nie jest instytucją powszechnie stosowaną lecz szczególną i wyjątkową. Regułą bowiem jest ponoszenie ciężarów i świadczeń publicznych przez obywateli i tylko w wyjątkowych sytuacjach podmiot publiczny może zrezygnować z należnego mu zobowiązania publicznoprawnego. W przedmiotowej sprawie Wojewoda [...] dwukrotnie przychylił się do kolejnych wniosków Strony i odroczył termin płatności i rozłożył na raty przedmiotową należność. Pomimo tego, w obu przypadkach, Strona nie wywiązała się z zapłaty żadnej z rat przedmiotowej należności, a kondycja finansowa Stron ulega dalszemu pogorszeniu. Z załączonego do akt sprawy oświadczenia majątkowego z dnia [...] kwietnia 2011 r. wynika, że Państwo G. posiadają dom jednorodzinny w [...] o powierzchni 200 m2 (składający się z 7 pokoi, kuchni i łazienek) wraz z działką o powierzchni 2.091 m2 oraz obciążone hipotekami w łącznej kwocie 1.048.345,96 zł. Ponadto, w ramach ponoszonych wtedy wydatków Strony wskazywały wydatki na utrzymanie mieszkania w [...] przy ulicy [...] (podstawa: rachunek z dnia 31 stycznia 2011 r. dot. bieżącego utrzymania lokalu przy ul. [...] za M-C II.2011 na kwotę 525,61 zł), przy czym nieruchomość ta została sprzedana przez P. G. w dniu [...] maja 2010 r. (akt notarialny umowy darowizny przekazany przy piśmie Strony z dnia [...] grudnia 2011 r.) za cenę 305.000,00 zł (trzysta pięć tysięcy złotych), za zgodą [...] SA z siedzibą we [...] (z dnia [...] maja 2010 r.) na wykreślenie z księgi wieczystej [...] - hipoteki kaucyjnej do kwoty 296.948,60 zł. Należy zauważyć, że powyższa nieruchomość została wykazana przez Strony w oświadczeniu majątkowym z dnia [...] stycznia 2010 r., gdzie Wnioskodawcy wskazali, że posiadają lokal mieszkalny w [...] przy ul. [...] o powierzchni użytkowej 77,4 m2 obciążony hipoteką w kwocie 296.948,60 zł, chociaż w dniu [...] października 2008 r. nieruchomość ta została przekazana na podstawie umowy darowizny - córce P. G. (akt notarialny umowy sprzedaży przekazany przy piśmie Strony z dnia [...] grudnia 2011 r.). Ponadto, w oświadczeniu majątkowym z dnia [...] stycznia 2010 r. i [...] listopada 2010 r. Strony wykazały jako własność działkę o powierzchni 0,1125 ha, obciążoną hipotekami w łącznej kwocie 139.000,00 zł. W oświadczeniu majątkowym z dnia [...] października 2011 r. powyższa nieruchomość również została wykazana, jednakże zadłużenie którym była obciążona dotychczas zmniejszyło się do kwoty 50.400,00 zł. Powyższe wskazuje, że w okresie podlegającym ocenie, obciążenia Stron z tytułu hipoteki na nieruchomościach zmalały o blisko 80.000,00 zł, jednakże Strony nie wskazały z jakich źródeł dokonały spłaty. W piśmie z dnia [...] listopada 2011 r. Wojewoda [...] wezwał Wnioskodawców do udzielenia informacji o wysokości osiągniętego dochodu w roku 2010 przez córkę P. G. wskazując, iż informacje w tym zakresie są niezbędne dla obiektywnej oceny sytuacji finansowo-ekonomicznej Zobowiązanych i podjęcia decyzji co do ewentualnego umorzenia należności. Jednakże, mimo wielokrotnych wezwań Strony nie przedstawiły w tym zakresie żadnych dokumentów ani informacji. Minister Finansów zauważa, że w toku postępowania odwoławczego nie oceniał istnienia bądź braku istnienia interesu Stron mając na uwadze jedynie sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną Państwa G., w tym zarówno wysokość uzyskiwanych przez Strony dochodów, jak również konieczność i wielkość ponoszonych wydatków. Strony w chwili obecnej osiągają dochód w wysokości ok. 750,00 zł i ponoszą wydatki w wysokości ok. 4.400,00 zł miesięcznie, jednakże nie korzystają z pomocy społecznej a jedynie