I SA/Kr 1642/12

Sygn. akt I SA/Kr 1642/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 stycznia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2013 r., sprawy ze skargi M. C., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 3 września 2012 r. Nr [...], w przedmiocie przedłużenia zabezpieczenia dokonanego na majątku - skargę oddala - Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie decyzji o zabezpieczeniu z dnia 19 października 2010 r., nr [...], wydał w tym samym dniu zarządzenie zabezpieczające zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. poprzez wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej na nieruchomości podatnika M.C. objętej księgą wieczystą nr [...]. Czas obowiązywania zarządzenia zabezpieczającego był kilkakrotnie przedłużany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego kolejno: w postanowieniu z dnia 24 stycznia 2011 r., z dnia 18 kwietnia 2011 r., z dnia 18 lipca 2011 r., z dnia 19 października 2011 r., z dnia 18 stycznia 2012 r. i z dnia 18 kwietnia 2012 r. W ostatnim z postanowień z dnia 18 lipca 2012 r., nr [...], przedłużono termin zabezpieczenia do dnia 19 października 2012 r. W postanowieniu tym Naczelnik US zwrócił uwagę, że kolejne przedłużenie spowodowane było zawieszeniem postępowania podatkowego postanowieniem z dnia 7 kwietnia 2011 r., bowiem organ podatkowy zwrócił się do administracji podatkowej innych państw o informację czy zobowiązany posiada w tych państwach jakiś majątek. Ponieważ do dnia wydania postanowienia z dnia 18 lipca 2012 r. nie uzyskał żądanych informacji, dlatego też zwrócił się do organu egzekucyjnego z wnioskiem o przedłużenie zabezpieczenia o dalsze trzy miesiące. Na powyższe postanowienie o przedłużeniu zabezpieczenia pełnomocnik M.C. złożył zażalenie, w którym zarzucił naruszenie art. 159 §1 i §2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012r., poz. 1015 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.e.a."), poprzez przyjęcie, że postępowanie egzekucyjne nie może być wszczęte z uzasadnionych przyczyn z uwagi na zawieszenie postępowania podatkowego w przedmiocie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. W uzasadnieniu zażalenia wskazano, że Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 18 lutego 2011 r. uchylił w całości decyzję organu I instancji z dnia 18 listopada 2010 r., którą ustalono podatnikowi zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. Niemożność wszczęcia postępowania egzekucyjnego wynika wyłącznie z wadliwości postępowania organów administracji podatkowej, czego wynikiem było uchylenie decyzji Naczelnika US. Strona powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych podała, że za uzasadnioną przyczynę niemożności wszczęcia postępowania nie może być uznana np. opieszałość organu podatkowego pozbawiająca w istocie podatnika możliwości dysponowania swoim majątkiem, a w konsekwencji nie wystarczy nawet wskazanie, że termin zabezpieczenia jest przedłużony ze względu na trwające postępowania podatkowe, lecz dodatkowo należy wykazać, że przyczyna przedłużającego się postępowania jest uzasadniona. W sprawie przedłużenie postępowania podatkowego wynika wyłącznie z zaniechania przeprowadzenia dowodów jeszcze przed wydaniem decyzji z dnia 18 listopada 2010 r. Tym samym, zdaniem strony, niemożność wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie jest przyczyną obiektywną i uzasadniającą przedłużenie trwania zabezpieczenia albowiem wynika wyłącznie z nieprawidłowego działania organu podatkowego, na które podatnik nie miał i nie ma żadnego wpływu. Postanowieniem z dnia 3 września 2012 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Po przytoczeniu treści art. 159 § 1 i 2 u.p.e.a. organ wskazał, że termin zabezpieczenia został przedłużony zgodnie z prawem, albowiem wierzyciel wystąpił z wnioskiem o przedłużenie w dniu 18 lipca 2012 r. Powołując się na orzecznictwo sądowe organ wskazał, że w przypadku uzasadnionej przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania egzekucyjnego można kilkakrotnie przedłużać termin zabezpieczenia. W sprawie została spełniona przesłanka przedłużenia wskazana w art. 159 § 2 u.p.e.a., bowiem przedłużenie nastąpiło na wniosek wierzyciela, w którym wskazano, że postępowanie egzekucyjne nie może być wszczęte z uwagi na trwające nadal postępowanie podatkowe. Przy czym Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że przyczyny przedłużającego się postępowania podatkowego są niezależne od prowadzącego je organu, gdyż oczekuje on na informację od holenderskiej administracji podatkowej. Odpowiadając na zarzut, że niemożność wszczęcia postępowania egzekucyjnego wynika wyłącznie z wadliwości postępowania organów administracji podatkowej, organ wyjaśnił, że nic nie wskazuje na to, że gdyby w postępowaniu zakończonym uchyloną decyzją wymiarową z dnia 18 listopada 2010 r. zwrócono się do organów podatkowych obcych państw, to byłoby ono już zakończone. Powyższy zarzut został w związku z tym uznany za całkowicie bezpodstawny i nieuzasadniony. W skardze na powyższe postanowienie skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie pełnomocnik podatnika zarzucił naruszenie art. 64 ust. 1 Konstytucji RP, art. 159 §2 u.p.e.a. oraz art. 8 i 11 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. i wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym go postanowieniem organu I instancji. W uzasadnieniu skargi podniesiono w szczególności, że nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej, że gdyby w trakcie postępowania wymiarowego zakończonego decyzją z dnia 18 listopada 2010 r. organ I instancji zwrócił się do organów państw obcych to postępowanie także nie zostałoby zakończone do dnia dzisiejszego. Stanowisko organu jest jedynie przypuszczeniem. Postępowanie wymiarowe przed organem I instancji toczyło się w 2010 r., a zatem gdyby było prowadzone prawidłowo z pewnością zostałoby zakończone do dnia dzisiejszego. Strona podała także, że w trakcie zawieszenia postępowania zabezpieczenie dokonane na majątku podatnika jest ciągle przedłużane na podstawie tych samych argumentów. Podatnik nie może swobodnie rozporządzić należącym do niego majątkiem nieruchomym, przez co naruszona jest jedna z podstawowych zasad demokratycznego państwa prawnego, a mianowicie prawo do własności wyrażone w art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Ciągłe przedłużanie terminu zabezpieczenia budzi wątpliwości co do prawidłowego stosowania zasady zaufania do organów administracji publicznej wyrażonej w art. 8 k.p.a. Skarżący zwrócił także uwagę, że podstawową cechą zabezpieczenia jest jego tymczasowość, a więc zabezpieczenie winno mieć charakter krótkotrwały. Postawiono również tezę, że przedłużające oczekiwanie na informację od zagranicznych organów administracji podatkowej z pewnością nie jest uzasadnioną przyczyną przedłużenia zabezpieczenia na majątku podatnika. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 11 k.p.a. pełnomocnik skarżącego podniósł, że organ egzekucyjny powinien działając zgodnie z zasadą przekonywania przedstawić stronie zasadność przesłanek, którymi kieruje się przy załatwieniu sprawy. W niniejszej sprawie każde postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego miało identyczne uzasadnienie. Zmieniały się tylko daty. Zatem organ nie wykazał w sposób wyczerpujący przyczyn kolejnych przedłużeń zabezpieczeń na nieruchomości podatnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Odnosząc się do zarzutów skargi organ podał, że zabezpieczenie zobowiązania poprzez wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej na nieruchomości skarżącego, w żaden sposób nie ogranicza strony w swobodnym rozporządzaniu majątkiem nieruchomym. Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 159§2 u.p.e.a. organ II instancji wskazał, że w postępowaniu badano przedłużenie zabezpieczenia na majątku strony przez właściwy organ na dalszy okres i nie poddawano weryfikacji powodów zabezpieczenia, z którymi skarżący się nie zgadza. Odpowiadając natomiast na zarzut naruszenia art. 8 i art. 11 k.p.a., organ podał, że we wniosku z dnia 19 października 2010 r. o dokonanie zabezpieczenia, wierzyciel, tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego, wymienił min. wyprzedaż majątku polegającą na próbie sprzedaży budynku położonego w R. Przedłużenie zabezpieczenia jest nierozerwalnie związane z zarządzeniem zabezpieczającym i podanymi w nim przyczynami zabezpieczenia. W zarządzeniu zabezpieczającym podano przyczyny, dla których dokonanie zabezpieczenia było konieczne, a w postanowieniu o przedłużeniu zabezpieczenia podano przyczynę jego przedłużenia. Powody przedłużającego się postępowania podatkowego są niezależne od prowadzącego je organu, bowiem Naczelnik Urzędu Skarbowego oczekuje na informację od holenderskiej administracji podatkowej. W piśmie procesowym z dnia 14 stycznia 2013 r. pełnomocnik skarżącego podał, że postanowieniem z dnia 3 grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął postępowanie podatkowe. A zatem wskazywane przez organy uzasadnienie dla przedłużenia zabezpieczenia w chwili obecnej nie istnieje. Dalsze trwanie zabezpieczenia nie znajduje uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy. Strona wskazała także, że dokumenty nadesłane przez niemiecką i brytyjską administrację podatkową organ posiadał już w 2011 r. Odpowiedź holenderskiej administracji została doręczona organowi w dniu 31 listopada 2012 r. Mimo posiadania od ponad roku znacznej części informacji pochodzących od niemieckich i brytyjskich organów podatkowych nie podjęto żadnych działań w celu zakończenia postępowania podatkowego. Strona zwróciła uwagę także na fakt, że monit do holenderskich władz podatkowych skierowano dopiero po kilkunastu miesiącach od momentu zawieszenia postępowania. W opinii skarżącego kolejne przedłużenia zabezpieczeń spowodowane były bezczynnością Naczelnika Urzędu Skarbowego, na co podatnik nie miał żadnego wpływu. W ten sposób zastosowany środek zabezpieczający skutkuje znaczną dolegliwością dla skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej przedmiocie przedłużenia zabezpieczenia na majątku podatnika przed wydaniem decyzji wymiarowej Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Z art. 159 § 1 i 2 u.p.e.a. wynika, że organ egzekucyjny na żądanie zobowiązanego, z zastrzeżeniem § 2, uchyla zabezpieczenie, jeżeli wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie został zgłoszony w terminie 30 dni od dnia dokonania zabezpieczenia należności pieniężnej, a w terminie 3 miesięcy od dokonania zabezpieczenia w związku z wydaniem decyzji, o której mowa w art. 33a i 33b ustawy Ordynacja podatkowa (§ 1). Termin określony w § 1 może być przez organ egzekucyjny przedłużony na wniosek wierzyciela, jeżeli z uzasadnionych przyczyn postępowanie egzekucyjne nie mogło być wszczęte, jednakże termin wszczęcia postępowania egzekucyjnego co do obowiązku o charakterze niepieniężnym może być przedłużony tylko o okres do trzech miesięcy (§ 2). Z ww. przepisu wynika, że organ egzekucyjny, do którego zgłosi się wierzyciel o przedłużenie wcześniej ustanowionego zabezpieczenia ma obowiązek zbadania, czy nie upłynął termin wymieniony w § 1 art. 159 u.p.e.a., skoro może dokonać jedynie jego przedłużenia (nie zaś dokonać zabezpieczenia na nowo), a obok tego, czy występuje uzasadniona przyczyna, dla której nie wszczęto postępowania egzekucyjnego. W orzecznictwie podnosi się bowiem, że na podstawie art. 159§2 u.p.e.a. organ egzekucyjny obowiązany jest przedłużyć termin do złożenia wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego w terminie trwania zabezpieczenia. Utrwalone i jednolite jest nadto stanowisko, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony wielokrotnie (por.