I SA/Rz 851/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska Sędziowie WSA Tomasz Smoleń /spr./ SO del. Jarosław Szaro Protokolant ref. st. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 listopada 2012 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 rok - oddala skargę- Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w ( dalej w skrócie Kolegium ) utrzymało w mocy decyzję własną z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2012 r., nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] października 2011 r., nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla A. S.A. w W. ( zwanej dalej skarżącą ) w kwocie 445.765,00 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 221, art. 233 §1 pkt 1, art. 248 §1, §2 pkt 2 i §3 w związku z art. 247 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej w skrócie "O.p.") Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że wnioskiem z dnia 21 marca 2012 r. A. S.A. w W. zwróciła się o stwierdzenie nieważności decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] lutego 2012 r., która to decyzja utrzymała w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] października 2011 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. Decyzji zarzucono rażące naruszenie art. 21 §3 w związku z art. 207 §2 O. p. oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. nr 9, poz. 31 ze zm.) polegające na ustaleniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na terenie jednej gminy z pominięciem budek telefonicznych. Z akt sprawy wynika, że w 2007 r. A. S.A. złożyła dwie deklaracje na podatek od nieruchomości od obiektów znajdujących się na terenie miasta. W każdej z nich zadeklarowano inne obiekty. W jednej zadeklarowano wyłącznie budki telefoniczne znajdujące się na terenie miasta, w drugiej zaś pozostałe nieruchomości i obiekty budowlane znajdujące się na terenie miasta. Obie deklaracje zostały złożone do Urzędu Miasta. Decyzja Kolegium z dnia [...] lutego 2012 r. jak i poprzedzająca ją decyzja Prezydenta Miasta nie objęły budek telefonicznych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie dopatrzyło się wydania zaskarżonej decyzji z rażącym naruszeniem prawa, polegającym na istnieniu wyraźnej i oczywistej sprzeczności pomiędzy treścią przepisu a treścią decyzji, w związku z czym decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r., nr [...] odmówiło stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji, a następnie decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. wydaną na skutek odwołania, która stanowi przedmiot niniejszej skargi, utrzymało tą decyzję w mocy. Zdaniem A. S.A. organ wydając decyzję na podstawie art. 21 §3 O.p., określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, przy czym zgodnie z art. 84 oraz art. 217 Konstytucji RP tylko jedna kwota może być prawidłową kwotą zobowiązania podatkowego, w związku z czym należy uwzględnić wszystkie obiekty podlegające opodatkowaniu. Pominięcie niektórych z tych obiektów jest zaś, w ocenie skarżącej, rażącym naruszeniem prawa. Na potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska powołano się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 25 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Bk 390/10) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2010 r. (sygn. akt III SA/Wa 1297/09) w których stwierdzono, iż decyzja wymiarowa w zakresie podatku od nieruchomości znajdującego się we właściwości tego samego organu powinna obejmować swym zakresem wszystkie przedmioty opodatkowania. Na przeciw tym argumentom Kolegium wskazało, iż instytucja stwierdzenia nieważności decyzji jest środkiem nadzwyczajnym, mającym zastosowanie jedynie w razie zaistnienia przesłanek enumeratywnie wymienionych w art. 247 §1 O.p. Organ administracji publicznej przy rozpatrywaniu sprawy obowiązany jest rozważyć czy przy wydawaniu kwestionowanej decyzji nie doszło do spełnienia którejkolwiek z tych przesłanek. Celem tego postępowania jest więc wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji administracyjnych dotkniętych poważnymi wadami prawnymi. Przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty. Tym samym postępowanie takie nie może się przeradzać w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo całokształt okoliczności sprawy. Stanowiłoby to bowiem