z finansowej pomocy rodziców. Wyłaniająca się z zestawienia powyższych kwot różnica między dochodami, a wydatkami w wysokości 3.650,00 zł została przez Strony uzasadniona pomocą rodziców. Jednakże, nie zostało to w żaden sposób potwierdzone. Wysokość powyższej różnicy zestawienia z długotrwałością istnienia takiego stanu, w opinii Ministra Finansów upoważniała Wojewodę [...] do uznania wyjaśnień Stron w tym zakresie za niewiarygodne. Minister Finansów nie kwestionuje podnoszonych przez Stronę w odwołaniu z dnia [...] lutego 2012 r. kwestii dotyczących istnienia obowiązków alimentacyjnych określonych w art. 128 i 133 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Jednakże, dla akceptacji twierdzeń Strony odnośnie realizacji tego obowiązku w świetle wysokości wskazywanej alimentacji (3.650,00 zł/msc) oraz równocześnie oczekiwań Strony odnośnie udzielenia ulgi przez Skarb Państwa (umorzenie w wysokości 25.000,00 zł, a łącznie z innymi postępowaniami w wysokości 100.000,00 zł), fakt ten powinien być przez Stronę należycie udokumentowany. Przedstawione dotychczas w tym zakresie twierdzenia są w opinii Ministra Finansów niewystarczające. W tym miejscu należy przytoczyć wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 18 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 903/10 (LEX nr 747182) "Ciężar dowodzenia, iż w sprawie zachodzi ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny obciąża tę stronę, która z tego faktu zamierza wywodzić dla siebie korzystne skutki prawne. To oznacza, że to podatnik winien aktywnie uczestniczyć w postępowaniu dowodowym i przedstawiać z własnej inicjatywy takie okoliczności, które przemawiają za wystąpieniem ww. przesłanki. Ponadto "Podatnik składając wniosek o umorzenie zaległości podatkowych powinien odpowiednio uzasadnić ten wniosek podając pełne informacje o stanie majątkowym i obecnej sytuacji finansowej lub wskazać na inne dane mogące mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy (np. sprawozdania finansowe, deklaracje podatkowe, wyciągi z rachunków bankowych, dokumenty świadczące o istnieniu zadłużenia lub nieściągalnych wierzytelnościach). Dokonując analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego organ II instancji doszedł do przekonania, że "ważny interes podatnika" nie daje podstaw do zastosowania ulgi, o którą Strony wystąpiły. Organ odwoławczy podkreślił, że długotrwała choroba A. G., trudna sytuacja życiowa, czy też wystąpienie przesłanek do zastosowania ulgi, nie obligują organu orzekającego do zastosowania wnioskowanej ulgi w spłacie zobowiązań. Zastosowania wnioskowanej przez Strony ulgi nie uzasadnia również interes publiczny. Ulga w spłacie zobowiązania publicznoprawnego stanowi wyjątek od powszechnie obowiązującej zasady płacenia danin publicznych. Rezygnacja z należnego zgodnie z prawem świadczenia w sytuacji faktycznej istniejącej w niniejszej sprawie - w ocenie Ministra Finansów byłaby zbytnim uprzywilejowaniem Stron w stosunku do innych podmiotów, w zakresie równego traktowania pod względem konstytucyjnych praw i obowiązków. Strony dwukrotnie otrzymały decyzję o odroczeniu płatności i rozłożeniu na raty należności, jednakże nie wpłaciły żadnej z ustalonych rat. Uwzględniając wskazany przez Stronę fakt pogłębiania się trudnej sytuacji, należy stwierdzić, że udzielenie przez organ aktualnie wnioskowanej trzeciej ulgi odnośnie tej samej należności spowodowałoby, że ulga ta z pomocy incydentalnej i społecznie uzasadnionej stałaby się pomocą prowadzącą do nadmiernego uprzywilejowania Stron względem osób znajdujących się w analogicznej sytuacji. Co