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 322/09, wyrok WSA w Krakowie z dnia 27 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 424/07, wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 2053/09, wyroki NSA z dnia 10 lutego 2009 r. o sygn. akt I FSK 222/08 i I FSK 1563/07). Sąd podkreśla, że wskazana w art. 159§2 u.p.e.a. przesłanka przedłużenia terminu zabezpieczenia – brak możliwości wszczęcia postępowania egzekucyjnego z uzasadnionej przyczyny, jest jedynym i wystarczającym warunkiem, którego spełnienie uprawnia organ do przedłużenia terminu zabezpieczenia. Podjęcie rozstrzygnięcia w przedmiocie ewentualnego przedłużenia terminu zabezpieczenia nie wymaga więc prowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego np. co do dalszego istnienia podstaw zabezpieczenia. Konieczne jest jedynie, by wierzyciel domagając się przedłużenia terminu zabezpieczenia wykazał, że w terminie określonym w art. 159 § 1 u.p.e.a. nie było możliwe wszczęcie postępowania egzekucyjnego, a przyczyny, które to uniemożliwiały były usprawiedliwione. Zdaniem Sądu, w rozpoznanej sprawie wskazane wyżej przesłanki z § 2 art. 159 u.p.e.a. zostały spełnione. Wierzyciel wystąpił bowiem z wnioskiem o przedłużenie zabezpieczenia w dniu 18 lipca 2012 r., a więc jeszcze przed upływem terminu zabezpieczenia określonego w poprzednim postanowieniu z dnia 18 kwietnia 2012 r. utrzymanym w mocy przez Dyrektora IS postanowieniem z dnia 9 lipca 2012 r., który to termin mijał w dniu 19 lipca 2012 r. Ponadto, jak wynika z akt sprawy postępowanie egzekucyjne nie mogło zostać wszczęte, ponieważ nie została jeszcze wydana decyzja wymiarowa w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r., a postępowanie podatkowe zostało zawieszone. Zatem fakt dalszego prowadzenia postępowania podatkowego stanowił w ocenie Sądu uzasadnioną przyczynę przedłużenia terminu zabezpieczenia. Postępowanie zostało zawieszone z uwagi na zwrócenie się organu podatkowego do organów innych państw o uzyskanie informacji w sprawie posiadania przez skarżącego środków finansowych. Podkreślenia wymaga, że celem postępowania podatkowego jest zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego oraz dokonanie wszechstronnej oceny dowodów i na tej podstawie dokonanie prawidłowego rozliczenia w zakresie zobowiązań podatkowych. Brak ostatecznej decyzji w sprawie czyni zatem niemożliwym złożenie wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Skoro postępowanie podatkowe nie zostało zakończone z powodu konieczności weryfikacji materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i nie została wydana decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., to słusznie uznano, że wystąpiła okoliczność uzasadniająca przedłużenie okresu zabezpieczenia. Odmienne rozstrzygnięcie podważałoby sens dokonanego zabezpieczenia i byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Tak więc rozważone przez organ egzekucyjny okoliczności, z powodu których nie zakończono postępowania podatkowego, uprawniały ten organ do przedłużenia terminu zabezpieczenia. Do momentu zakończenia postępowania decyzją wymiarową nie było bowiem możliwe wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Biorąc zaś pod uwagę cel zabezpieczenia w postaci stworzenia warunków przyszłej realizacji obowiązku w postępowaniu egzekucyjnym – istniały uzasadnione przyczyny przedłużenia zabezpieczenia. Skoro bez uzyskania stosownych informacji od administracji podatkowej innych państw nie jest możliwe zakończenie postępowania i spowodowało to konieczność zawieszenia postępowania podatkowego, to organ egzekucyjny słusznie uznał, ze jest to usprawiedliwiona przyczyna, z powodu której postępowanie egzekucyjne nie może być wszczęte. Również podjęcie postępowania podatkowego nie powoduje automatycznie, że odpada – tak jak tego oczekuje skarżący – uzasadnienie dla przedłużenia zabezpieczenia. Należy po pierwsze zaznaczyć, że kontrolą Sądu zostały objęte rozstrzygnięcia organów egzekucyjnych w sprawie przedłużenia zabezpieczenia dokonanego na majątku strony do dnia 19 października 2012 r. W tym