I SAB/Gl 15/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Beata Kozicka po rozpoznaniu w dniu 28 grudnia 2012 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A S.A. w K. na bezczynność Burmistrza Miasta P. w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości postanawia odrzucić skargę. W toku dotychczasowego przebiegu postępowania ustalono, co następuje. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Burmistrz Miasta P. określił A S.A. w K. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r. w wysokości [...] zł. W rozliczeniu podatku za rok 2006 kwota do zapłaty wyniosła [...] zł. Po nadaniu powyższej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, w wyniku przeprowadzonej egzekucji z tytułu należnego podatku wyegzekwowano kwotę [...] zł, w tym podatek od nieruchomości za 2006 r. w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł. W wyniku decyzji organu odwoławczego, tj. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r., nr [...], wskazana na wstępie decyzja została uchylona, a sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W dniu [...] r. Burmistrz Miasta P. wydał nową decyzję o nr [...] dotyczącą określenia A zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r. Różnica między podatkiem określonym w pierwotnej (następnie uchylonej) decyzji a podatkiem określonym decyzją z dnia [...] r. wynosząca [...] zł zwrócona została przez organ podatkowy A w dniu 21 czerwca 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. Pismem z dnia 27 czerwca 2012 r., działając na podstawie art. 52 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: P.p.s.a., A S.A. wezwała organ pierwszej instancji do usunięcia naruszenia prawa, do którego doszło wskutek niepełnego wykonania obowiązku wynikającego z art. 77 § 3 w związku z art. 78 § 1 oraz § 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), dalej: O.p., tj. niedokonania wypłaty oprocentowania przysługującego od zwróconej nadpłaty. A wskazała, że sposób zadysponowania nadpłatą, która powstała w niniejszej sprawie, uregulowany został w art. 77 § 3 O.p., który przewiduje, że nadpłata powinna zostać zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji. Zwrot taki został wprawdzie przez organ pierwszej instancji dokonany, jednak zgodnie z art. 78 § 1 O.p., nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Zdaniem A w rozpatrywanej sprawie znajduje także zastosowanie art. 78 § 3 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 pkt 1 lit. b O.p., który przewiduje, że w przypadku uchylenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe rozpatrywane oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty. Stosownie natomiast do treści art. 73 § 1 pkt 1 O.p. nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Z kolei końcowy termin naliczania oprocentowania wyznacza art. 78 § 4 O.p., tj. na dzień dokonania zwrotu nadpłaty, zaliczenia jej na poczet zaległych lub bieżących zobowiązań podatkowych lub na dzień złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. A zaznaczyła, że organ pierwszej instancji, dokonując zwrotu nadpłaty pominął powyższe regulacje prawne i nie uregulował przysługującego oprocentowania. Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (w piśmie z dnia 27 lipca 2012 r.) organ pierwszej instancji stwierdził, że do naruszenia takiego nie doszło. W motywach pisma organ wyjaśnił, że wydanie przez organ podatkowy nowej decyzji w terminie 3 miesięcy od uchylenia pierwotnej decyzji eliminuje oprocentowanie nadpłaty, przewidziane w art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 O.p. W piśmie z dnia 24 sierpnia 2012 r. A S.A. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, za pośrednictwem organu, skargę na bezczynność Burmistrza Miasta P. w przedmiocie zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości należnego za 2006 r. wraz z przysługującym oprocentowaniem. Odpowiadając na skargę, organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację, zawartą w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga w niniejszej sprawie jest niedopuszczalna i jako taka podlega odrzuceniu. Należy w tym miejscu odnotować, że na gruncie zbliżonego z niniejszym stanu faktycznego, Sąd wypowiedział się już w ramach postanowienia z dnia 23 lipca 2012r. sygn. akt I SAB/Gl 5/12. W dalszej zaś kolejności pogląd wyrażony w tamtym orzeczeniu został zaaprobowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 30 listopada 2012 r. sygn. akt II FSK 2733/12 (orzeczenie dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przedstawiona w uzasadnieniach tych orzeczeń argumentacja, zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, zasługuje na pełną aprobatę i ma również odniesienie do rozpatrywanego w niniejszej sprawie stanu faktycznego. Zgodnie z art. 52 § 1 