należy podkreślić, taka sytuacja byłaby sprzeczna z "interesem publicznym", o którym mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Ministra Finansów, w interesie publicznym leży, by ustalane przez organy administracji publicznej należności były realizowane, a uczestnicy procesu budowlanego nie byli pochopnie zwalniani z obowiązku ich zapłaty. W opinii Ministra Finansów nie należy poza wyjątkowymi i szczególnymi wypadkami dopuszczać do sytuacji, w której mogłoby powstać społeczne przekonanie, iż naruszenie prawa budowlanego nie pociąga za sobą negatywnych skutków finansowych. Mając powyższe na względzie, w ocenie Ministra Finansów, w analizowanej sprawie zarówno ważny interes podatnika jak i interes publiczny nie stanowi podstawy do wydania decyzji zgodnej z wnioskiem Strony. Powyższa decyzja Ministra Finansów z dnia [...] kwietnia 2012 r., znak: [...] została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez A. G. Skarżąca w treści skargi wskazała, że decyzji Ministra Finansów zarzuca przekroczenie granic swobodnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów i ich dowolną, zaprzeczającą tezom zawartym w uzasadnieniu decyzji, formalną interpretację i w konsekwencji wydanie krzywdzącej i wadliwej decyzji. Podniosła, że deklarowane przez organ ramy "luzu decyzyjnego" polegającego na rozważenia skutków decyzji kiedy zapłata bądź przymusowe wykonanie obowiązku doprowadzą do skutków niekorzystnych z punktu widzenia zbiorowości i których nie zbilansują uzyskanych w ten sposób korzyści np. gdy zapłata nałożonej należności spowoduje konieczność sięgania przez stronę do środków pomocy państwa, w ocenie skarżącej zostały pominięte. Formalistyczne podejście do analizy stanu majątkowego wnioskodawców, oparcie się na oczywistości ryzyka w prowadzeniu działalności gospodarczej i w związku z tym odżegnywaniu się Państwa od oceny skutków upadłości firmy, nawet w kontekście załamania się zdrowia głównego żywiciela rodziny oraz braku perspektyw na jego szybką i widoczną poprawę świadczą o typowym urzędniczym podejście do dramatycznej sytuacji w jakiej znalazł się obywatel. Utrzymywanie obowiązku uregulowania nałożonej opłaty legalizacyjnej jest typową bezduszną fikcją obudowaną wielostronicową pozornie spójną argumentacją. Jest to tym bardziej szkodliwe, że zamiast odważnej decyzji stanowiącej o zerowym przychodzie dla budżetu tworzy się fikcyjną należność, które w opisanej sytuacji nie będzie zrealizowana. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Podkreślenia przy tym wymaga, iż zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 (dalej: ppsa) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W związku z tym sąd ma prawo, a jednocześnie obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego także wówczas, gdy dany zarzut nie zostanie podniesiony w skardze. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 2 ppsa Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Biorąc pod uwagę powyższe kryteria Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, choć z innych powodów niż w niej przytoczone. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że zaskarżoną decyzję Minister Finansów wydał po rozpatrzeniu odwołania A. G. z dnia [...] lutego 2012 r. od decyzji Wojewody [...] z dnia [...] stycznia 2012 r., znak: [...], w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o odroczenie terminu płatności i rozłożenie na raty odroczonej i rozłożonej na raty płatności opłaty legalizacyjnej oraz odmowy umorzenia opłaty legalizacyjnej, nałożonej postanowieniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z dnia [...] maja 2008 r., znak: [...] w wysokości 25.000,00 zł. Podstawą odmowy umorzenia opłaty legalizacyjnej był przepis art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, wydając zaskarżoną decyzję organ błędnie uznał, że instytucja umorzenia przewidziana w przepisach działu III Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do opłaty legalizacyjnej, o której mowa w art. 49 Prawa budowlanego. Wydając zaskarżoną decyzję organ przyjął, że odesłania zawarte w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego, dotyczące zastosowania w odniesieniu do opłaty legalizacyjnej przepisów dotyczących kar przewidzianych za nieprawidłowości stwierdzone w trakcie obowiązkowej kontroli obiektów budowlanych, mają pełne zastosowanie i obejmują nie tylko ustalenie ich wysokości ale i zastosowania mechanizmów przewidzianych w dziale III Ordynacji podatkowej. W tym miejscu Sąd zauważa, iż opłata legalizacyjna przewidziana w przepisach art. 49 ust. 1 i ust. 2 Prawa budowlanego stanowi warunek legalizacji obiektu budowlanego wybudowanego bez pozwolenia na budowę. Spełnienie wymogów określonych w art. 49 ust. 1 ww. ustawy otwiera możliwość legalizacji, ale do legalizacji może dojść dopiero po uiszczeniu stosownej opłaty legalizacyjnej, którą organ określa w postanowieniu podlegającym zaskarżeniu (art. 49 ust. 1). Stosownie do ust. 2 art. 49, do opłaty legalizacyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące kar, o których mowa w art. 59f ust. 1, z tym że stawka opłaty podlega pięćdziesięciokrotnemu podwyższeniu. W myśl z kolei art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego, do kar, o których mowa w ust. 1 (tj. do kar, o których mowa w art. 59f ust. 1), stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego, z wyjątkiem określonego w ust. 1, przysługują wojewodzie. Na podstawie odesłania zawartego w art. 59g ust. 5 Prawa budowlanego Minister Finansów uznał w niniejszej sprawie, że wniosek skarżących o umorzenie opłaty legalizacyjnej podlega załatwieniu w oparciu o art. 67a Ordynacji podatkowej przewidziany w dziale III tej ustawy (a tym samym potwierdził także swoją właściwość w tej sprawie). Z takim stanowiskiem nie sposób się zgodzić, zarówno przyjmując wykładnię literalną powołanych przepisów, jak i w szczególności celowościową oraz systemową. Na wstępie podkreślić należy, że ustawodawca -odstępując w nowelizacji Prawa budowlanego z 2003 r. od bezwzględnego stosowania rozbiórki samowolnie wzniesionych obiektów- postawił sprawcę samowoli budowlanej wobec alternatywy, obejmującej skutek wcześniejszego nierespektowania przez taki podmiot przepisów Prawa budowlanego. Może on bowiem podporządkować się wynikom postępowania legalizacyjnego, wnieść opłatę i zachować oraz użytkować wybudowany obiekt jako odpowiadający wymaganiom prawa albo też zakwestionować wynik takiego postępowania przez złożenie zażalenia na postanowienie ustalające wysokość opłaty legalizacyjnej, przy czym zażalenie może kwestionować nie tylko ustaloną wysokość opłaty, lecz również może dotyczyć materialnoprawnych ustaleń organu odnoszących się do przedmiotu postępowania w sprawie samowoli. Wynika to ze swoistego trybu przewidzianego w omawianych przepisach. Postanowienie nakładające opłatę legalizacyjną jest bowiem pierwszym ze środków zaskarżenia przewidzianych w toku postępowania legalizacyjnego toczącego się w oparciu o art. 48 i 49 Prawa budowlanego. Skutkiem takiego rozwiązania proceduralnego jest to, że dopiero wydanie postanowienia ustalającego wysokość opłaty legalizacyjnej stwarza pierwszą procesową możliwość kwestionowania zarówno