okresie postępowanie podatkowe było zawieszone. Przyczyna zawieszenia ustała dopiero z końcem listopada 2012 r., kiedy to organ prowadzący postępowanie podatkowe otrzymał dokumentację od administracji holenderskiej. Postępowanie podatkowe zostało podjęte z dniem 3 grudnia 2012 r. Okres ten pozostaje więc poza zakresem niniejszej sprawy. Po drugie Sąd zauważa, że nie ma żadnych przeszkód co do tego, by termin zabezpieczenia był wielokrotnie przedłużany. Z wyroku NSA w Warszawie z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1875/07, LEX nr 575440 wynika, że termin zabezpieczenia należności pieniężnych może być przedłużony w sposób nieograniczony, jednakże powinien być skorelowany z terminem rozpatrzenia sprawy przez organ podatkowy i nie powinien być od niego dłuższy. Dopóki zatem istnieją przesłanki i podstawy do trwania zabezpieczenia na majątku podatnika, dopóty organ egzekucyjny ma prawo na wniosek wierzyciela przedłużać jego termin. Nie zasługuje również na uwzględnienie argument dotyczący wadliwości prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowania wymiarowego, co skutkowało wyeliminowaniem z obrotu prawnego decyzji podatkowej organu I instancji. Sąd wskazuje, że zabezpieczenie w niniejszej sprawie miało na celu zabezpieczenie przyszłego przewidywanego zobowiązania podatkowego, jeszcze przed wydaniem decyzji go ustalającej. Podstawą zabezpieczenia była decyzja o zabezpieczeniu z dnia 19 października 2010 r., nie zaś decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe. Zatem jej wyeliminowanie z obrotu prawnego niczego nie zmieniło w sytuacji podatnika. Skoro postępowanie podatkowe ciągle trwa, nadal istnieje podstawa do przedłużenia zabezpieczenia. Odpierając zarzut naruszenia art. 11 k.p.a. należy wskazać, że organ egzekucyjny był jedynie zobligowany do zbadania, czy nie upłynął termin wymieniony w § 1 art. 159 u.p.e.a., skoro może dokonać jedynie jego przedłużenia (nie zaś dokonać zabezpieczenia na nowo), a obok tego, czy występuje uzasadniona przyczyna dla której nie wszczęto postępowania egzekucyjnego. Taka analiza została przeprowadzona przez organ egzekucyjny i znalazło to swój wyraz w wydanym rozstrzygnięciu. Okoliczność, że kilkakrotnie wydawane postanowienia o przedłużeniu zabezpieczenia miały identyczne uzasadnienia nie jest wadą, która powoduje konieczność uchylenia wydanych rozstrzygnięć, a wynika po prostu z faktu, że nie zmieniły się okoliczności, które usprawiedliwiają przedłużenie zabezpieczenia. Podnoszone przez stronę kwestie dotyczące nieprawidłowości popełnionych przez organ w toku postępowania wymiarowego, czy ewentualnej bezczynności organów podatkowych, ze względu na treść art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", nie mogą być przedmiotem badania Sądu w niniejszej sprawie. Na ocenę zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia nie mogły również wpłynąć podniesione w skardze okoliczności dotyczące uciążliwości zabezpieczenia, tj. ograniczenie możliwości swobodnego rozporządzania należącym do skarżącego majątkiem nieruchomym. Kwestia utrzymywania się przesłanek zabezpieczenia oraz uciążliwości tego środka dla strony nie mieści się bowiem w dyspozycji art. 159 § 2 u.p.e.a. W postępowaniu zabezpieczającym stronie służy szereg innych środków, umożliwiających kwestionowanie podejmowanych przez organ egzekucyjny czynności i zapewniających stronie ochronę także w z punktu widzenia ww. okoliczności. W szczególności w myśl art. 157a u.p.e.a. organ egzekucyjny może w każdym czasie uchylić lub zmienić sposób lub zakres zabezpieczenia – a zatem argumenty i wnioski w ww. zakresie stronna powinna podnosić w postępowaniu w sprawie uchylenia zabezpieczenia lub zmiany jego zakresu lub sposobu. W konsekwencji zarzut naruszenia art. 64 ust. 1 Konstytucji RP jest więc nieuzasadniony. Mając na względzie powyższe, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, Sąd orzekł o jej oddaleniu działając na zasadzie art. 151 p.p.s.a.