P.p.s.a., skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie - art. 52 § 2 P.p.s.a. Z kolei zawarte w art. 52 § 2 P.p.s.a. wyliczenie środków zaskarżenia ma charakter przykładowy (por. W. Chróścielewski, Wszczęcie postępowania sądowoadministracyjnego, PiP 2004, z. 3, s. 65). Zwrot "taki jak", użyty w art. 52 § 2 P.p.s.a., po którym następuje wyliczenie środków zaskarżenia, powinien być uznany za synonim określenia "w szczególności". Przyjęcie, że zawarte w art. 52 § 2 P.p.s.a. wyliczenie środków zaskarżenia ma charakter przykładowy, prowadzi do wniosku, że w wypadku skargi na bezczynność organu, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 8 P.p.s.a., środkami takimi będą: zażalenie przewidziane w art. 37 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071 ze zm.) dalej: k.p.a. oraz ponaglenie, przewidziane w art. 141 § 1 O.p. (por. szerzej W. Chróścielewski, tamże, s. 65). Ponaglenie przewidziane w przepisach O.p. jest swoistym środkiem prawnym, albowiem nie odnosi się ono do konkretnej czynności procesowej lub też aktu administracyjnego. Przedmiotem ponaglenia jest niezałatwienie sprawy we właściwym terminie ustawowym lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 O.p. Jest to zatem prawny instrument umożliwiający stronie wymuszenie na organie podatkowym załatwienia sprawy. Skorzystanie z ponaglenia w danej sprawie nie zamyka drogi odwoławczej, czyli prawa do merytorycznego rozpoznania sprawy. Termin wniesienia ponaglenia nie jest określony (por. P. Pietrasz, Komentarz do art. 141 ustawy – Ordynacja podatkowa, LEX 2011 nr 100317). W kontekście poczynionych wyżej uwag, przywołanych uprzednio przez Naczelny Sąd Administracyjny we wspomnianym wcześniej postanowieniu z dnia 30 listopada 2012 r., należy stwierdzić, że w rozpoznawanej sprawie skarżącej spółce przysługiwało w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od nieruchomości prowadzonym przez organ pierwszej instancji, ponaglenie do organu wyższego stopnia – samorządowego kolegium odwoławczego (art. 141 § 1 pkt 1 O.p.). Skarżąca spółka wskazywała bowiem na nieterminowość organu podatkowego pierwszej instancji w załatwieniu kwestii zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości wraz z oprocentowaniem, a ściślej: niewypłacenie przez organ pierwszej instancji pełnej kwoty należnych środków, tj. nadpłaty wraz z przysługującym od niej oprocentowaniem. W ocenie składu orzekającego należy podkreślić, że nie przysługiwało spółce w niniejszej sprawie wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, o którym mowa w art. 52 § 3 i § 4 P.p.s.a. Wykładnia językowa art. 52 § 3 P.p.s.a. prowadzi do konkluzji, że przepis ten odnosi się do skarg na akty i czynności, a nie bezczynności w zakresie wydawania aktów. Uwagi te dotyczą także art. 52 § 4 omawianej ustawy. Należy bowiem mieć na względzie, że w art. 52 § 3 P.p.s.a. mowa jest o "aktach i czynnościach", przepis ten nie normuje natomiast sytuacji bezczynności. Mając na względzie jasną różnicę znaczeniową, widoczną na gruncie języka potocznego, nie można przyjąć, że pojęcie "inny akt", o którym mowa w § 4 ww. przepisu, jest tożsame z pojęciem "bezczynności". W przypadku, gdy ustawodawca uzależnia zaskarżenie bezczynności od wniesienia środka zaskarżenia, czyni to w sposób wyraźny we wzmiankowanym art. 37 k.p.a., czy też w art. 141 § 1 O.p. (por. postanowienie NSA z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 1262/11, publ.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W sytuacji zatem, gdy organ podatkowy pierwszej instancji pozostaje w bezczynności, skierowana do sądu administracyjnego skarga na bezczynność musi być poprzedzona ponagleniem, o którym mowa w art. 141 § 1 pkt 1 i § 2 O.p., a nie wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, które jest przewidziane w art. 52 § 3 i 4 P.p.s.a. wyłącznie dla aktów i czynności organu podatkowego, a nie stanu bezczynności. Reasumując: skarga na bezczynność organu podatkowego, w myśl art. 141 O.p., musi być poprzedzona ponagleniem do organu administracji publicznej wyższego stopnia. W przeciwnym razie jest ona niedopuszczalna i podlega odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. Na marginesie wskazać dodatkowo należy, że jak przyjmuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, samo wniesienie do właściwego organu podatkowego ponaglenia w trybie art. 141 § 1 O.p. nie jest wystarczającą przesłanką dla wniesienia do sądu administracyjnego skargi na bezczynność. Wniesienie takiej skargi uzależnione jest bowiem od rozpatrzenia przez organ podatkowy wspomnianego ponaglenia (por. postanowienie NSA z dnia 14 lutego 2006 r., sygn. akt I FSK 588/05, LexPolonica nr 1474122). Mając na uwadze powyższe rozważania, stosownie do przepisów art. 58 § 1 pkt 6 oraz § 3 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.