wcześniej dokonanych ustaleń prowadzących do nałożenia tej opłaty, jak i zgłaszania zastrzeżeń co do jej wysokości. Skorzystanie z tej drogi zaskarżenia postanowienia prowadzić zatem może zarówno do wyjaśnienia podstaw nałożenia opłaty, jak też ustalenia, czy jej wysokość została ustalona zgodnie z prawem. Postanowienie o ustaleniu opłaty legalizacyjnej doprowadza więc postępowanie legalizacyjne do stadium, w którym adresat uzyskuje możliwość wyboru co do jego dalszego biegu. W przypadku nieuiszczenia w terminie opłaty legalizacyjnej po ustaleniu, że doszło do samowolnego wzniesienia obiektu, organ winien wydać decyzję nakazującą jego rozbiórkę na podstawie art. 48 Prawa budowlanego. Uwolnić się od tego sposobu przywrócenia porządku prawnego adresat postanowienia może tylko w przypadku zapłaty opłaty legalizacyjnej. Opłata ta wiąże się więc z uzyskaniem pewnego uprawnienia, a realizacja tego uprawnienia zależy od dobrowolnego jej wniesienia. Zatem, powyższe wskazuje na to, iż ustalenie opłaty legalizacyjnej nie jest środkiem represyjnym, ani też nie ma charakteru kary administracyjnej, opłata legalizacyjna nie ma bowiem cech przymusowości. To adresat postanowienia ustalającego wysokość opłaty decyduje, czy chce skorzystać z możliwości legalizacji samowolnie wykonanego obiektu, czy też nie. W przypadku odstąpienia od legalizacji i nie uiszczenia opłaty legalizacyjnej, opłata ta nie podlega egzekucji w oparciu o przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 129, poz. 1954 ze zm.). Prawo budowlane przewiduje w tym przypadku sankcję w postaci nakazu rozbiórki. Zupełnie odmienny charakter ma kara uregulowana w przepisach art. 59a - art. 59g Prawa budowlanego, które to wprowadzają obowiązek przeprowadzenia przez organy nadzoru budowlanego kontroli obiektów budowlanych, po zakończeniu budowy. Kontrola, o której mowa w art. 59a, obejmuje sprawdzenie zgodności obiektu budowlanego z projektem zagospodarowania działki lub terenu (ust. 2 pkt 1) oraz zgodność obiektu budowlanego z projektem architektoniczno-budowlanym w zakresie określonym w ust. 2 pkt 2 lit. a-f. Jeżeli w wyniku przeprowadzonej kontroli organ stwierdzi nieprawidłowości w ww. zakresie, jest zobligowany na podstawie art. 59f ust. 1 wymierzyć karę (stanowiącą sankcję pieniężną), której podstawową funkcją jest represja. Z literalnego i jednoznacznego brzmienia art. 59f ust. 1 Prawa budowlanego wynika, iż organy nadzoru budowlanego zobowiązane są do wymierzenia kary w każdym przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w zakresie spraw wymienionych enumeratywnie w art. 59a ust. 2 cytowanej ustawy, bez potrzeby ustalenia, czy stanowią one istotne odstępstwo od warunków pozwolenia na budowę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 maja 2009 r., sygn. akt II OSK 712/08). Karę przewidzianą w omawianym przepisie cechuje zatem (w odróżnieniu od opłaty legalizacyjnej) przymusowość jej uiszczenia. W przypadku jej nie uiszczenia podlega ona ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (art. 59g ust. 3). W tym miejscu warto też odwołać się do uzasadnienia uchwały z dnia 16 listopada 2009 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I FPS 2/09 w której wyrażono pogląd określający charakter kar administracyjnych w świetle przepisów Ordynacji podatkowej, stwierdzając, że niepodatkowe należności budżetowe to przede wszystkim sankcje administracyjne (kary pieniężne), których podstawową funkcją jest represja. Pełnią one zatem w systemie prawa administracyjnego inną funkcję niż opłaty, w tym opłata legalizacyjna. Istotą opłaty jest bowiem to, że wiąże