I SA/Po 838/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2013r. sprawy ze skargi A s.c. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki kwotę [...] zł ( [...] 00/100 ) tytułem zwrotu kosztów sądowych. Wnioskiem złożonym w dniu [...] P. C., jako wspólnik spółki cywilnej "X" wystąpił, na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej w skrócie: "O.p.") do Dyrektora Izby Skarbowej w P. – upoważnionego przez Ministra Finansów do wydawania w jego imieniu interpretacji indywidualnych, o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla czynności polegających na likwidacji szkód. W opisie stanu faktycznego wnioskodawca powołał się na uzasadnienie do projektu ustawy nowelizującej ustawę o VAT (ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług - Dz. U. Nr 226, poz. 1476) wskazując, że istotą zmian polegających na likwidacji załącznika nr 4 jest odstąpienie od identyfikacji usług zwolnionych od podatku VAT przy pomocy klasyfikacji statystycznych i określenie ich zakresu z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zdaniem wnioskodawcy zmiany w klasyfikacji statystycznej nie pozwoliły na takie przełożenie przepisów wykorzystujących te klasyfikacje, aby było pewne, że zakres zwolnień, określony w załączniku nr 4 do ustawy, jest zgodny z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347.1 ze zm. – dalej w skrócie: "Dyrektywa 112"). Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług ubezpieczeniowych i finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego i ubezpieczeniowego. Zaproponowane zwolnienia usług ubezpieczeniowych i finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach i nie są uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Według autora wniosku regulacja ta odpowiada orzecznictwu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który pod rządami art. 13 (B) Dyrektywy 112 wskazywał, że Państwo Członkowskie nie może ograniczać zakresu zwolnienia transakcji ubezpieczeniowych wyłącznie do usług ubezpieczycieli, prowadzących działalność ubezpieczeniową na podstawie zezwolenia wydanego przez organ państwowy. Oznacza to, że nie ma przeszkód by zwolnieniem objęty był podmiot inny niż zakłady ubezpieczeń, o których mowa w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., Nr 11, poz. 66 ze zm.). Wnioskodawca podał, że wszystkie opisane czynności wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń, a zatem są czynnościami ubezpieczeniowymi, o których mowa w art. 3 ust. 4, 5 i 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Zwrócił uwagę na różnice między brzmieniem przepisu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, a zapisami Dyrektywy 112. Przepis art. 135 pkt 1 lit. a Dyrektywy 112 stanowi, że Państwa Członkowskie zwalniają od podatku VAT transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Wskazując na niezbyt precyzyjne tłumaczenie Dyrektywy 112, autor wniosku zaznaczył, że w anglojęzycznej wersji językowej ustawodawca unijny posłużył się zwrotem "transactions". Według słownika języka polskiego "transakcja" to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług. Tymczasem w języku angielskim, jak również w łacinie skąd się wywodzi, wyrażenie to ma znaczenie szersze i obejmuje nie tylko samą umowę, ale także proces prowadzący do jej zawarcia (negocjacje) oraz wykonanie. Wnioskodawca podał, że zakres znaczeniowy wyrażenia "transakcje ubezpieczeniowe", użyty w treści Dyrektywy 112, obejmuje wszystkie czynności ubezpieczeniowe. O tym, że interpretacja wyrażenia "transakcje" nie jest oczywista świadczy również treść punktu (14) preambuły Dyrektywy 112, w której zauważono, iż termin "transakcja podlegająca opodatkowaniu" (a więc także transakcja zwolniona od opodatkowania) może być powodem trudności, w szczególności w odniesieniu do transakcji uznawanych za podlegające opodatkowaniu. Według wnioskodawcy polski ustawodawca nie wypełnił zalecenia Dyrektywy 112 i nie doprecyzował pojęcia "transakcja", co więcej w ustawie o VAT posługuje się pojęciem "usługi", rozumiejąc przez nią każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Ustawodawca wymieniając usługi zwolnione od podatku, wskazał również usługi ubezpieczeniowe, nie podając jednakże ich legalnej definicji. Dostrzegając konieczność dokonania wykładni powyższego pojęcia autor wniosku uznał, że zakres znaczeniowy tego wyrażenia należy ustalić w oparciu o dwie ustawy: ustawę o VAT i ustawę o działalności ubezpieczeniowej. Na tej podstawie wnioskodawca przyjął, że usługa, to każde świadczenie na rzecz innego podmiotu, które nie jest dostawą towaru. Ponieważ ma to być świadczenie ubezpieczeniowe winno być działaniem wynikającym ze stosunku ubezpieczenia. Odwołując się do treści art. 