naruszenie zasady trwałości decyzji ostatecznych, wynikającej z art. 128 O.p. Stwierdzenie nieważności nie może również służyć jako swego rodzaju środek zastępczy albo dodatkowy dla strony, która nie skorzystała z możliwości poddania danej decyzji merytorycznej kontroli instancyjnej w trybie odwoławczym lub nie jest zadowolona z rezultatów tej kontroli (wyrok NSA z 2005 r., I FSK 68,7/2005, LexPolonica nr 415620). Dalej podkreślono, że z rażącym naruszeniem prawa, na podstawie którego strona żąda stwierdzenia nieważności mamy do czynienia gdy istnieje wyraźna i oczywista sprzeczność pomiędzy treścią decyzji a treścią przepisu. Sytuacja taka nie zachodzi w przedmiotowej sprawie. Żaden ze wskazanych przez skarżącą przepisów ani żaden z przepisów O. p. i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie stanowi wyraźnie, iż wysokość zobowiązania podatkowego jednego podatnika (w podatku od nieruchomości za dany okres) może być określona tylko w jednej decyzji. Co więcej wskazuje się również, iż art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wymusza wydanie dwóch odrębnych decyzji dotyczących zobowiązania podatkowego tego samego podatnika w odniesieniu do nieruchomości których jest on wyłącznym właścicielem oraz współwłaścicielem. Kolegium przytoczyło wyrok WSA w Olsztynie z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt: 1 SA/Ol 109/10, LEX nr 576048, w którym Sąd wyraził pogląd, że wydanie jednej decyzji obejmującej wszystkie posiadane przez podatnika na terenie danej gminy nieruchomości jest działaniem modelowym, nie zawsze jednak możliwym i koniecznym do zrealizowania. Powołało się również na orzeczenia, w których sądy administracyjne wyrażały pogląd, że nie stanowi rażącego naruszenia prawa wydanie decyzji o wymiarze podatku od nieruchomości na podstawie deklaracji obejmującej jedynie część mienia podatnika (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt: III SA/Po 401/09, LEX nr 574011). Przychylano się w nich do stanowiska, iż wyżej wymienione postępowanie może być traktowane jako "zwyczajne" naruszenie przepisów postępowania uzasadniające uchylenie decyzji w ramach kontroli instancyjnej, nie zaś jako "rażące" naruszenie usprawiedliwiające stwierdzenie nieważności decyzji. Nie zgadzając się z powyższym Spółka wniosła do tutejszego Sądu skargę domagając się uchylenia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2012 r., jak i poprzedzającej ją decyzji z dnia [...] kwietnia 2012r. oraz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie art. 247 § 1 pkt 3 O. p. W uzasadnieniu podniosła, że pominięcie w decyzji określającej podatek od nieruchomości niektórych obiektów stanowi rażące naruszenie art. 207 § 2, art. 21 § 3 O. p. oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Powołując się z kolei na art. 84 oraz art. 217 Konstytucji RP wskazała, że tylko jedna kwota może być prawidłową kwotą zobowiązania podatkowego, w związku z czym należy uwzględnić wszystkie zdarzenia stanowiące przedmiot opodatkowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012, poz. 270 ze zm.- dalej w skrócie "P.p.s.a." sąd bada zaskarżone orzeczenia pod kątem ich zgodności z obowiązującym prawem zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest bezzasadna. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja podjęta w nadzwyczajnym trybie postępowania podatkowego o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej, który może być prowadzony tylko w granicach określonych w art. 247§1 O.p. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, istotą którego jest jedynie ustalenie, czy dana decyzja dotknięta jest jedną z wad kwalifikowanych wymienionych w tym przepisie. Skarżąca formułując wniosek powołała się na art. 247§1 pkt 3 O.p. w myśl którego organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Rażącego naruszenia prawa upatruje w fakcie nie objęcia jedną decyzją wszystkich nieruchomości oraz obiektów budowlanych podatnika znajdujących się na terenie jednej gminy, podkreślając, iż pominięcie niektórych obiektów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - jest rażącym naruszeniem art. 207§2, art. 21§3 O.p. oraz art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Z brzmienia powyższego przepisu jak i pozostałych przepisów ustawy nie można wywieść obowiązku wójta, burmistrza