się ona z uzyskaniem pewnego uprawnienia, którego realizacja zależy od dobrowolnego wniesienia takiej opłaty. Jak wyjaśnił Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 10 grudnia 2002 r., sygn. akt P6/02, opłatą jest danina publicznoprawna charakteryzująca się cechami podobnymi do podatku i cła, z tym że w przeciwieństwie do podatków i ceł, opłata jest świadczeniem odpłatnym. Opłaty pobierane są bowiem w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów państwowych lub samorządowych, dokonywane w interesie konkretnych podmiotów. Stanowią zatem swoistą zapłatę za uzyskanie zindywidualizowanego świadczenia oferowanego przez podmiot prawa publicznego. W klasycznej postaci opłaty odznaczają się pełną ekwiwalentnością, co oznacza że wartość świadczenia administracyjnego odpowiada wysokości pobranej opłaty (zob. Zarys finansów publicznych i prawa finansowego red. W. Wójtowicz, Warszawa 2002, s. 257-258). Jednakże w przypadku opłaty legalizacyjnej trudno jest mówić o ekwiwalentności polegającej na jakimkolwiek świadczeniu ze strony organu administracji. Można natomiast rozważać, czy opłata legalizacyjna jest prawnie usankcjonowanym świadczeniem (zapłatą) za odstąpienie od wykonania czynności administracyjnej tj. rozbiórki. Umacnia to w przekonaniu, że pomiędzy funkcjami kary administracyjnej i opłaty legalizacyjnej istnieje różnica o charakterze zasadniczym. Z tym zastrzeżeniem można przejść do analizy odpowiedniego zastosowania przepisów dotyczących ustalania i uiszczenia opłaty legalizacyjnej. W literaturze wskazuje się, iż odpowiednie stosowanie przepisów prawa nie jest czynnością o jednolitym charakterze i ze względu na rezultat tego zabiegu wyróżnia się następujące sytuacje: stosowanie pełne, gdy odpowiednie przepisy prawa są stosowane bez żadnych zmian, stosowanie ze zmianami oraz niestosowanie ze względu na bezprzedmiotowość lub całkowitą sprzeczność z przepisami, do których miałyby być stosowane odpowiednio (J. Nowacki: Odpowiednie stosowanie przepisów prawa, "Państwo i Prawo" 1964, nr 3, s. 367 i nast.; A. Skoczylas Odesłania w postępowaniu sądowoadministracyjnym, Warszawa 2001, s. 6-7; A. Błachnio-Parzych Przepisy odsyłające systemowo, "Państwo i Prawo" 2003, nr 1, s. 43). Innymi słowy, odpowiednie stosowanie przepisów prawa pozwala na stosowanie ich wprost, na dokonywanie modyfikacji stosownie do wymagań innego zakresu stosowania, jak również na odrzucenie tych przepisów jako nieprzystosowanych do nowego zakresu stosowania. Por. uzasadnienie uchwały z dnia 14 stycznia 2009 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II GPS 6/08. Z powyższego w ocenie Sądu jednoznacznie wynika, iż wskazane przepisy prawa budowlanego (art. 49 i art. 49b oraz art. 59a – 59g) przewidują dwie całkowicie odrębne instytucje prawne, pełniące zupełnie odmienne cele i funkcje w prawie budowlanym. Odpowiednie odesłanie z regulacji dotyczących jednej instytucji prawnej do drugiej, wymaga zatem przede wszystkim szczególnie wnikliwej oceny co do zakresu możliwego odesłania z art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego. Analizując zakres odesłania zawartego w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego, Sąd stwierdza, że przepis ten, dotyczący opłaty legalizacyjnej (pozbawionej charakteru przymusowości) odsyła do przepisów dotyczących kar, o których mowa w art. 59f ust. 1, przy czym przepis ten wskazuje, iż przepisy dotyczące ww. kar mają odpowiednie (a nie dosłowne) zastosowanie do opłaty legalizacyjnej. Nie wszystkie tym samym regulacje przewidziane w przepisach dotyczących kar będą więc miały zastosowanie na