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej podano, że w katalogu czynności ubezpieczeniowych tam zawartym wymieniono również likwidację szkód, jako zespół działań prowadzących do pokrycia uszczerbku w prawach materialnych i niematerialnych ubezpieczonego. Przez usługę ubezpieczenia, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 znowelizowanej ustawy o VAT należy rozumieć czynność ubezpieczeniową obejmującą świadczenie na rzecz innego podmiotu. Za taką interpretacją przemawia, zdaniem wnioskodawcy także "prowspólnotowa" wykładnia wspomnianych przepisów. Cytując ponownie treść art. 135 pkt 1 lit. a) Dyrektywy 112 podniesiono, że posłużono się tam wyrażeniami o znaczeniu szerszym, aniżeli "transakcja ubezpieczeniowa", które to sformułowanie jest również w polskiej wersji. Z tego względu, według strony, nie wydaje się właściwym zawężanie pojęcia usługi ubezpieczeniowej do usług ubezpieczeniowych świadczonych przez zakłady ubezpieczeń. Następnie wnioskodawca powołał się na brzmienie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT w znowelizowanej wersji, gdzie ustawodawca rozszerzył zwolnienie od VAT o świadczenie usług stanowiących element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 37, które stanowią same odrębną całość i są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej. Likwidacja szkody jest, zdaniem strony, odrębnym, właściwym i niezbędnym elementem usługi ubezpieczeniowej. O czym ma świadczyć charakter materialny tego procesu oraz fakt odrębnej regulacji w przepisach Kodeksu cywilnego (art. 817) i ustawie o działalności ubezpieczeniowej (art. 16, art. 22 ust. 1, art. 25). W oparciu o wykładnię językową art. 43 ust. 1 pkt 37 i ust. 13 wnioskodawca uznał, że od 1 stycznia 2011 r. usługi w zakresie likwidacji szkód świadczone w imieniu na rzecz zakładów ubezpieczeń będą zwolnione od podatku od towarów i usług, Kolejnym argumentem przemawiającym za zwolnieniem usług z podatku od towarów i usług jest zaznaczony na wstępie cel nowelizacji, czyli zgodność zakresu zwolnień z przepisami Dyrektywy 112. Skoro Dyrektywa 112 w art. 135 pkt 1 lit. a) posługuje się szerokim pojęciem "transakcji ubezpieczeniowej", to według autora wniosku, nie ma podstaw do jego zawężania w ustawie polskiej. Nadto w uzasadnieniu projektu ustawy brak jest jakiejkolwiek wzmianki, by celem ustawodawcy było wyłączenie którejkolwiek z usług wymienionych w załączniku nr 4 z katalogu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług, a z pewnością nie dotyczy to usług pomocniczych w stosunku do ubezpieczeń. Wnioskodawca podniósł, że ustawodawca wprowadził do znowelizowanej ustawy o VAT art. 43 ust. 13, w którym doprecyzowano, że zwolnienie obejmuje także świadczenie usługi, stanowiącej element usługi ubezpieczeniowej, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, o ile nie jest usługą doradztwa, ściągania długów i leasingu, albo stanowi element świadczenia usługi pośrednictwa (art. 43 ust. 14 i 15 ustawy o VAT). Porównanie hipotez norm prawnych zrekonstruowanych na podstawie brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 1 wraz załącznikiem nr 4 do ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r. oraz art. 43 ust. 1 pkt 37 i ust. 13, 14 i 15 znowelizowanej ustawy o VAT pozwala przyjąć, że zmiana ma charakter jedynie porządkowy. W opinii wnioskodawcy ten zabieg legislacyjny miał na celu przeniesienie usług zwolnionych, wymienionych w załączniku nr 4, do treści ustawy. Dyspozycja normy prawnej nie uległa zmianie, w szczególności nie doszło do zawężenia katalogu usług zwolnionych od podatku od towarów i usług w znowelizowanej ustawie o VAT. Autor wniosku wskazał, że likwidacja szkód jest niezbędnym elementem usługi ubezpieczeniowej. Stanowi ona urzeczywistnienie ochrony ubezpieczeniowej w przypadku wystąpienia zdarzenia objętego umową ubezpieczenia. Likwidacja szkody jako proces stanowi odrębną całość. Jej początku należy upatrywać w zgłoszeniu szkody, zakończenia zaś w realizacji świadczenia ubezpieczeniowego lub jego odmowie. Jako wyodrębniony w czasie i uregulowany przepisami powszechnie obowiązującego prawa stanowi zespół działań, który odpowiada treści art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. W ocenie wnioskodawcy ograniczenie zwolnienia od podatku od towarów i usług w zakresie likwidacji szkód tylko do usług