czy też prezydenta miasta, do dokonania wymiaru podatku od nieruchomości, jedną decyzją obejmującą wszystkie posiadane przez podatnika na terenie gminy nieruchomości. Z drugiej strony nie ma też przepisów, które wskazywałyby na istnienie, po stronie podatnika, obowiązku bezwzględnego zadeklarowania w jednej deklaracji podatkowej wszystkich nieruchomości. Takiego obowiązku z powyższych przepisów nie wyinterpretował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który w analogicznym jak w niniejszej sprawie stanie faktycznym, w wyroku z dnia 16 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 321/09, stwierdził, że bez znaczenia dla rzeczywistej wielkości obciążenia pozostaje sytuacja czy wobec podatnika zastaje wydana jedna decyzja obejmująca wymiarem wszelkie posiadane przez niego nieruchomości czy też sytuacja, w której wydanych zostanie kilka decyzji, które łącznie nieruchomości te obejmą. Odmienne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 27 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1297/2009 wskazał, że jeżeli organ podatkowy jest właściwy do wymiaru podatku od nieruchomości z tytułu przysługującego podatnikowi prawa własności kilku nieruchomości ma obowiązek dokonać wymiaru tego podatku w jednej decyzji wydanej na rok podatkowy. Wydanie w takiej sytuacji kilku decyzji i wskazanie w sentencji tych decyzji, że są to decyzje ustalające podatek od nieruchomości na rok podatkowy, skutkować może w ocenie tego Sądu, zapłatą przez podatnika zobowiązania ustalonego tylko jedną z tych decyzji i odmową zapłaty pozostałych zobowiązań z powołaniem się przez podatnika na zarzut wykonania decyzji ustalającej podatek od nieruchomości na rok podatkowy. Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko zaprezentowane w pierwszym z wymienionych orzeczeń uznając, że bardziej odpowiada ono realiom związanym z rozstrzyganiem w przedmiocie podatku od nieruchomości. W sytuacji, bowiem, gdy wobec podatnika początkiem roku została wydana decyzja w podatku od nieruchomości i w tym samym roku nabędzie on kolejną nieruchomość, to według pierwszego z wymienionych orzeczeń nie będzie oznaczało to konieczności uchylenia decyzji dotychczasowej, ale spowoduje powstanie odrębnego obowiązku podatkowego w odniesieniu do kolejnych nieruchomości, podczas gdy drugie z orzeczeń stwarzało by taką konieczność, co z praktycznego punktu widzenia, wydaje się być nieuzasadnione. Stanowisko takie zostało zaaprobowane również przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który wyrokiem z dnia 30 listopada 2010 r. oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 321/09. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że nie można mówić o naruszeniu prawa w sytuacji opodatkowania różnych przedmiotów opodatkowania zgłoszonych w różnych deklaracjach podatkowych, w sytuacji gdy pozostaje to bez wpływu na określenie prawidłowej – w relacji do nich – wysokości zobowiązania podatkowego. Jak wskazał dalej w podatku od nieruchomości opodatkowane są przedmioty opodatkowania a nie wynik ich związku i rozliczenia w danym okresie podatkowym. W świetle powyższego stwierdzić należy, że nie doszło do naruszenia art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a tym bardziej do jego rażącego naruszenia. W sprawie nie doszło również do naruszenia przepisów Konstytucji a to art. 84 i 217 na co wskazywała skarżąca. Tylko jeden z wyżej powołanych przepisów stanowi gwarancję praw podatników tj. art. 217 Konstytucji, który wprowadza bezwzględny obowiązek obciążania obywateli podatkami jedynie w drodze ustawy podczas gdy art. 84 Konstytucji jest w rzeczywistości gwarancją dla Państwa, że każdy obywatel jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Żaden z powyższych przepisów nie został jednak naruszony. Decyzja określająca podatek od nieruchomości znajduje bezpośrednie umocowanie w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, zaś nie objęcie jedną decyzją wszystkich nieruchomości nie oznacza zwolnienie strony z obowiązku ponoszenia ciężaru świadczeń publicznych od nieruchomości nie objętych deklaracją. Wydana decyzja stwarza stan powagi rzeczy osądzonej jedynie w stosunku do określonej w decyzji nieruchomości, określonego w niej adresata w oparciu o wskazany stan prawny. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.