podstawie art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego do opłaty legalizacyjnej. Taką regulacją jest chociażby art. 59g ust. 3 Prawa budowlanego przewidujący, iż w przypadku nie uiszczenia kary w terminie podlega ona ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis ten nie znajduje zastosowania do opłaty legalizacyjnej. Ustawodawca przewidział bowiem zupełnie inną sankcję (tj. nakaz rozbiórki) w przypadku jej nie uiszczenia, a nie do przyjęcia jest sytuacja, by racjonalny ustawodawca przewidział dwie różne sankcje z tego samego tytułu. Sąd podkreśla, że uwzględniając materialnoprawną odmienność regulacji dotyczących kar i opłaty legalizacyjnej, odpowiedniość tego odesłania należy zatem ograniczyć do tych tylko jednostek redakcyjnych przepisów, które muszą zostać zastosowane, aby możliwe było zrealizowanie hipotezy normy prawnej, w której zawarto odesłanie. Ponieważ hipoteza art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego wymaga ustalenia wysokości opłaty, nie może zostać zrealizowana bez pomocniczego zastosowania art. 59f ust. 1 tej ustawy, zauważyć przy tym trzeba, że jest to odesłanie do odpowiedniego zastosowania przepisów dotyczących kar, o których mowa w ust. 1 art. 59f Prawa budowlanego. Odesłanie to jest zaś konieczne ze względu na sposób obliczenia wysokości opłaty legalizacyjnej. W ust. 1 art. 59f Prawa budowlanego mowa jest o iloczynie stawki opłaty (s), współczynniku kategorii obiektu budowlanego (k) i współczynniku wielkości tego obiektu (w). W ust. 2 tego przepisu została określona wysokość stawki na 500 zł, a zatem uwzględniając wskazaną wyżej regułę określającą zakres odesłania w celu realizacji hipotezy normy, z której następuje odesłanie i ten przepis musi mieć zastosowanie. Zastosowanie będzie miał również załącznik do ustawy, w którym określono kategorie obiektów (ust. 3), a także ust. 4 dotyczący sytuacji zróżnicowania różnych kategorii w jednym obiekcie. Nie będzie miał natomiast zastosowania ust. 5 i 6 art. 59f, jako że odnosi się do materialnoprawnej treści przepisów przewidujących ustalanie kar, a także skutków wymierzenia kary. Zważyć przy tym należy, że z ust. 5, art. 59g Prawa budowlanego, wynika tylko tyle, że do kar, o których mowa w ust. 1 stosuje się przepisy Działu III Ordynacji. W ust. 1 art. 59g mowa zaś jest o karze wymierzanej w drodze postanowienia wydawanego przez właściwy organ. Opłatę legalizacyjną ustala się również w postanowieniu, jednakże na innej podstawie prawnej. Literalnie zatem wykładając przepis art. 49g ust. 5 w zw. z treścią ust. 1 tego przepisu, należy dojść do wniosku, że Ordynację można stosować jedynie w odniesieniu do kar wymierzanych na podstawie art. 59g ust. 1 Prawa budowlanego. Zasadą rządzącą stosowaniem przepisów Ordynacji podatkowej w odniesieniu do należności publicznoprawnych jest to, że ustawę tę stosuje się wprost w stosunku do dochodów publicznych, które są ustalane lub określane przez organy podatkowe. Nie ulega wątpliwości, że opłata legalizacyjna nie odpowiada żadnej z cech podatku, a obowiązek jej wniesienia nie jest tożsamy z obowiązkiem podatkowym ze względu na brak cechy przymusowości. Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 Ordynacji podatkowej). Nie może zatem zostać uznany za zobowiązanie podatkowe, którym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej). Inaczej jest natomiast wtedy, gdy ustalanie lub określanie wysokości opłat i niepodatkowych należności budżetowych nie należy do organów podatkowych, lecz spoczywa w gestii innych organów. Przepisy Ordynacji podatkowej mają wówczas zastosowanie tylko wtedy, gdy odrębne ustawy nie stanowią inaczej. Ponieważ opłaty legalizacyjnej nie ustala organ podatkowy istotne jest zatem wskazanie przepisu Prawa budowlanego, z którego miałoby wynikać, iż przepisy Ordynacji podatkowej mają do opłat legalizacyjnych zastosowanie. Jest też oczywiste, że przepis taki musiałby wprost wskazywać na zastosowanie tego aktu, a także wskazywać organ, gdyż ani właściwości ani kompetencji organu nie można domniemywać. Wskazania takiego w Prawie budowlanym brak, gdyż przepis art. 59g odnosi się do kar administracyjnych, a nie opłat, a odesłanie z art. 49 ust. 2 zawiera odesłanie do art. 49f, a nie art. 49g, w którego pkt 5 mowa jest o odpowiednim odesłaniu do przepisów działu III Ordynacji podatkowej, przy czym wyraźnie odesłanie to odnosi się do kar, a nie opłaty legalizacyjnej. Z powyższego wynika, że w odniesieniu do dobrowolnej opłaty legalizacyjnej nie można przyjąć, że opłata taka stanowi zobowiązanie podatkowe w rozumieniu Ordynacji podatkowej, a co za tym idzie nie ma możliwości zastosowania przepisów dotyczących ulg i zwolnień. Za takim rozwiązaniem przemawia również poniższy argument, a mianowicie jeśli stosować do opłaty legalizacyjnej Dział III Ordynacji podatkowej, to również możliwe byłoby rozłożenie tej opłaty na raty, a to z kolei zgodnie z ustawą powoduje nałożenie na zobowiązanego konieczność uiszczenia opłaty prolongacyjnej. Taki stan bez wątpienia wprowadza zaburzenia w zakresie celu i wysokości opłaty legalizacyjnej, której rozmiar przecież powinien być powiązany ściśle z rozmiarami popełnionej samowoli budowlanej, a nie z faktem rozłożenia na raty. Z uwagi na powyższe opłata prolongacyjna, która – nota bene – może również zostać umorzona lub rozłożona na raty w odrębnym postępowaniu prowadzonym w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej nie jest w jakikolwiek sposób funkcjonalnie powiązana ze wskazanym wyżej celem. Z tych też przyczyn, po rozważaniu zakresu odesłania przewidzianego w art. 49 ust. 2 Prawa budowlanego (biorąc przy tym pod uwagę charakter obu ww. instytucji, tj. ich materialno prawną odmienność) oraz ustaleniu, że w sprawie nie będą miały zastosowania przepisy działu III Ordynacji podatkowej, gdyż w Prawie budowlanym brak jest takiego odesłania, Sąd uznał, iż w niniejszej sprawie, instytucja umorzenia nie znajduje zastosowania do opłat legalizacyjnych. W związku z powyższym, przyjmując, że zarówno Wojewoda [...], jak i Minister Finansów wydali decyzje w niniejszej sprawie bez podstawy prawnej uznać należy, że wystąpiła przesłanka z art. 156 § 1 pkt 2 kpa, a to z kolei wyczerpuje przesłankę, o której mowa w art. 145 § 1 pkt 2 ppsa. Należy także podnieść, że analogiczne stanowisko występuje w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. W wyroku z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II GSK 1000/09 Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że -rozpoznając sprawę w granicach określonych skargą kasacyjną- nie miał wprawdzie możliwości oceny zaskarżonego wyroku w aspekcie podstawowego problemu występującego w sprawie, to jest możliwości odpowiedniego stosowania przepisów o umorzeniu zaległości podatkowych do opłaty legalizacyjnej, jednakże uznał na marginesie swoich wywodów, że opłata legalizacyjna ze swej istoty nie staje się zaległością podatkową, nie podlega bowiem egzekucji, a nieuiszczenie jej w terminie prowadzi do wydania decyzji nakazującej rozbiórkę obiektu budowlanego wzniesionego bez wymaganego pozwolenia na budowę. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i art. 152 ppsa oraz 200 ppsa orzekł jak w sentencji.