świadczonych przez zakłady ubezpieczeń, prowadziłoby do zaburzenia konkurencji. Część usług byłaby zwolniona od podatku, a część nie, w zależności czy czynności likwidacyjne wykonuje zakład ubezpieczeń, czy też podmiot zewnętrzny na jego zlecenie. Kłóciłoby się to nie tylko z wykładnią art. 135 pkt 1 lit a) Dyrektywy 112, wskazującą na wyłącznie przedmiotowy zakres zwolnienia, ale byłoby sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy. W myśl bowiem art. 3 ust. 5 i 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, niektóre czynności ubezpieczeniowe mogą być zlecane podmiotom zewnętrznym. Tym samym nieracjonalnym, według autora wniosku, byłby ustawodawca, który pozwala zakładom ubezpieczeń na "outsourcing" czynności ubezpieczeniowych o charakterze technicznym, jednocześnie skazując te, które z tej możliwości korzystają na zwiększone koszty, a tym samym na mniejszą konkurencyjność. We wniosku przytoczono treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i zaznaczono, że w dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Uchylając załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 3 wymieniał jako zwolnione usługi pośrednictwa finansowego (ex 65-67), dodano do art. 43 ust. 1 ustawy punkt 37 oraz ust. 13, 14 i 15, regulujące zwolnienia od podatku usług ubezpieczeniowych. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych (w załączniku nr 4) przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 112. Wnioskodawca przytaczając po raz kolejny treść przepisów art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112 i art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz art. 43 ust. 13, 14 i 15 znowelizowanej ustawy o VAT wskazał, że sprecyzowanie dotyczące zwolnienia od podatku od towarów i usług, usług ubezpieczeniowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi, regulującymi funkcjonowanie rynku ubezpieczeniowego. We wniosku wskazano, że zwolnienie dla usług ubezpieczeniowych zostało oparte na obiektywnych kryteriach i nie zostało uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Z wniosku wynika, że działalność wnioskodawcy polega na przyjęciu zgłoszenia szkody, udzielenia ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowania pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowania rozmiarów szkody i podejmowania działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenia uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzania prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów reprezentowania i zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych. Opisane powyżej czynności wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń. Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Ustawa o działalności ubezpieczeniowej precyzuje zasady wykonywania czynności ubezpieczeniowych, dokonując ich podziału na tzw. czynności sensu stricto oraz sensu largo. Do pierwszego rodzaju można zaliczyć takie czynności, które mogą być wykonywane wyłącznie przez zakłady ubezpieczeń lub na ich zlecenie, lecz w imieniu i na rachunek zakładu ubezpieczeń (czynności sensu stricto) oraz czynności, które mogą być wykonywane nie tylko przez zakłady ubezpieczeń, lecz także przez inne podmioty nieposiadające statusu zakładu ubezpieczeń (tj. nieposiadające stosownego zezwolenia) i dopiero ich wykonywanie przez ubezpieczycieli nadaje im walor czynności ubezpieczeniowych (czynności ubezpieczeniowe sensu largo). Postępowanie likwidacyjne stanowi element składowy działalności ubezpieczeniowej i zostało szczegółowo wyjaśnione w art. 16 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Postępowanie likwidacyjne jest terminem używanym dla określenia czynności ubezpieczyciela, zmierzających do ustalenia odpowiedzialności z tytułu umowy ubezpieczenia. Ustawa o działalności ubezpieczeniowej definiuje te czynności jako postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, w zakresie postępowania likwidacyjnego, a na zakład ubezpieczeń zostały nałożone określone obowiązki informacyjne. Według strony likwidacja szkód stanowi niezbędny element usługi ubezpieczeniowej. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny wnioskodawca zadał następujące pytanie, czy od 1 stycznia 2011 r. odpłatne usługi w zakresie likwidacji szkód, świadczone przez podatnika, który nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, na rzecz zakładów ubezpieczeń, w szczególności: przyjęcie zgłoszenia szkody, udzielenie ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowanie pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowanie rozmiarów szkody i podejmowanie działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzanie uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzanie prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowanie i zabezpieczanie interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zostały od tego podatku zwolnione? Przedstawiając własne stanowisko wnioskodawca podał, że opierając się na powołanych we wniosku przepisach, działalność polegająca na świadczeniu usług dla zakładów ubezpieczeń za wynagrodzeniem w zakresie likwidacji szkód, to jest przyjęcia zgłoszenia szkody, udzielenia ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowania pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowania rozmiarów szkody i podejmowania działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzenia uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy, sprawdzania prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów reprezentowania i zabezpieczenia interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, są zwolnione z VAT. W interpretacji indywidualnej z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając z upoważnienia Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy w sprawie przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe. Cytując treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 5a, art. 41 ust. 1 (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 – dalej jako: "ustawa o VAT") organ podatkowy stanął na stanowisku, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. W motywach interpretacji organ zaznaczył, że z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy o VAT punktu 37, regulującego zwolnienia od podatku usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Organ interpretacyjny podniósł, że powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku (ujętych w załączniku nr 4) było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 112. Organ powołując się na przepisy art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz ust. 13 ustawy o VAT, podkreślił, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Organ interpretacyjny podjął się analizy, jakie czynności miał na myśli prawodawca, formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Powołał się również na treść art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 112, z którego wynika, że państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Zdaniem organu terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 135 Dyrektywy 112) muszą być wiernie interpretowane, albowiem stanowią wyjątki od ogólnej zasady. Organ wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r., określił zakres wyjątków z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zaznaczając, że Dyrektywa 112 ani ustawa o VAT nie podają definicji transakcji ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, ani usług pokrewnych świadczonych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych, organ wskazał, że czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia, określonego w momencie zawarcia umowy. Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, organ powołał się na wyrok TSUE w sprawie C-8/01 z którego wynika, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37). TSUE wprawdzie orzekł, że wyrażenie "transakcje ubezpieczeniowe" nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38). Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia TSUE podtrzymał stanowisko, że "zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym". W powyższym orzeczeniu rozstrzygnięto, że wyceny szkód pojazdów silnikowych dokonane przez stowarzyszenie w imieniu swoich członków, będących firmami ubezpieczeniowymi nie są transakcjami ubezpieczeniowymi ani usługami pokrewnymi transakcjom ubezpieczeniowym, które świadczą maklerzy lub przedstawiciele ubezpieczeniowi, w znaczeniu tego postanowienia. Organ podniósł, że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że działalność wnioskodawcy polega na przyjęciu zgłoszenia szkody, udzieleniu ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowaniu pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowaniu rozmiarów szkody i podejmowaniu działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzeniu uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy w sprawdzaniu prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowaniu i zabezpieczeniu interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych. Strona zaznaczyła przy tym, że opisane powyżej czynności wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń. W oparciu o powyższe organ interpretacyjny stwierdził, że wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Powtarzając przytoczoną powyżej definicję czynności ubezpieczeniowej organ uznał, że strona w niniejszej sprawie nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia jest zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta. Zdaniem organu "czynność ubezpieczeniowa", w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego stanu faktycznego wynika, że między spółką cywilną, a klientami nie istnieje stosunek prawny ubezpieczenia, a opisane czynności są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń. Dalej organ wyraził pogląd, że wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych i w konsekwencji, czynności wykonywane przez wspólników spółki cywilnej, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Powołując się na treść przepisu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, organ wskazał, że wnioskodawca nie realizuje również usługi pośrednictwa, polegającej na dokonaniu wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy. Z okoliczności stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie jest podmiotem wykonującym czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agentem), a jedynie podmiotem wykonującym czynności techniczne na rzecz ubezpieczyciela, stąd nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Według organu interpretacyjnego usługi świadczone przez wnioskodawcę nie są również usługami wskazanymi w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, gdyż nie stanowią one elementu usługi wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 37 tej ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Organ nie uznał czynności wykonywanych przez stronę w ramach umów zawartych z zakładami ubezpieczeniowymi za usługę, stanowiącą element usługi ubezpieczeniowej lub reasekuracyjnej bądź też usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, która sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia tych usług. W przedmiotowej sprawie usług wykonywanych przez wnioskodawcę na rzecz zakładów ubezpieczeń nie uznano także za usługi właściwe do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej. Usługi świadczone przez wnioskodawcę nie obejmują, według organu, funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. Jak wynika z wniosku czynności wykonywane przez wnioskodawcę zmierzają do likwidacji szkód, które wymieniono w opisie stanu faktycznego. W opinii organu czynności te nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku VAT. Mają natomiast wpływ na decyzje podejmowane przez zakłady ubezpieczeń, które zlecają wnioskodawcy wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej. Reasumując organ stwierdził, że świadczone przez wnioskodawcę usługi likwidacji szkód, od dnia 1 stycznia 2011 r. nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, lecz są opodatkowane stawką podstawową VAT, tj. 23%. Nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, podatnik wezwał do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę przedmiotowej interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na to wezwanie organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany aktu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu P. C. i M. C. – wspólnicy spółki cywilnej "X." wnieśli o zmianę powyższej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi strona powtórzyła argumentację zawartą we wniosku inicjującym sprawę, jak i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Podkreślono, że organ nie uwzględnił informacji przedstawionej we wniosku, a mianowicie, że spółka występuje wobec ubezpieczonych jako wykonujący czynności "za ubezpieczyciela", ale nie przyjmuje odpowiedzialności wobec ubezpieczonych. Działa, więc w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela. Skarżący zaznaczyli, że w praktyce ubezpieczony, który zgłasza szkodę (poszkodowany) i oczekuje jej likwidacji jest przekonany, że likwidacja realizowana jest przez zakład ubezpieczeń. W trakcie likwidacji szkody spółka posługuje się formularzami dostarczonymi przez zakład ubezpieczeń (z odpowiednimi logo zakładu ubezpieczenia). Zdaniem strony skarżącej postępowanie likwidacyjne stanowi element składowy działalności ubezpieczeniowej i zostało szczegółowo wyjaśnione w art. 16 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Postępowanie likwidacyjne jest terminem używanym dla określenia czynności ubezpieczyciela zmierzających do ustalenia odpowiedzialności z tytułu umowy ubezpieczenia. Ustawa o działalności ubezpieczeniowej definiuje te czynności jako postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia. W zakresie postępowania likwidacyjnego, na zakład ubezpieczeń zostały nałożone określone obowiązki informacyjne. Czynności, które zostały opisane we wniosku, zdaniem stron skarżących, mieszczą się w zakresie podejmowania działań w zakresie inspekcji, lustracji i likwidacji szkód w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Według stron charakter wykonywanych przez nich czynności wskazuje, że są one związane bezpośrednio z działalnością ubezpieczeniową i stanowią niezbędny element usługi ubezpieczeniowej. Jest to odrębne świadczenie, które jako proces działań podejmowanych przez spółkę, prowadzi do wypełnienia właściwej umowy ubezpieczenia, w sytuacji wystąpienia zdarzenia objętego tą umową. Czynności te prowadzą do ustalenia przyczyn i okoliczności wystąpienia danych zdarzeń losowych oraz wysokości szkód i rozmiarów odszkodowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko stron skarżących za nieuzasadnione i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej, zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej w skrócie: "P.p.s.a."), poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, w tym także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 134 P.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które związane są z materią zaskarżonych aktów, a które mogą skutkować uchyleniem interpretacji na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a. W niniejszej sprawie skarga zasługuje na uwzględnienie, nie mniej nie poprzez zmianę interpretacji, jak chcieliby skarżący, czyli merytoryczne rozstrzygnięcie, ale poprzez jej uchylenie. Punktem wyjścia dla uznania interpretacji indywidualnej organu podatkowego za sprzeczną z prawem było przyjęcie przez Sąd opisu stanu faktycznego, który został przedstawiony we wniosku strony i stanowił podstawę faktyczną tej interpretacji. Należy zaznaczyć, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, o czym przesądza treść art. 14b § 1 O.p. Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego. Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1135/10, publ.: LEX nr 1082188). W tym miejscu już zaznaczyć należy, że z treści wniosku wynika jednoznacznie, że opisane czynności są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń. Tymczasem na str. 9 zaskarżonej interpretacji organ podał, że z okoliczności stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie jest podmiotem wykonującym czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agentem). W świetle powyższego Sąd stwierdza, że niedopuszczalna jest sytuacja, w której organ dokonuje innych założeń, aniżeli wskazane we wniosku, przez co w istocie neguje jeden z elementów stanu faktycznego, a następnie wydaje interpretację, jak uczynił to w niniejszej sprawie. W rozpoznawanej sprawie spór koncentruje się wokół kwestii, czy likwidacja szkody jest usługą objętą zwolnieniem od podatku VAT. Tytułem wstępu należy wyjaśnić, że z dniem 1 stycznia 2011 r., na podstawie ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), zakres zwolnień podatkowych określany jest bez użycia identyfikatorów w postaci klasyfikacji statystycznych, natomiast z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego, krajowego i orzecznictwa sądowego. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT zwolnione z podatku są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Z kolei z przepisu art. 43 ust. 13 tej ustawy wynika, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Rację mają zatem strony skarżące podnosząc, że w ten sposób doszło do pełniejszej implementacji przepisów wspólnotowych, a zwłaszcza do wspomnianej wcześniej Dyrektywy 112. Przy interpretacji zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT należy jednak odwołać się nie do zapisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, jak czynią to wspólnicy spółki cywilnej, ale do przepisów Dyrektywy 112 oraz dorobku orzecznictwa TSUE zwłaszcza, że polska ustawa podatkowa nie zawiera legalnej definicji pojęcia "usług ubezpieczeniowych". W myśl art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112 państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje finansowe: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych. Wprawdzie Dyrektywa 112 także nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani pokrewnych usług ubezpieczeniowych, jednak zgodnie z zasadą wynikająca z art. 13 owej Dyrektywy, terminy używane do określenia zwolnień podatku muszą być ściśle interpretowane, gdyż stanowią wyjątki od ogólnej zasady przewidującej, iż podatek od wartości dodanej pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Wobec braku stosownych definicji organ zasadnie odwołał się do poglądów wyrażonych w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie TSUE), zgodnie z którymi podstawowym elementem usług (transakcji) ubezpieczeniowych jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy. Ponadto istotną cechą tej usługi (transakcji) jest istnienie stosunku umownego pomiędzy świadczącym usługę ubezpieczeniową, a osobą, której ryzyka są pokrywane przez to ubezpieczenie (orzeczenie ETS z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Assurandør-Societetet działające w imieniu Taksatorringen a Skatteministeriet opublikowane w J. Martini i Ł. Karpiesiuk: "VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości", Warszawa 2005, s. 343, wyrok z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C-240/99 Skandia). Pod pojęciem usług pokrewnych świadczonych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych należy natomiast rozumieć usługi świadczone przez profesjonalistów, którzy pozostają w relacji z ubezpieczycielem i ubezpieczonym. W ocenie ETS szacowanie szkód w imieniu spółki ubezpieczeniowej nie stanowi transakcji ubezpieczeniowej ani transakcji pokrewnej do tej transakcji (Ibidem, s. 350-351). W wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie oznaczonej C-472/03 Staatssecretatis van Financiën przeciwko Arthur Andersen & Co. Accountants c.s. ETS ocenił, że czynności "back office" – w zakres których wchodzi m.in. przyjmowanie wniosków o ubezpieczenie, prowadzenie postępowania w zakresie zmian do umów oraz zmiany taryf, wydawanie polis, administrowanie nimi oraz rozwiązywanie umów ubezpieczenia, zarządzaniu szkodami, ustalaniu i wypłacaniu prowizji pośrednikom ubezpieczeniowym, wykonywane na rzecz zakładu ubezpieczeniowego za wynagrodzeniem, nie stanowią usług pokrewnych czynnościom ubezpieczeniowym dokonywanym przez brokera bądź pośrednika ubezpieczeniowego. Z wymienionego orzeczenia wynika, że istotnym aspektem pośrednictwa finansowego jest wyszukiwanie klientów i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem. Odnosząc powyższe unormowania wspólnotowe na grunt przedmiotowych usług likwidacyjnych szkody stwierdzić należy, że strony skarżące nie są stroną transakcji ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Nie świadczą również usług pokrewnych w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112 bowiem nie występują w roli brokera ani agenta ubezpieczeniowego. Działania wspólników spółki cywilnej mają w istocie charakter podwykonawstwa ("outsourcingu") wobec zakładów ubezpieczeniowych. Nie sposób jednak nie dostrzec, że są to działania niezbędne dla działalności ubezpieczeniowej. Nie ulega wątpliwości, że spółka nie zawiera natomiast umów z ubezpieczonymi (por. pkt 37 i 38 powołanego wyżej wyroku ETS z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-472/03). Wobec powyższego nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Nie mniej jednak ustawodawca krajowy rozszerzył zakres zwolnienia podatkowego w stosunku do przepisów Dyrektywy 112. Z brzmienia art. 43 ust. 13 cyt. ustawy o VAT wynika jednoznacznie, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Zwolnienie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT wymaga zatem dla swojego zastosowania określonych warunków, a mianowicie że dana usługa, stanowiąc element usługi zasadniczej musi być właściwa oraz niezbędna do jej (usługi podstawowej – ubezpieczeniowej) wykonania, co oznacza, że realizuje cele usługi zasadniczej, to jest związane z udzieleniem ochrony ubezpieczeniowej i nie może stanowić elementu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego (nie dotyczy usług wykonywanych przez agentów ubezpieczeniowych i brokerów ubezpieczeniowych). W opinii Sądu wykonywane przez wspólników skarżącej spółki usługi lustracji i likwidacji szkód winny być traktowane jako pewna, dająca się wyodrębnić, całość. Równocześnie oczywistym jest, że każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. Aby ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie niewątpliwie niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości świadczenia itp. (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1228/11). Analizując czynności opisane we wniosku w kontekście unormowań wspólnotowych, Sąd doszedł do przekonania, jak wspomniano wcześniej, że skarżący nie są stronami transakcji ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych oraz nie występują w roli brokerów ani agentów ubezpieczeniowych. Działania wspólników spółki mają w istocie charakter podwykonawstwa wobec zakładów ubezpieczeniowych, przy czym są to działania nierozerwalnie związane z działalnością ubezpieczeniową. Z powyższego nie wynika jednak, że usługi skarżącej spółki podlegają opodatkowaniu. Przepisy krajowe - ustawy o VAT są daleko bardziej rozbudowane niż treść art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112. O ile bowiem zakres zwolnienia określony w przywołanym art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112 odpowiada zasadniczo treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, to już treść przepisu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, nie ma swojego odpowiednika w treści Dyrektywy 112. W zakresie zwolnienia o którym stanowi art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112, nie mieszczą się, w ocenie Sądu, usługi stanowiące element usługi ubezpieczeniowej, stanowiące równocześnie odrębną całość i będące właściwymi oraz niezbędnymi dla świadczenia usługi ubezpieczeniowej (Sąd pominął w tym miejscu kwestię usług reasekuracyjnych, gdyż nie ma ona znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy). Co więcej tak opisane usługi "cząstkowe" wobec usługi ubezpieczeniowej są zbliżone do czynności "back office", które w ocenie TSUE nie stanowią usług ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych, korzystających ze zwolnienia z opodatkowania. Pomimo powyższej rozbieżności, mając na uwadze, że ustawodawca krajowy rozszerzył zakres zwolnienia podatkowego, zaś podatnik formułując swoje stanowisko (w rozumieniu art. 14b § 3 O.p.) domaga się zastosowania tej normy prawnej, należało rozważyć, czy wykonywane przez stronę skarżącą czynności spełniają przesłanki z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że działalność spółki polega na przyjęciu zgłoszenia szkody, udzieleniu ubezpieczonemu informacji o jego prawach i obowiązkach wynikających z ogólnych warunków umowy, zorganizowaniu pomocy w miejscu zdarzenia, dokumentowaniu rozmiarów szkody i podejmowaniu działań zmierzających do jej zmniejszenia, sprawdzeniu uprawnień ubezpieczonych do uzyskania pomocy w sprawdzaniu prawidłowości wykonania usług przez podwykonawców oraz zasadności ponoszonych kosztów, reprezentowaniu i zabezpieczeniu interesów zakładów ubezpieczeń oraz ubezpieczonych. Opisane powyżej czynności wykonywane są w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń. W ocenie Sądu, czynności te bez wątpienia można potraktować jako pewną, dającą się wyodrębnić, całość. Przy czym każda z tych czynności odrębnie i wszystkie razem są niewątpliwie właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi ubezpieczenia. Nie sposób nie dostrzec, że aby ubezpieczony mógł otrzymać odszkodowanie niezbędne jest ustalenie, czy nastąpiło zdarzenie objęte umową ubezpieczenia, ustalenie rozmiaru szkody i wysokości świadczenia. Podobny charakter mają czynności poprzedzające zawarcie umowy ubezpieczeniowej polegające na lustracji przedmiotu ubezpieczenia. Bez wykonania tych czynności w ogóle zawarcie umowy ubezpieczenia z racjonalnego punktu widzenia nie jest możliwe – zakład ubezpieczeń, zawierając umowę ubezpieczenia musi wycenić ryzyko wystąpienia szkody i w zależności od tego czynnika podjąć decyzję w przedmiocie udzielenie ochrony i jej warunków (wysokość składki). Konkludując stwierdzić należy, że skoro skarżąca spółka cywilna świadczy usługi, o których mowa we wniosku na rzecz zakładu ubezpieczeń, to usługi te - wbrew twierdzeniom organu - nie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdza, że organ interpretacyjny dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego - ustawy o VAT, poprzez błędną ich interpretację oraz naruszenia przepisów prawa procesowego O.p. Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację indywidualną organ podatkowy będzie zobowiązany, na podstawie art. 153 P.p.s.a., do uwzględnienia przedstawionej powyżej oceny prawnej poczynionej w tej sprawie przez Sąd, przyjmując stan faktyczny opisany we wniosku, bez jego modyfikacji. Wobec powyższego Sąd orzekł, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., jak w pkt. I sentencji wyroku. W przedmiocie kosztów sądowych orzeczono, w oparciu o treść art. 200 P.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi sądowemu od skargi.